Αποτελέσματα live αναζήτησης

Εκπιπτόμενες και μη εκπιτπόμενες δαπάνες επιχειρήσεων - Αποφάσεις της ΔΕΔ που εκδόθηκαν το 2020 και αφορούν σε υποθέσεις με καταλογισμό λογιστικών διαφορών

11 Σεπτέμβριος 2020
Εκπιπτόμενες και μη εκπιτπόμενες δαπάνες επιχειρήσεων - Αποφάσεις της ΔΕΔ που εκδόθηκαν το 2020 και αφορούν σε υποθέσεις με καταλογισμό λογιστικών διαφορών




Επιμέλεια:
Επιστημονική ομάδα κόμβου

 

Σε συνέχεια του άρθρου μας "«Δαπάνες επιχειρήσεων - Αποφάσεις της ΔΕΔ που εκδόθηκαν το 2019 και αφορούν σε υποθέσεις με καταλογισμό λογιστικών διαφορών»  παρουσιάζουμε τις αποφάσεις τις Δ.Ε.Δ. που έχουν εκδοθεί το έτος 2020 και αφορούν σε λογιστικές διαφορές από δαπάνες επιχειρήσεων. 

Όπως και στο πρώτο άρθρο έτσι και στο παρόν, οι αποφάσεις που επιλέχθηκαν είναι ενδεικτικές του τρόπου και των τεχνικών ελέγχου που χρησιμοποιούν οι ελεγκτές, αλλά και του τρόπου που τεκμηριώνουν την απόρριψη των δαπανών στις εκθέσεις ελέγχου. Στην πλειονότητά τους οι αποφάσεις που παρουσιάζουμε απορρίπτουν τις προσφυγές των φορολογούμενων ενω ιδιαίτερο ενδιαφέρον παρουσιάζουν και τα αιτιολογικά της Δ.Ε.Δ. που αφορούν στην κάθε δαπάνη ξεχωριστά.  

Να τονίσουμε για ακόμη μια φορά στο σημείο αυτό κάτι που είναι γνωστό στη Δ.Ε.Δ., αλλά συχνά αμελείται από τους ελεγκτές της φορολογικής Διοίκησης. 

«Το συμφέρον της επιχείρησης δεν έχει δυνατότητα να το κρίνει ο ελεγκτής, εκτός εάν πρόκειται για καταβολές που συνιστούν ποινικό αδίκημα. Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματος της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης. Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013. ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στον νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές)».

 
Περιεχόμενα :

  • Αυτοτέλεια χρήσεων (επιχορηγήσεις παγίων)
  • Αυτοτέλεια  χρήσεων (Προμήθεια τράπεζας)
  • Αυτοτέλεια χρήσεων(Δαπάνες τηλεποικοινωνιών και δαπάνες ΕΛΤΑ)
  • Αυτοτέλεια χρήσεων - Δαπάνες ΔΕΗ (Η πώληση ηλεκτρικού ρεύματος, φυσικού αερίου και νερού ύδρευσης, είναι παροχή αγαθών και σε καμία περίπτωση η πώληση αυτών δεν συνιστά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας.)
  • Αυτοτέλεια χρήσης - Εργόσημα αγρότη  (Αποδοχή)
  • Έξοδα προβολής και διαφήμισης (είδη ένδυσης με λογότυπο εταιρίας)
  • Γενικά έξοδα αυτοκινήτων (έξοδα κίνησης, αποσβέσεις, τόκοι)
  • Δαπάνες κίνησης αυτοκινήτων
  • Δαπάνες κίνησης αυτοκινήτων (διαφορετικό καύσιμο)
  • Συμψηφισμός απαίτησης με ποσά για προορισμός αύξησης κεφαλαίου (αγορά μετοχών)
  • Δαπάνη μισθοδοσίας αγροτικής επιχείρησης
  • Δαπάνη μισθοδοσίας που δεν εξοφλήθηκε με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής
  • Ασφαλιστικές εισφορές που δεν καταχωρήθηκαν στα βιβλία
  • Δαπάνη αποζημίωσης μισθωτού, μέλους ΔΣ (τεχνητή διευθέτηση) .
  • Μη εξόφληση τίτλων κτήσης μη εξόφληση μισθοδοσίας με ηλεκτρονικό μέσο πληρωμής
  • Ζημία που έχει προέλθει από τη διάθεση δικαιωμάτων προαίρεσης μετοχών σε εργαζομένους και μέλη ΔΣ συνδεδεμένων εταιρειών
  • Εργοδοτικές εισφορές από μισθό αλλοδαπής που έχουν παρακρατηθεί στην αλλοδαπή
  • Δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας
  • Δαπάνες κλοπής- υπεξαίρεσης
  • Δαπάνες τόκων ομολογιακού δανείου (αποδοχή για λόγους τυπικής πλημμέλειας)
  • Τόκοι δανείων που αφορούν ενδοομιλικά μερίσματα
  • Τόκοι προνομιούχων μετοχών
  • Τόκοι δανείου σε συνδεδεμένη εταιρία για κάλυψη μερίσματος, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα
  • Αιτιολογικά ΔΕΔ για την απόριψη της δαπάνης των τόκων
  • Εικονικά τιμολόγια - Καλή πίστη - Εξόφληση με τραπεζικά μέσα.
  • Διάφορα έξοδα - Καταναλωτικές δαπάνες - έξοδα διατροφής (Μερική αποδοχή για έξοδα διατροφής)
  • Διάφορες καταναλωτικές δαπάνες
  • Διάφορες καταναλωτικές δαπάνες (είδη καθαριότητας κλ.π.)
  • Δαπάνες ταξιδίων - έξοδα μετακίνησης - διάφορα έξοδα
  • Δαπάνες ΕΛΤΑ
  • Δαπάνες δικηγόρου
  • Δαπάνη αγοράς παγίου (ψυγειοκαταψύκτη)
  • Δαπάνες ΔΕΗ σε όνομα τρίτου και μη θεώρηση μισθωτηρίου σε ΔΟΥ
  • Μίσθωμα που καταβλήθηκε από εταιρία και θεωρήθηκε από τον έλεγχο ως παροχή  σε είδος (Αποδοχή από ΔΕΔ)
  • Διαγραφή απαίτησης
  • Επίμορτη αγροληψία - Ενοίκιο αντί εγγύησης
  • Δαπάνες ασφάλισης κτηρίου - Δεν προσκομίσθηκε στον έλεγχο το ασφαλιστίριο συμβόλαιο
  • Αποσβέσεις παγίων οι οποίες δεν καταχωρήθηκαν στα βιβλία
  • Δαπάνες εκπαίδευσης μεταπτυχιακού προγράμματος


 

Λογιστικές Διαφορές
 





1. Αυτοτέλεια χρήσεων (επιχορηγήσεις παγίων)

ΔΕΔ 8/2020

Στην προκειμένη περίπτωση, από τον φορολογικό έλεγχο διαπιστώθηκε ότι η προσφεύγουσα εταιρία εμφάνιζε στα λογιστικά της αρχεία και συγκεκριμένα στο λογαριασμό 41.10 «Επιχορηγήσεις Παγίων» πιστωτικό υπόλοιπο ύψους 27.785,51€, χωρίς να έχει πραγματοποιήσει καμία κίνηση μέσα στο ελεγχόμενο έτος 2015 στον εν λόγω λογαριασμό.
Από τον έλεγχο, επίσης, προέκυψε ότι η προσφεύγουσα νομική οντότητα είχε επιχορηγηθεί το 2010 (ως Ομόρρυθμη τότε Εταιρεία) για συνολικό προϋπολογισμό έργου ύψους 109.849,53€, το οποίο αφορούσε σε αγορές παγίων (έπιπλα - μηχανήματα κ.λπ.), επισκευές και συντηρήσεις κτιρίων, κατασκευή κτιρίου για χρήση γραφείων, με ποσοστό επιχορήγησης 50%, ήτοι με ποσό 54.924,00€. Από το αναλυτικό καθολικό δε του ως άνω λογαριασμού, με ημερομηνία έναρξης 09.09.2010 (ημερομηνία κατά την οποία καταχωρήθηκε για πρώτη φορά το ποσό της επιχορήγησης) και ημερομηνία λήξης την 31.12.2015, προέκυψε ότι η προσφεύγουσα δεν τήρησε τις υποχρεώσεις της και δεν πραγματοποίησε, κατά TIC προηγούμενες χρήσεις, τις εγγραφές μεταφοράς στα έκτακτα κέρδη της αναλογούσας επιχορήγησης της αξίας των προβλεπόμενων αποσβέσεων των επιχορηγηθέντων παγίων στοιχείων.
Σύμφωνα με τις διαπιστώσεις της οικείας έκθεσης ελέγχου το ποσό που θα έπρεπε την 31.12.2015 να υπάρχει ως πιστωτικό υπόλοιπο στον λογ.41-10 είναι 13.176,00€ και επομένως η διαφορά ύψους 14.609,51€ (27.785,51 € - 13.176,00€) θα πρέπει να μεταφερθεί στα αποτελέσματα του έτους 2015.

Αιτιολογικά ΔΕΔ για την αποδοχή της προσφυγής


  • Από τα τηρούμενα λογιστικά αρχεία της προσφεύγουσας προέκυψε ότι ήδη, πριν από το υπό κρίση έτους 2015, είχε αποσβεστεί πλήρως όλη η εν λόγω επένδυση πλην των δαπανών του λογ.11-07-00-023 «ΚΤΙΡΙΑ-ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ ΚΤΙΡΙΩΝ ΣΕ ΑΚΙΝΗΤΑ ΤΡΙΤΩΝ» ύψους 40.000,00€. Τα εν λόγω πάγια (κτίρια, κατασκευές, εγκαταστάσεις) αποσβένονται ετησίως με συντελεστή 4%, ενώ και στο φορολογικό έτος 2015 οι αποσβέσεις που όφειλε να διενεργήσει η προσφεύγουσα στην λογιστική αξία των εν λόγω παγίων ανέρχεται στο ποσό των 1.600,00€ (40.000,00*4%).

    Επειδή, από τον συνδυασμό των ανωτέρω διατάξεων, προκύπτει ότι η εσφαλμένη κατανομή του ποσού της επιχορήγησης ως έσοδο κατά τα προηγούμενα έτη (2010-2014), δεν δύναται να ασκήσει σωρευτική επίπτωση στα αποτελέσματα του υπό κρίση έτους 2015. Αντιθέτως, σύμφωνα με την αρχή της αυτοτέλειας των χρήσεων, οι ενδεχόμενες επιβαρύνσεις επί των αποτελεσμάτων προηγούμενων ετών θα πρέπει να διενεργηθούν αυτοτελώς στην κάθε χρήση με τη μεταφορά στα έσοδα της αξίας των αποσβέσεων που όφειλαν να διενεργηθούν επί της λογιστικής αξίας των παγίων στοιχείων που επιχορηγήθηκαν, λαμβάνοντας πάντα υπόψη τις διατάξεις περί παραγραφής του δικαιώματος του δημοσίου για καταλογισμό φόρου και λοιπών επιβαρύνσεων. Ως εκ τούτου, μόνο το ποσό της επιχορήγησης που αντιστοιχεί στις αποσβέσεις του επιχορηγηθέντος παγίου του λογ.11-07-00-023, φορολογικού έτους 2015, ήτοι ποσό 800,00€(1.600,00€*50%) δύναται να θεωρηθεί ως έκτακτο έσοδο και να επιβαρύνει τα αποτελέσματα του οικείου έτους.
    Κατόπιν των ανωτέρω, ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας εταιρίας, σε ότι αφορά την εσφαλμένη επιβάρυνση του αποτελέσματος του φορολογικού έτους 2015 με το αναπόσβεστο υπόλοιπο της ληφθείσας επιχορήγησης παγίων περιουσιακών στοιχείων, ήτοι ποσό των 13.176,00€, γίνεται εν μέρει αποδεκτός για ποσό ύψους 12.376,00€, το οποίο θα έπρεπε να επιβαρύνει προγενέστερα του 2015 φορολογικά έτη, βάσει της αρχής της αυτοτέλειας των χρήσεων.



Λοιπά αιτιολογικά ΔΕΔ για τις επιχορηγήσεις
:

 
  • Επειδή, στο άρθρο 8§4 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι: «Χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του ».
    επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ
    .1223/2015: «..4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 8 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του Με βάση την αιτιολογική έκθεση του άρθρου 8 του
    ν.4172/2013, με τις πιο πάνω διατάξεις τίθεται ως γενικός κανόνας για το χρόνο κτήσης του εισοδήματος το σύστημα της δεδουλευμένης βάσης, ήτοι ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξης του εισοδήματος, όπως άλλωστε ίσχυε και με τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν.2238/1994, εν αντιθέσει με το σύστημα της ταμειακής βάσης το οποίο εφαρμόζεται κατά ρητή διατύπωση του νόμου μόνο για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο.
    Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι για την υπαγωγή εισοδήματος σε φόρο απαιτείται να συντρέχουν για το εισόδημα αυτό σωρευτικά δύο προϋποθέσεις: α) να έχει καταστεί δεδουλευμένο εντός του οικείου φορολογικού έτους και β) να έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής του εντός του ίδιου έτους. Οι δύο αυτές προϋποθέσεις για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2015 και μετά είναι ανάλογες με τις τιθέμενες από τα άρθρα 11 και 13 του ν.4308/2014 προϋποθέσεις σχετικά με το χρόνο έκδοσης τιμολογίου ή στοιχείου λιανικής πώλησης ».
    Επειδή, στο άρθρο 21§2 του
    n. 4172/2013, όπως ίσχυε στο φορολογικό έτος 2015, ορίζεται ότι: «2. Το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο και τον Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (ΚΦΑΣ), όπως ισχύει. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης ».
    Επειδή, στην αιτιολογική έκθεση του ως άνω νόμου αναφέρεται ότι το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα, συμπίπτει με το λογιστικό αποτέλεσμα που προκύπτει κατ' εφαρμογή του Ελληνικού Λογιστικού Σχεδίου ή του Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών..
    Επειδή, στο άρθρο 17 του ν. 4308/2014 ορίζεται ότι: «1. Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές του δουλευμένου και της συνέχισης της δραστηριότητας, καθώς και τις ακόλουθες γενικές αρχές: ε) Όλα τα στοιχεία του
    ισολογισμού και της κατάστασης αποτελεσμάτων που προκύπτουν στην τρέχουσα περίοδο αναγνωρίζονται στην περίοδο αυτή βάσει της αρχής του δουλευμένου ».
    Επειδή, στο παράρτημα Α του ν. 4308/2014 ορίζεται ότι: « Δουλευμένο ή Πραγματοποίηση,
    παραδοχή (accrual assumption): Λογιστική αρχή σύμφωνα με την οποία οι επιπτώσεις των συναλλαγών και άλλων γεγονότων αναγνωρίζονται και συμπεριλαμβάνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις όταν προκύπτουν και όχι όταν διακανονίζονται ταμειακά».
    Επειδή, στο άρθρο 23§1 του Ν. 4308/2014 ορίζεται ότι: «1. Κρατικές επιχορηγήσεις περιουσιακών στοιχείων. Οι κρατικές επιχορηγήσεις που αφορούν περιουσιακά στοιχεία αναγνωρίζονται αρχικά ως υποχρεώσεις στην περίοδο που εισπράττονται ή στην περίοδο που καθίσταται οριστική η έγκρισή τους και υπάρχει βεβαιότητα ότι θα εισπραχθούν. Οι κρατικές επιχορηγήσεις αναγνωρίζονται με τα ποσά που εισπράττονται ή εγκρίνονται οριστικά. Μεταγενέστερα της αρχικής αναγνώρισης, οι κρατικές επιχορηγήσεις αποσβένονται με τη μεταφορά τους στα αποτελέσματα ως έσοδα, στην ίδια περίοδο και με τρόπο αντίστοιχο της μεταφοράς στα αποτελέσματα της λογιστικής αξίας του στοιχείου που επιχορηγήθηκε».
    Επειδή, σύμφωνα με τη λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 της ΕΛΤΕ: «23.1.1 Σύμφωνα με τον ορισμό του Παραρτήματος Α του νόμου, κρατική επιχορήγηση είναι οι πόροι που το κράτος διαθέτει σε μια οντότητα, ως αντάλλαγμα για παρελθούσα ή μελλοντική συμμόρφωση προς συγκεκριμένες συνθήκες που σχετίζονται με τις λειτουργικές της δραστηριότητες. Οι κρατικές επιχορηγήσεις μπορεί να αφορούν είτε την απόκτηση περιουσιακών στοιχείων είτε την επιχορήγηση εξόδων. Για σκοπούς αυτής της διάταξης, με το κράτος εξομοιώνονται όλοι οι κρατικοί φορείς καθώς και οι παρόμοιες με αυτό υπηρεσίες, τοπικές, εθνικές ή διεθνείς. Δηλαδή κράτος για σκοπούς αυτής της διάταξης είναι η εθνική κυβέρνηση, όλες οι υπηρεσίες που τελούν υπό τον έλεγχο του κράτους ή εποπτεύονται από αυτό, όλες οι βαθμίδες της τοπικής αυτοδιοίκησης, η Ευρωπαϊκή Ένωση και όλοι οι υπαγόμενοι σε αυτήν ή εποπτευόμενοι από αυτήν φορείς.
    23.1.2 Οι κρατικές επιχορηγήσεις, είτε αφορούν απόκτηση περιουσιακών στοιχείων είτε επιχορήγηση εξόδων, αναγνωρίζονται αρχικά ως υποχρεώσεις στην περίοδο που εισπράττονται ή στην περίοδο που καθίσταται οριστική η έγκρισή τους, και με την προϋπόθεση ότι είναι σφόδρα πιθανό ότι θα εισπραχθούν. Συνήθως, η έγκριση των επιχορηγήσεων θεωρείται οριστική, όταν η οντότητα έχει τεκμηριωμένα συμμορφωθεί με τους όρους που διέπουν τη χορήγησή τους. Οι επιχορηγήσεις αναγνωρίζονται με τα ποσά που εισπράττονται ή εγκρίνονται, αναλόγως 23.1.3 Οι κρατικές επιχορηγήσεις για την απόκτηση περιουσιακών στοιχείων αποσβένονται (κατανέμονται) στα αποτελέσματα ως έσοδο με το ίδιο σύστημα με το οποίο αποσβένεται η λογιστική αξία του επιχορηγηθέντος στοιχείου ως έξοδο....».
    Επειδή, όπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση, τα χρηματικά ποσά των επιδοτήσεων ή επιχορηγήσεων γενικά που καταβάλλονται από το Δημόσιο σε επιχειρήσεις γενικά, για αγορά παγίων περιουσιακών στοιχείων δε θεωρούνται προσθετικά στοιχεία των ακαθαρίστων εσόδων, δηλαδή δεν προσαυξάνουν τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, δεν θεωρούνται εισόδημα και δεν υπόκεινται σε φόρο, αλλά αποτελούν μειωτικά στοιχεία του κόστους των παγίων αυτών στοιχείων (ΠΟΛ 1093/05.05.92, ΠΟΛ
    .1176/1998, ΠΟΛ.1279/1998). Περαιτέρω, οι αποσβέσεις θα υπολογίζονται στην αξία κτήσης των παγίων αφού αφαιρεθούν τα ποσά των επιχορηγήσεων (ΠΟΛ.1093/1992).

    Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ
    .1029/2006: «Οι αποσβέσεις που αναλογούν στην αξία των παγίων στοιχείων που επιχορηγείται βάσει αναπτυξιακών νόμων (Ν. 1892/1990, Ν. 2601/1998) ή από την Ευρωπαϊκή Ένωση, για την πραγματοποίηση επενδύσεων, δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα. Για το λόγο αυτό, τα ποσά επιχορηγήσεων καταχωρούνται σε πίστωση του λογαριασμού 41.10 «Επιχορηγήσεις πάγιων επενδύσεων» και στο τέλος κάθε χρήσης ποσό αυτών ίσο με τις τακτικές και πρόσθετες αποσβέσεις, που διενεργήθηκαν στην αξία των παγίων στοιχείων που επιχορηγήθηκε, μεταφέρεται στον αποτελεσματικό λογαριασμό 81. 01 «Έκτακτα και ανόργανα έσοδα» με την ειδικότερη διάκριση 81.01.05 «Αναλογούσες στη χρήση επιχορηγήσεις πάγιων επενδύσεων».

    Επειδή, στο άρθρο 28 του Ν. 4308/2014 ορίζεται ότι: «Μεταβολές λογιστικών πολιτικών και εκτιμήσεων και διόρθωση λαθών: 1. Οι μεταβολές των λογιστικών πολιτικών και οι διορθώσεις λαθών αναγνωρίζονται αναδρομικά με τη διόρθωση: α) Των λογιστικών αξιών των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης, για τη σωρευτική επίδραση της μεταβολής κατά την έναρξη και λήξη της συγκριτικής και της τρέχουσας περιόδου, και β) των εσόδων, κερδών, εξόδων και ζημιών, όσον αφορά την επίδραση επί των λογιστικών μεγεθών της συγκριτικής περιόδου 3. Η διόρθωση των λαθών διενεργείται άμεσα κατά τον εντοπισμό τους».

    Επειδή, σύμφωνα με τη λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 της ΕΛΤΕ: «28.1.3 Ως λάθη (σφάλματα, σκόπιμα ή μη) νοούνται παραλήψεις ή άλλα σφάλματα στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της οντότητας που οφείλονται σε μη χρήση ή εσφαλμένη χρήση αξιόπιστων πληροφοριών οι οποίες:
    α) ήταν διαθέσιμες όταν οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις για εκείνες τις περιόδους εγκρίθηκαν για έκδοση, και
    β) εύλογα θα αναμενόταν ότι έχουν αποκτηθεί και ληφθεί υπόψη στην κατάρτιση και δημοσίευση αυτών των χρηματοοικονομικών καταστάσεων.
    28.1.4 Στην έννοια του λάθους (σφάλματος) συμπεριλαμβάνεται και η εσφαλμένη χρήση ενός ισχύοντος λογιστικού κανόνα ή η παράλειψη χρήσης του.
    28.1.5 Το παρόν άρθρο αναφέρεται σε λάθη (σφάλματα) προηγούμενων περιόδων (χρήσεων), δεδομένου ότι σφάλματα της τρέχουσας περιόδου αναμένεται να διορθώνονται προ της δημοσιοποίησης των σχετικών χρηματοοικονομικών καταστάσεων».

     

 

Αυτοτέλεια  χρήσεων (Προμήθεια τράπεζας)

ΔΕΔ 140/2020

Δαπάνη ποσού 365.862,00 ευρώ, η οποία ήταν μέρος προμήθειας της Τράπεζας ποσού 500.000,00 ευρώ, καταχωρήθηκε στα βιβλία εταιρίας το έτος 2014 ενώ αφορούσε τη χρήση 2015 και, ως εκ τούτου, δεν πληροί τις προϋποθέσεις των διατάξεων του άρθρου 22 του ν. 4172/2013, περ. γ', και  δεν αναγνωρίζεται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2014 και προστίθεται στις λογιστικές διαφορές του ελέγχου.


Ιστορικό και αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Η επιχείρηση  κατά το φορολογικό έτος 2014, στις 31.12.2014 χρέωσε τον λογ. ΓΛ 61.90.06.000 "Διάφορες υπηρεσίες τρίτων άνευ ΦΠΑ'' με προμήθεια έτους 2014 για τραπεζικές εργασίες της , άνευ παραστατικού με το ποσό των 500.000,00 €, και ταυτόχρονα πίστωσε με το ίδιο ποσό τον λογ. ΓΛ 56.01.61.000 "Αμοιβές Τρίτων Δεδουλευμένα''.

    Επειδή, στο ως άνω συμφωνητικό δε γίνεται αναφορά στο κόστος εκάστης εκ των ανωτέρω υπηρεσιών, αλλά ως αμοιβή της Τράπεζας για το σύνολο αυτών συμφωνήθηκε το ποσό των 500.000,00 €, καταβαλλόμενου εφάπαξ την 20η Ιανουαρίου κάθε έτους για τις υπηρεσίες του προηγούμενου έτους, ανεξάρτητα από τον αριθμό των εκτελούμενων συναλλαγών. Εξαιρετικά, σύμφωνα με τους όρους του εν λόγω συμφωνητικού, η πρώτη χρήση για την καταβολή της αμοιβής προσδιορίστηκε από 1η Ιουλίου έως 31 Δεκεμβρίου 2014.

    Σημειώνεται, ότι η ανωτέρω σύμβαση φέρει ημερομηνία υπογραφής 01.07.2014, η οποία, όμως, δεν αποδεικνύεται με βεβαιότητα, καθώς η εν λόγω σύμβαση δε συμπεριλήφθηκε στις υποβληθείσες Καταστάσεις Συμφωνητικών του Γ' και Δ' τριμήνου 2014 και δεν είναι θεωρημένη από την αρμόδια Δ.Ο.Υ..

    Επειδή, στις 31.03.2015 εκδόθηκε το υπ' αριθ τραπεζικό παραστατικό προμηθειών με αιτιολογία "Χρέωση προμήθειας έτους 2014 για παροχή τραπεζικών υπηρεσιών” ποσού 500.000,00 €, η δε προσφεύγουσα την ίδια ημερομηνία, χρέωσε τον λογ. ΓΛ 56.01.61.000 "Αμοιβές Τρίτων Δεδουλευμένα'' και πίστωσε τον λογ. ΓΛ 50.00.00.262 ' '' με το ίδιο ποσό και με αρ. εγγραφής

    Επειδή, η συμβαλλόμενη τράπεζα με το αρ. πρωτ /2019 κατατεθέν έγγραφό της στην ελεγκτική αρχή, γνώρισε, σε σχετική με αρ. πρωτ /2019 πρόσκληση, μεταξύ άλλων και τα εξής:
    " Για τα έτη 2014 & 2015, οι τελικά παρασχεθείσες υπηρεσίες ήταν οι «συναλλαγές είσπραξης οφειλών μέσω παγίων εντολών (ηλεκτρονικά αρχεία)», και οι «Λοιπές τραπεζικές εργασίες εταιρείας (λογαριασμοί όψεως, επιταγές, εμβάσματα, μισθοδοσία εταιρείας, κ.λπ.)». Δε χρησιμοποιήθηκε τελικά από τους πελάτες της η υπηρεσία «Συναλλαγές είσπραξης οφειλών στα ταμεία της Τράπεζας» που είχε και την υψηλότερη τιμολόγηση, οι οποίοι προτίμησαν τελικά την καταβολή μετρητών απευθείας στην εταιρεία.
    Σημειώνεται ότι οι πραγματοποιηθείσες (επιτυχείς) συναλλαγές μέσω ηλεκτρονικών αρχείων για τα έτη 2014 & 2015 (έναντι των αρχικά προϋπολογισθέντων 300.000 ανά έτος) ήταν οι εξής:
    2014 : 218.276 συναλλαγές 2015: 193.012 συναλλαγές
    Δεδομένων των ανωτέρω και εν όψει της επικείμενης επετείου καταβολής της αμοιβής για τη χρήση 2015, ξεκίνησαν διαπραγματεύσεις μεταξύ των δύο μερών, οι οποίες κατέληξαν στην υπογραφή νέου συμφωνητικού στις 1/10/2016 με αναδρομική ισχύ από 2/1/2016. Τα δύο μέρη συμφώνησαν εκ νέου τις παρεχόμενες υπηρεσίες και τον τρόπο τιμολόγησης, ο οποίος θα συναρτάτο και θα μεταβαλλόταν, ανάλογα με τις παρεχόμενες υπηρεσίες/συναλλαγές (€0,50 ανά επιτυχή συναλλαγή χρέωσης λογαριασμού δικαιούχου αγρότη), αντί του προκαθορισμένου ποσού, που είχε συμφωνηθεί αρχικά. Επιπρόσθετα, συμφωνήθηκε ότι η προκαθορισθείσα και καταβληθείσα για το 2014 αμοιβή δε συμβάδιζε με τις πραγματικώς παρασχεθείσες υπηρεσίες του έτους αυτού και ότι θα έπρεπε να θεωρηθεί ότι το ποσό αυτό καλύπτει και τις υπηρεσίες του 2015, χωρίς όμως αυτό δυστυχώς να αποτυπωθεί διακριτά και με σαφήνεια στη νέα σύμβαση. Ουσιαστικά δηλαδή, η Τράπεζα αποδεχόμενη τη μη παροχή του συνόλου των προβλεπόμενων στο αρχικό συμφωνητικό υπηρεσιών, βάσει του μικρού αριθμού των συναλλαγών που πραγματοποίησε η Εταιρεία, αποδέχθηκε ότι και η καταβληθείσα αμοιβή των € 500.000 κάλυψε και τις συναλλαγές, που πραγματοποιήθηκαν στη χρήση του 2015 και για τον λόγο αυτό δεν τιμολόγησε πρόσθετη αμοιβή για τις παρασχεθείσες υπηρεσίες στην αναφερόμενη χρήση 2015, προχωρώντας πλέον σε τιμολόγηση των συναλλαγών του 2016 σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στη νέα σύμβαση.
    Η αμοιβή της Τράπεζας για τις υπηρεσίες που παρείχε βάσει του νέου συμφωνητικού ανήλθε για το 2016 σε € 152.158,00, επιβεβαιώνοντας ουσιαστικά στην πράξη, αφενός μεν το εύλογο του αιτήματος της εταιρείας για διασύνδεση της αμοιβής με το ύψος των παρεχόμενων υπηρεσιών, αφετέρου δε, για την παρασχεθείσα συγκατάθεσή της η αμοιβή των € 500.000,00 που καταβλήθηκε στις αρχές του 2015 να θεωρηθεί ότι καταλαμβάνει ολόκληρο το διάστημα από 1.7.2014-31.12.2015."


    Επειδή, από τα στοιχεία του φακέλου της υπό κρίση υπόθεσης, προκύπτουν τα κατωτέρω:
    α) Η δαπάνη ποσού 500.000,00 € καταχωρήθηκε ως έξοδο δεδουλευμένο σε πίστωση του μεταβατικού λογ/σμού 56.01.61.000, διότι έως τις 31.12.2014 δεν είχε ληφθεί το αντίστοιχο τιμολόγιο.
    β) Το υπ' αριθμ τραπεζικό παραστατικό προμηθειών με αιτιολογία «Χρέωση προμήθειας έτους 2014
    για παροχή τραπεζικών υπηρεσιών», εκδόθηκε στις 31.03.2015 και όχι μέχρι τις 15.01.2015, όπως υπήρχε υποχρέωση σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 11 του ν. 4308/2014, για τις υπηρεσίες που παρασχέθηκαν εντός του έτους 2014.
    γ) Η σύμβαση με ημερομηνία 01.07.2014, στην οποία περιγράφονται αναλυτικά οι τραπεζικές εργασίες που αναφέρονται στο τιμολόγιο - δικαιολογητικό εγγραφής του δεδουλευμένου εξόδου, δε φέρει βέβαιη ημερομηνία, καθώς δεν έχει θεωρηθεί από την αρμόδια Δ.Ο.Υ. και ως εκ τούτου, δεν αποδεικνύεται ότι συνάφθηκε εντός του έτους 2014.
    δ) Η περιγραφή του τιμολογίου «Χρέωση προμήθειας έτους 2014 για παροχή τραπεζικών υπηρεσιών» δεν αποδεικνύεται από τα πραγματικά περιστατικά που εξετάστηκαν από τον έλεγχο και αναφέρονται εκτενώς στην έκθεση ελέγχου..
    ε) Από τα στοιχεία που τέθηκαν στη διάθεση του ελέγχου διαπιστώθηκε ότι η δαπάνη που καταχωρήθηκε στα τηρούμενα βιβλία της προσφεύγουσας στις 31.12.2014 αφορά κατά ένα μέρος αυτής το έτος 2014, και συγκεκριμένα κατά το ποσό των 134.138,00 ευρώ, ως εξής:
    Εισπράξεις οφειλών μέσω πάγιων εντολών 218.276 συναλλαγές * 0,50/συναλλαγή = 109.138,00 €
    Πλέον: λοιπές τραπεζικές εργασίες χρήσης 2014 (50.000/2) 25.000,00 €
    Σύνολο αμοιβών για παρασχεθείσες εργασίες της 134.138,00 €
    Ως εκ τούτου, το υπόλοιπο ποσό 365.862,00 ευρώ (500.000,00 - 134.138,00) που καταχωρήθηκε στους μεταβατικούς λογαριασμούς ως δεδουλευμένο έξοδο της χρήσης 2014, δεν αποτελεί έξοδο της χρήσης αυτής, καθώς α) δεν ήταν απαιτητό στις 31.12.2014, αλλά κατέστη απαιτητό στις 31.03.2015, οπότε εκδόθηκε το αντίστοιχο τιμολόγιο και β) από τα πραγματικά περιστατικά που αναφέρθηκαν ανωτέρω δεν αποδεικνύεται ότι αφορά στο σύνολό του το έτος 2014, αλλά μόνο κατά ένα μέρος αυτού.
    Επειδή, η εν λόγω σύμβαση δε φέρει βέβαιη ημερομηνία, καθόσον αυτή δεν θεωρήθηκε από την αρμόδια Δ.Ο.Υ..
    Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 446 του Κ.Π.Δικονομίας, ορίζεται, ότι: «Το ιδιωτικό έγγραφο αποκτά βέβαιη χρονολογία ως προς τους τρίτους μόνο όταν το θεωρήσει συμβολαιογράφος ή άλλος δημόσιος υπάλληλος αρμόδιος κατά το νόμο ή όταν πεθάνει ένας από εκείνους που το υπέγραψαν ή όταν το ουσιώδες περιεχόμενό του αναφερθεί σε δημόσιο έγγραφο ή όταν υπάρξει άλλο γεγονός που κάνει με ανάλογο τρόπο βέβαιη τη χρονολογία. Η θεώρηση γίνεται με τη σημείωση επάνω στο έγγραφο της λέξης " θεωρήθηκε " και της χρονολογίας.»

    Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 171 παρ. 2 του Κ.Δ.Δικονομίας, ορίζεται, ότι: «2. Η χρονολογία των ιδιωτικών εγγράφων καθίσταται βέβαιη για τους τρίτους μόνο όταν αυτά θεωρηθούν από συμβολαιογράφο ή από άλλον αρμόδιο κατά το νόμο δημόσιο υπάλληλο »

    Επειδή, σύμφωνα με την κρατούσα διοικητική και δικαστηριακή νομολογία, γίνονται δεκτά τα εξής:
    Ο ν.1882/1990 περί μέτρων για την περιστολή της φοροδιαφυγής στο υπό τον υπότιτλο "Διαδικασία υποβολής στοιχείων για τον προσδιορισμό του εισοδήματος των επιτηδευματιών" άρθρο 8, παρ. 16 ορίζει ότι συμφωνητικά που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών ή τρίτων για οποιαδήποτε συναλλαγή θεωρούνται μέσα σε δέκα ημέρες από την ημερομηνία καταρτίσεως και υπογραφής από την αρμόδια δημόσια οικονομική υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.), άλλως είναι ανίσχυρα και δεν έχουν κανένα αποτέλεσμα. Περαιτέρω, με το άρθρο Β, παρ. 2, ν.2386/1996 προστέθηκε δεύτερο εδάφιο στην ως άνω παράγραφο, το οποίο ορίζει ότι κατ' εξαίρεση δεν θεωρούνται τα συμφωνητικά του προηγούμενου εδαφίου που καταρτίζονται από επιτηδευματίες ή τρίτους με το Δημόσιο κ.λπ. Με τη διάταξη αυτή δεν καθιερώνεται γενικώς το ανίσχυρο κάθε συμφωνητικού, δημόσιου ή ιδιωτικού, στο οποίο έχει καταχωριστεί σύμβαση μεταξύ εμπόρων ή άλλων επιτηδευματιών ή μεταξύ εκείνων και τρίτων, πλην Δημοσίου κ.λπ., είτε τούτο, βάσει άλλων διατάξεων, είναι συστατικό, είτε είναι αποδεικτικό της συμβάσεως, εφ' όσον τούτο δεν έχει υποβληθεί εμπρόθεσμα προς θεώρηση στην αρμόδια Δ.Ο.Υ., αλλά η δυσμενής αυτή συνέπεια ισχύει μόνο έναντι της φορολογικής Αρχής. Ο σκοπός της από εξέταση διατάξεως είναι η περιστολή της φοροδιαφυγής και στα πλαίσια αυτά, αναφορικά με τους επιτηδευματίες ή τους συναλλασσόμενους με εκείνους, καθιέρωσε τις προαναφερόμενες συνέπειες, έτσι ώστε τα εν λόγω φορολογούμενα πρόσωπα να μη μπορούν να επικαλεστούν τέτοιο συμφωνητικό προς όφελός τους, π.χ. προς έκπτωση δαπανών από το φορολογητέο εισόδημά τους, έναντι της φορολογικής αρχής, αν προηγουμένως δεν το έχουν εμπροθέσμως υποβάλει προς θεώρηση από αυτή την αρχή (Α.Π. 260/1998,735/2001, 761/2001, 1698/2001 και 90/2005).

    Ακόμη ο νομοθέτης με τη διάταξη του άνω άρθρου 8 παρ. 16 του N 1882/1990 όπως ερμηνεύθηκε με την προσθήκη του άρθρου 8 παρ. 2 του Ν 2386/1996 θέλησε την υποβολή προς θεώρηση των συμφωνητικών που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών που συναλλάσσονται μεταξύ τους ή με τρίτους για να μη διαφεύγουν από τηνπροβλεπομένη γι' αυτά φορολογία ( ΕφΑθ9385/1995, 5520/2001, 2807/2005)

    Τέλος σύμφωνο με την άποψη ότι δεν καθιερώνεται ανίσχυρο κάθε συμφωνητικού, δημοσίου ή ιδιωτικού, στο οποίο έχει καταχωρισθεί σύμβαση μεταξύ εμπόρων ή άλλων επιτηδευματιών και μεταξύ εκείνων και τρίτων, εφόσον δεν έχει υποβληθεί εμπροθέσμως προς θεώρηση στη ΔΟΥ, αλλά η συνέπεια αυτή ισχύει μόνον έναντι της φορολογικής αρχής, χωρίς η ακυρότητα να επεκτείνεται μεταξύ των συμβαλλομένων είναι και το Στε. (ΣτΕ 280/2009)."

    Επειδή, η καθυστερημένη έκδοση του φορολογικού στοιχείου, την 31.03.2015, ήτοι μετά τις 15.01.2015, οπότε υπήρχε η σχετική υποχρέωση τιμολόγησης των υπηρεσιών που παρασχέθηκαν το έτος 2014, βάσει των προαναφερόμενων διατάξεων, επιβεβαιώνει τους ισχυρισμούς του ελέγχου και της αντισυμβαλλόμενης Τράπεζας ότι οι παρασχεθείσες υπηρεσίες αφορούν εν μέρει το 2015. Σε συνδυασμό με το γεγονός ότι η εν λόγω σύμβαση δε φέρει βέβαιη ημερομηνία, όπως προαναφέρθηκε, η προσφεύγουσα όφειλε να έχει καταχωρήσει ως δεδουλευμένο έξοδο μόνο το μέρος των υπηρεσιών που πράγματι παρασχέθηκαν και αφορούσαν το έτος 2014, το οποίο γνώριζε με ακρίβεια στις 31.03.2015, οπότε εκδόθηκε το σχετικό φορολογικό παραστατικό.

    Επίσης, σύμφωνα με τους ισχυρισμούς της προσφεύγουσας, το σύνολο της αμοιβής των 500.000,00 € αφορούσε υπηρεσίες που παρασχέθηκαν εντός του έτους 2014, όπως περιγράφονταν στην εν λόγω σύμβαση, δε διευκρινίστηκε γιατί δεν τιμολογήθηκαν οι αντίστοιχες υπηρεσίες που παρασχέθηκαν εντός του έτους 2015, δεδομένου ότι υπήρχε ρητή πρόβλεψη στη σύμβαση, η οποία ήταν σε ισχύ μέχρι και τις 02.01.2016, οπότε τέθηκε σε ισχύ η νέα σύμβαση. Οι μόνες διευκρινίσεις που δόθηκαν στον έλεγχο για τη μη τιμολόγηση των αντίστοιχων υπηρεσιών για το έτος 2015 ήταν ότι, όπως αναφέρεται και στην οικεία έκθεση ελέγχου, η αμοιβή των 500.000,00 € που τιμολογήθηκε με το αρ /2015 τιμολόγιο καταλαμβάνει
    υπηρεσίες που παρασχέθηκαν κατά τα έτη 2014 και 2015.

    Επειδή, η εν λόγω σύμβαση είναι εντελώς αόριστη ως προς την τιμολόγηση των εκάστοτε υπηρεσιών, καθώς δε γίνεται αναφορά στο κόστος έκαστης εξ αυτών, αλλά αναφέρεται μια συνολική αμοιβή για τις εν λόγω υπηρεσίες. Περαιτέρω, στο τιμολόγιο με αρ /2015 δεν περιγράφονται με σαφήνεια οι παρασχεθείσες
    υπηρεσίες, προκειμένου να κριθεί με αξιοπιστία ο χρόνος παροχής αυτών, αλλά στηρίζεται στην ανωτέρω αόριστη σύμβαση.

    Εξάλλου, ο επιμερισμός του ποσού των 500.000,00 € δεν είναι διόλου αυθαίρετος, διότι στηρίζεται στις διευκρινίσεις που παρασχέθηκαν εγγράφως από την , αντισυμβαλλόμενης και παρέχουσας τις κρινόμενες υπηρεσίες ως πλέον αξιόπιστη πηγή συλλογής στοιχείων για τη διερεύνηση των πραγματικών περιστατικών που εξετάστηκαν από τον έλεγχο και οδήγησαν στη διαμόρφωση της κρίσης του.

    Κατόπιν των ανωτέρω, η δαπάνη ποσού 365.862,00 ευρώ, η οποία αποτελεί μέρος της προμήθειας της Τράπεζας ποσού 500.000,00 ευρώ που καταχωρήθηκε στα βιβλία της προσφεύγουσας το έτος 2014, αφορούν τη χρήση 2015 και, ως εκ τούτου, δεν πληροί τις προϋποθέσεις των διατάξεων του άρθρου 22 του ν. 4172/2013, περ. γ', δεν αναγνωρίζεται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2014 και προστίθεται στις λογιστικές διαφορές του ελέγχου.
    Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην οικεία έκθεση ελέγχου Εισοδήματος της αρμόδια Δ.Ο.Υ. επί της οποίας εδράζεται η προσβαλλόμενη Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες, οι ισχυρισμοί της προσφεύγουσας περί του αντιθέτου πρέπει να απορριφθούν, ως αβάσιμοι και μη αποδεκτοί και η υπό κρίση ενδικοφανής προσφυγή πρέπει να απορριφθεί.

     



Αυτοτέλεια χρήσεων(Δαπάνες τηλεποικοινωνιών και δαπάνες ΕΛΤΑ)

ΔΕΔ 1080/2020


Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Ως προς το δεύτερο ισχυρισμό του προσφεύγοντος περί εσφαλμένου χαρακτηρισμού των δαπανών ύψους 222,51 € και 60,18 €, ως λογιστικές διαφορές της διαχειριστικής περιόδου 01/01/2013-31/12/2013, που αφορούν σε παροχές τρίτων και σε τηλεφωνικές δαπάνες, απορρίπτεται ως αβάσιμος, καθότι, με βάση την αρχής της αυτοτέλειας των χρήσεων, οι δαπάνες βαρύνουν τη χρήση που καθίστανται δεδουλευμένες και εφόσον στην προκείμενη περίπτωση, τα ως άνω ποσά αφορούσαν εξόφληση δαπανών προηγούμενης χρήσης, νομίμως δεν αναγνωρίσθηκαν προς έκπτωση από τη φορολογική αρχή και προστέθηκαν ως λογιστική διαφορά στα καθαρά κέρδη της διαχειριστικής περιόδου 01/01/2013-31/12/2013 και ως εκ τούτου, ο προβαλλόμενος ισχυρισμός απορρίπτεται ως αβάσιμος.
    Ως προς τον τρίτο και πέμπτο ισχυρισμό, περί εσφαλμένου χαρακτηρισμού των δαπανών ύψους 143,58 € και 226,12 €, ως λογιστικές διαφορές της διαχειριστικής περιόδου 01/01/2013-31/12/2013 και της φορολογικής περιόδου 01/01/2014-31/12/2014, αντίστοιχα, που αφορούν σε δαπάνες ΕΛ.ΤΑ., απορρίπτονται ως αβάσιμοι. Ειδικότερα, σύμφωνα με την από 31/12/2019 έκθεση μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος της Δ.Ο.Υ., ο προσφεύγων δεν προσκόμισε αποδεικτικά στοιχεία που να στηρίζουν την άποψή του ότι οι εν λόγω δαπάνες αφορούν εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες, συνεπώς, ελλείψει αποδεικτικών στοιχείων που θα μπορούσαν να δικαιολογήσουν την έκπτωση των επίμαχων ποσών, ορθά η φορολογική αρχή δεν αναγνώρισε προς έκπτωση τις δαπάνες αυτές και τις προσέθεσε ως λογιστικές διαφορές στα καθαρά του κέρδη.

 



Αυτοτέλεια χρήσεων - Δαπάνες ΔΕΗ (Η πώληση ηλεκτρικού ρεύματος, φυσικού αερίου και νερού ύδρευσης, είναι παροχή αγαθών και σε καμία περίπτωση η πώληση αυτών δεν συνιστά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας.)

ΔΕΔ 1340/2020


Από τον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων φορολογούμενου δεν αναγνωρίσθηκε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα το ποσό των 17.386,68 €, το οποίο αφορούσε πληρωμή λογαριασμών ΔΕΗ που αποτελούν έξοδο προηγούμενης χρήσης.

Ο φορολογούμενος ισχυρίζεται ότι ορθά εξέπεσε τις συγκεκριμένες δαπάνες καθόσον σύμφωνα με τις ΠΟΛ.1216/2014, ΠΟΛ.1094/2016, ΠΟΛ.1113/2015 και το έγγραφο ΔΕΑφ Β 1069397 ΕΞ 2016, σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού.
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή σύμφωνα με τις θεμελιώδεις διατάξεις του ν. 4172/2013, και ειδικότερα τις γενικές αρχές που καθιερώνονται από το συνδυασμό των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 8, σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρθρων 21-28 και 47 (Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα), η βάση για τον υπολογισμό των φορολογητέων κερδών μιας οντότητας είναι η αρχή του δεδουλευμένου, όπως αυτή εξειδικεύεται κατά τους λογιστικούς κανόνες.

    Ειδικότερα, η περ. (γ) του άρθρου 22 ορίζει ότι εκπίπτουν οι δαπάνες που «εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά»
    Επειδή με βάση τις ανωτέρω ρυθμίσεις του ν. 4172/2013, εκδόθηκε η ερμηνευτική ΠΟΛ.1113/2015 (παρ. 1) η οποία ρητά αναφέρει ότι «οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48. Αναφορικά δε με το χρόνο έκπτωσής τους, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν».
    Επειδή εν συνεχεία, με την ΠΟΛ.1094/2016, η οποία εκδόθηκε για την συμπλήρωση της ΠΟΛ.1113/2015, ερμηνεύτηκε από τη φορολογική διοίκηση ότι «σε περίπτωση συνεχιζόμενης παροχής υπηρεσίας, η οποία ολοκληρώνεται το επόμενο φορολογικό έτος, ανεξάρτητα αν το σχετικό δικαιολογητικό εκδίδεται πριν ή μετά την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού, η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο φορολογικό έτος εντός του οποίου ολοκληρώνεται η παροχή και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού». (ΠΟΛ.1094/2016 σημείο Ε.2).
     

    Επειδή η παράγραφος 1 του άρθρου 15 της Οδηγίας 2006/112/ΕΕ, η οποία ενσωματώθηκε στο άρθρο 5 του Κώδικα ΦΠΑ (παράδοση αγαθών - ν. 2859/2000), ορίζει ότι εξομοιώνονται με ενσώματα αγαθά η ηλεκτρική ενέργεια, το αέριο, η θερμότητα, η ψύξη και παρόμοια αγαθά.
    Επομένως, η πώληση ηλεκτρικού ρεύματος, φυσικού αερίου και νερού ύδρευσης, είναι παροχή αγαθών και σε καμία περίπτωση η πώληση αυτών δεν συνιστά συνεχιζόμενη παροχή υπηρεσίας.
    Συνεπώς, η θέση της φορολογικής διοίκησης για την έκπτωση των δαπανών συνεχιζόμενης υπηρεσίας στο χρόνο στον οποίο ολοκληρώνεται και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού δικαιολογητικού, δεν μπορεί να έχει εφαρμογή για την περίπτωση των δαπανών ηλεκτρικής, θερμικής ή ψυκτικής ενέργειας, φυσικού αερίου, ύδατος και παρόμοιων αγαθών.
    Έχει ωστόσο εφαρμογή στην περίπτωση συναλλαγών που αφορούν υπηρεσίες κατά την έννοια του νόμου, όπως οι τηλεπικοινωνίες, ηλεκτρονικές υπηρεσίες κτλ.
    Επειδή όπως προκύπτει από την εξέταση των στοιχείων του φακέλου, ο έλεγχος προέβη σε μερισμό στις δύο χρήσεις όσον αφορά τους λογαριασμούς ΔΕΗ που εκδόθηκαν την αρχή του φορολογικού έτους 2014 αλλά αφορούσαν περίοδο κατανάλωσης από τον Δεκέμβριο του 2013 έως τον Ιανουάριο του 2014 και προς τούτο ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος απορρίπτεται.
    Ωστόσο όσον αφορά τον λογαριασμό ΔΕΗ, ο οποίος αναφέρεται με αριθμό στοιχείου και ημερομηνία 13/01/2014 στη σελ 35 της οικείας έκθεσης ελέγχου, αναφέρουμε ότι εκ παραδρομής αναγράφηκε στην κατάσταση λογιστικών διαφορών ποσό 6.535,34 ευρώ αντί του ορθού 535,34 ευρώ (συνολικό ποσό πληρωμής λογαριασμού από προσκομιζόμενο παραστατικό 595,00 ευρώ -ΦΠΑ 59,66 ευρώ).


     

Αυτοτέλεια χρήσης - Εργόσημα αγρότη  (Αποδοχή)

ΔΕΔ 1340/2020

Ο έλεγχος δεν αναγνώρισε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα αγρότη το  ποσό 65.000,00 € που αφορά εργόσημα, με την αιτιολογία ότι πρόκειται έξοδο επόμενης χρήσης.
Ο προσφεύγων ισχυρίστηκε ότι τα εργόσημα έχουν αγοραστεί εντός του 2014 από τον ίδιο ως εργοδότη όπως φαίνεται από τα αντίγραφα των εργοσήμων (ημερομηνία πληρωμής), αφορούν παραγωγική δαπάνη της αγροτικής επιχείρησης και έχουν καταχωρηθεί στα βιβλία. Η δαπάνη αυτή πληροί τις προϋποθέσεις του άρθρ. 22 του ν.4172/13 και συνεπώς πρέπει να γίνει δεκτή ως δαπάνη της χρήσης 2014.
Επίσης αναφέρει ότι όλοι οι εργάτες γης εξόφλησαν τα εργόσημα την 30/12/2014.
 

Η ΔΕΔ αποδέχθηκε την προσφυγή με τα εξής αιτιολογικά

 
  • Επειδή στο άρθρο 20 “Αμοιβή και παρακράτηση εισφορών περιστασιακά απασχολουμένων” του ν. 3863/2020 ορίζεται ότι :
    «1. Στις ρυθμίσεις του Κεφαλαίου αυτού υπάγονται υποχρεωτικά:....
    Γ. Οι απασχολούμενοι ως εργάτες γης σε εργασίες καλυπτόμενες από την ασφάλιση του ΟΓΑ κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 27 του ν. 2639/1998 (Α' 205)..
    3. Η καταβολή της αμοιβής των ανωτέρω προσώπων από κάθε νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις ή φυσικό πρόσωπο που δέχεται ή χρησιμοποιεί τις εργασίες ή τις υπηρεσίες τους, καθώς και των εισφορών (εργοδότη και εργαζόμενου) που αναλογούν και η απόδοσή τους υπέρ του οικείου φορέα κοινωνικής ασφάλισης (ΦΚΑ), γίνεται με τους παρακάτω τρόπους:
    α. Με την έκδοση ειδικού εργοσήμου υπό τύπο επιταγής.
    Το ειδικό εργόσημο δύναται να διατίθεται στον εργοδότη με καταβολή του αντίστοιχου ποσού, από τα κατά τόπους υποκαταστήματα των ΦΚΑ, από τις συνεργαζόμενες με τους φορείς τράπεζες και τα υποκαταστήματά τους, από τα Ελληνικά Ταχυδρομεία, από τα Κέντρα Εξυπηρέτησης Πολιτών και από οποιονδήποτε άλλο φορέα ή δίκτυο έπειτα από απόφαση του Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Πρόνοιας.
    4. Η διαδικασία που τηρείται για την καταβολή και την είσπραξη της αμοιβής των ανωτέρω προσώπων, καθώς και για την παρακράτηση και απόδοση των εισφορών στους οικείους ΦΚΑ, ο τύπος και τα αναγραφόμενα στο εργόσημο στοιχεία, το ποσό των εισφορών που αναλογούν στην αμοιβή, την είσπραξη και απόδοσή τους στους οικείους ΦΚΑ, ο τύπος και τα τεχνικά χαρακτηριστικά διασφάλισης της γνησιότητας του εργοσήμου, καθώς και οι προϋποθέσεις της παραγράφου 3 του παρόντος άρθρου και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια ή στοιχείο για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος Κεφαλαίου, καθορίζονται με αποφάσεις του Υπουργού Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Πρόνοιας, ύστερα από γνώμη των κατά περίπτωση αρμόδιων Διοικητικών Συμβουλίων των φορέων.»


    Επειδή με το άρθρο 22 του ν.4172/2013 προβλέπεται ότι : «κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες: (α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, (β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση και (γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

    Επειδή σύμφωνα με την ΠΟΛ.1113/2015 “Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ 167Α')”
    «Άρθρο 22
    Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
    1. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, οι οποίες πληρούν αθροιστικά τα ακόλουθα κριτήρια, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 και της παραγράφου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δαπάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου δεν εκπίπτουν από τα
    ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.
    2. Ειδικότερα, εκπίπτουν οι δαπάνες που:
    α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές
    συναλλαγές της..
    β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση.... γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βιβλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά..
    3. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48. ...
    Αναφορικά με το χρόνο έκπτωσής τους, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ., κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν. Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω συνιστούν τον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών, καθόσον κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής.
    Άρθρο 23
    Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
    1. Με τις διατάξεις του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 καθορίζονται περιοριστικά οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες από τα ακαθάριστα έσοδα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων. Ειδικότερα, με τις διατάξεις αυτές ρητά ορίζεται ότι δεν εκπίπτουν: α) Οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους, ....
    β) Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των 500 ευρώ, από την ημεδαπή ή την αλλοδαπή, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής. .
    γ) Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές. Συνεπώς, οι ασφαλιστικές εισφορές που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ή τυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμενο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν.
    Ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν στα έτη 2014 και επόμενα, οι οποίες καταβάλλονται εκπρόθεσμα, εκπίπτουν κατά το έτος καταβολής τους ανεξαρτήτως του έτους που αφορούν. Στην έννοια της δαπάνης των ασφαλιστικών εισφορών, που αν δεν έχουν καταβληθεί δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα περιλαμβάνονται τόσο οι εισφορές του εργοδότη, όσο και του εργαζομένου, οι οποίες, ως εμπεριεχόμενες στις αμοιβές του, βαρύνουν τον εργοδότη. Σε περίπτωση που οι εκπρόθεσμες ασφαλιστικές εισφορές ετών 2014 και επομένων έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση, αυτές θα εκπίπτουν κατά το χρόνο καταβολής τους σύμφωνα με την υπόψη ρύθμιση..»


    Επειδή επομένως σύμφωνα με την περίπτωση γ' του άρθρου 23 και το άρθρο 22 του Κ.Φ.Ε., οι ασφαλιστικές εισφορές (αρχικά) εκπίπτουν μόνο αν έχουν καταβληθεί. Περαιτέρω, εφόσον καταβληθούν εμπρόθεσμα εκπίπτουν στο έτος που αφορούν, ενώ εάν καταβληθούν εκπρόθεσμα εκπίπτουν στο έτος που θα καταβληθούν. Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές δεν εκπίπτουν.

    Επειδή στην με ημερομηνία θεώρησης 27/12/2019 έκθεση μερικού φορολογικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος αναφέρεται ότι τα υπό κρίση εργόσημα αγοράστηκαν την 30/12/2014. Επομένως δεν αμφισβητείται από τον έλεγχο η πραγματοποίηση της δαπάνης εντός του φορολογικού έτους 2014. Εφόσον οι ασφαλιστικές εισφορές εκπίπτουν καταρχήν με την προϋπόθεση ότι έχουν καταβληθεί, η αιτιολόγηση της υπό κρίση λογιστικής διαφοράς κρίνεται ως μη νόμιμη καθώς δεν συνάδει με τις προαναφερόμενες διατάξεις νόμου, αποφασίζουμε την αποδοχή της κρινόμενης προσφυγής κατά το ποσό των 65.000,00 € που αφορά την συγκεκριμένη λογιστική διαφορά.
     

 

Έξοδα προβολής και διαφήμισης (είδη ένδυσης με λογότυπο εταιρίας)

ΔΕΔ 8/2020

Επιχείρηση το φορολογικό έτος 2015 καταχώρησε στον λογ.64-02-07-023 «ΕΞΟΔΑ ΠΡΟΒΟΛΗΣ», μεταξύ άλλων, δαπάνες συνολικού ύψους 5.070,00€. Σύμφωνα με τα προσκομισθέντα στοιχεία το εν λόγω ποσό αφορούσε σε προμήθεια φορμών εργασίας, jacket, φούτερ με το λογότυπο της εταιρείας σε μεγάλες ποσότητες, τα οποία προφανώς διατέθηκαν για διαφημιστικούς λόγους σε τρίτους, δεδομένου μάλιστα ότι το προσωπικό της εταιρίας το υπό κρίση έτος ανερχόταν σε μόλις έξι άτομα.
Η εταιρία δεν πλήρωσε τέλος διαφήμισης και ο έλεγχος καταλόγισε λογιστικές διαφορές.

Τα αιτιολογικά της ΔΕΔ

 
  • Επειδή, στα άρθρα 15&16 του β.δ. 24.9/20.10.1958, όπως ισχύουν με τον Ν. 2280/2001, ορίζεται ότι: «Άρθρο 15: Τέλος διαφημίσεως: 1. Επιβάλλεται υπέρ των δήμων και κοινοτήτων τέλος για κάθε διαφήμιση που γίνεται με οποιονδήποτε τρόπο και μορφή σε χώρους που βρίσκονται μέσα στα διοικητικά τους όρια. Ο συντελεστής του τέλους καθορίζεται με απόφαση του δημοτικού ή κοινοτικού συμβουλίου, κατά περιοχή και κατηγορία διαφήμισης ως εξής : ΚΑΤΗΓΟΡΙΑ Δ: α. Για
    διαφημίσεις που γίνονται με ημερολόγια, δώρα, έντυπα, κάθε είδους παραστάσεις ή λέξεις σε αυτοκόλλητα ή είδη με διαφημιστικές παραστάσεις ή λέξεις ή με άλλο παρόμοιο τρόπο, καθώς και για διαφημίσεις που γίνονται από τον αέρα με οποιονδήποτε τρόπο, το τέλος ορίζεται σε ποσοστό 2% επί της δαπάνης διαφήμισης. Τα ένθετα διαφημιστικά φυλλάδια, που διανέμονται μαζί με τις εφημερίδες και τα περιοδικά, υπόκεινται στο ανωτέρω τέλος διαφήμισης. β. Η προβολή προϊόντων σε χώρους καταστημάτων, που γίνεται είτε με την τοποθέτησή τους σε ειδικά σημεία εντός του καταστήματος είτε με έντυπα, δώρα, επιγραφές κάθε είδους είτε με άλλο παρόμοιο τρόπο, θεωρείται διαφήμιση και υπόκειται σε τέλος διαφήμισης, βάσει των εκδιδομένων από τα καταστήματα τιμολογίων παροχής υπηρεσιών. Το τέλος υπολογίζεται με συντελεστή 2% επί της διαφημιστικής δαπάνης που καταβάλλεται για τις πράξεις αυτές. Προβολή προϊόντων που εντάσσεται στην παραπάνω έννοια της διαφήμισης συνιστούν οι εξής ενέργειες: η ενοικίαση χώρων σε ειδικά ράφια, η τοποθέτηση προϊόντων σε ειδικές προθήκες ή περίπτερα, η διανομή δοκιμαστικών προϊόντων, εκδηλώσεις εκπλήξεις ("Happenings") στους χώρους του καταστήματος. γ. Η απόδοση του τέλους, για όλες τις ενέργειες της κατηγορίας αυτής, γίνεται πάντοτε από τον διαφημιζόμενο, μέχρι τη λήξη προθεσμίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. Η καταβολή πραγματοποιείται σε οποιοδήποτε γραφείο του Ταμείου Παρακαταθηκών και Δανείων λειτουργεί σε Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.) και αποδεικνύεται με την παροχή ανάλογου παραστατικού στοιχείου (διπλότυπου). Το σύνολο των ποσών που εισπράττονται αποτελεί πόρο ειδικού λογαριασμού, που τηρείται στο Ταμείο Παρακαταθηκών και Δανείων και αποδίδεται στους δήμους και κοινότητες. Με απόφαση του Υπουργού Εσωτερικών, Δημόσιας Διοίκησης και Αποκέντρωσης, η οποία εκδίδεται ύστερα από γνώμη της Κ.Ε.Δ.Κ.Ε., καθορίζονται η διαδικασία, ο χρόνος, ο τρόπος, τα κριτήρια και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια, για την απόδοση των τελών στους Ο.Τ.Α. α' βαθμίδας. δ. Ως δαπάνη διαφήμισης για τις διαφημίσεις της παρούσας κατηγορίας είναι το ποσό που καταβάλλεται από τον διαφημιζόμενο για τη διενέργεια της διαφήμισης, με βάση το φορολογικό στοιχείο που πρέπει να εκδίδεται για κάθε περίπτωση. Σε περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλόμενων τελών οι σχετικές δαπάνες διαφήμισης δεν αναγνωρίζονται ως εκπεστέες από τα ακαθάριστα έσοδα, κατά τις φορολογικές διατάξεις.. Άρθρο 16: «1. Δικαιούχος του τέλους διαφημίσεως είναι ο δήμος ή η κοινότης είς την περιφέρειαν του οποίου γίνεται η διαφήμισις 5. Η δαπάνη διαφημίσεως, δεν αναγνωρίζεται ως δαπάνη της διαφημιζομένης επιχειρήσεως, προκειμένου περί προσδιορισμού των κερδών αυτήν, των υπαγομένων εις φορολογίαν εισοδήματος, εάν δεν αποδεικνύεται η καταβολή του αναλογούντος τέλους δια τριπλοτύπου εισπράξεων του οικείου δήμου ή κοινότητος...».

    Αναφορικά με τα έξοδα προβολήν- διαφήμισης

    Επειδή, στην υπό κρίση περίπτωση, από την οικεία έκθεση ελέγχου φορολογίας εισοδήματος της Δ.Ο.Υ. Τρικάλων, προκύπτει ότι η προσφεύγουσα επιχείρηση το φορολογικό έτος 2015 καταχώρησε στον λογ.64-02-07-023 «ΕΞΟΔΑ ΠΡΟΒΟΛΗΣ», μεταξύ άλλων, δαπάνες συνολικού ύψους 5.070,00€. Σύμφωνα με τα προσκομισθέντα στοιχεία το εν λόγω ποσό αφορούσε σε προμήθεια φορμών εργασίας, jacket, φούτερ με το λογότυπο της εταιρείας σε μεγάλες ποσότητες, τα οποία προφανώς διατέθηκαν για διαφημιστικούς λόγους σε τρίτους, δεδομένου μάλιστα ότι το προσωπικό της εταιρίας το υπό κρίση έτος ανερχόταν σε μόλις έξι άτομα.

    Επειδή, η προαναφερθείσα δαπάνη εμπίπτει στην κατηγορία Δ' του άρθρου 15 του β.διατάγματος 24.9/20.10.1958 και υπόκειται σε τέλος διαφήμισης, καθώς αφορά σε δώρα χορηγούμενα σε τρίτους για διαφημιστικούς λόγους, τα οποία φέρουν το λογότυπο της εταιρίας. Ως εκ τούτου, ορθώς η φορολογική αρχή προσέθεσε στις λογιστικές διαφορές του φορολογικού έτους 2015 την εν λόγω δαπάνη διαφήμισης ύψους 5.070,00€, καθώς η μη καταβολή του ως άνω τέλους διαφήμισης στερεί το δικαίωμα από την προσφεύγουσα επιχείρηση να εκπέσει τη δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδα της, όπως ρητώς ορίζεται στο άρθρο 16 του ανωτέρω β.δ. το οποίο ισχύει έως και σήμερα.
    Οι περί του αντιθέτου δε ισχυρισμοί της προσφεύγουσας εταιρίας απορρίπτονται ως νόμω και ουσία αβάσιμοι

Γενικά έξοδα αυτοκινήτων (έξοδα κίνησης, αποσβέσεις, τόκοι)

ΔΕΔ 8/2020

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ



  • Επειδή, από την οικεία έκθεση ελέγχου προκύπτει ότι η φορολογική αρχή εξαίρεσε από τις εκπιπτόμενες δαπάνες του φορολογικού έτους 2015, αυτές που αφορούν στα μεταφορικά μέσα της προσφεύγουσας, ήτοι πέντε Ε.Ι.Χ., τις αποσβέσεις αυτών, καθώς και χρηματοδοτικούς τόκους, που αφορούν ληφθέν δάνειο για την αγορά ενός εξ' αυτών, συνολικού ύψους 15.525,91€.

    Σύμφωνα με το μητρώο παγίων η προσφεύγουσα επιχείρηση κατά το υπό κρίση διέθετε πέντε (5) Επιβατικά Ιδιωτικής Χρήσης με αριθμούς κυκλοφορίας , , , , καταχωρημένα στο
    λογιστικό της σχέδιο με τους κωδικούς 13.01.00.006, 13.01.00.004, 13.01.00.005, 13.01.00.000, 13.01.00.000.
     

    Επειδή, στο υπ’ αριθ -2019 υπόμνημα απόψεων που κατέθεσε η προσφεύγουσα επιχείρηση,
    μετά την κοινοποίηση σε αυτήν του σημειώματος διαπιστώσεων και του προσωρινού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, ισχυρίστηκε ότι τα τρία από τα πέντε αυτοκίνητα ( , , ) διατέθηκαν στον Πρόεδρο και Διευθύνοντα Σύμβουλο αυτής και τα άλλα δύο ( , ) διατέθηκαν στο μέλος του ΔΣ με την παρατήρηση ότι αυτά χρησιμοποιήθηκαν προς το συμφέρον και για λογαριασμό της επιχείρησης.
     

    Επειδή, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή διευκρινίστηκε ότι ο Πρόεδρος και Διευθύνων Σύμβουλος της προσφεύγουσας, , χρησιμοποιούσε το με αρ. κυκλοφορίας Ι.Χ. για την
    μετακίνησή του σε πελάτες σε όλη την επικράτεια. Η (μέλος του Δ.Σ.) χρησιμοποιούσε το με Αρ. Κυκλοφορίας ..........Ι.Χ. για την διεκπεραίωση εξωτερικών εργασιών της προσφεύγουσας επιχείρησης. Τα υπόλοιπα δε αυτοκίνητα, χρησιμοποιούνταν από υπαλλήλους της εταιρίας για την μετακίνησή τους σε πελάτες της επιχείρησης.

    Επειδή, ο αριθμός των ΕΙΧ που είχε στην κατοχή της η προσφεύγουσα επιχείρηση ήταν δυσανάλογος με τον αριθμό του προσωπικού που απασχολούσε την υπό κρίση περίοδο, ενώ παράλληλα δεν προσκομίστηκαν συγκεκριμένα στοιχεία, από τα οποία θα αποδεικνύονταν ότι οι εν λόγω δαπάνες δεν αφορούν προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες των μελών της εταιρίας (άρθρο 23 περ. ιβ του Ν. 4172/2013), αλλά ότι πραγματοποιήθηκαν στο πλαίσιο της επιχειρηματικής δραστηριότητας με γνώμονα το συμφέρον της εταιρίας, προϋπόθεση απαραίτητη, προκειμένου μια δαπάνη να εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδα αυτής (άρθρο 22 του Ν. 4172/2013)
    Κατόπιν των ανωτέρω οι ισχυρισμοί της προσφεύγουσας σε ότι αφορά την μη έκπτωση των δαπανών Ε.Ι.Χ. απορρίπτονται ως ατεκμηρίωτοι



Δαπάνες κίνησης αυτοκινήτων

ΔΕΔ 1385/2020

Η φορολογική αρχή, κατόπιν των ελεγκτικών επαληθεύσεων που πραγματοποίησε στα βιβλία και στοιχεία επιχείρησης, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1293/2019 για το φορολογικό έτος 2016, δεν αναγνώρισε προς έκπτωση και πρόσθεσε ως λογιστική διαφορά στα ακαθάριστα έσοδα, μεταξύ άλλων και το συνολικό ποσό των 3.679,67 ευρώ, πλέον ΦΠΑ ποσού 864,47 €. Το ανωτέρω ποσό αφορούσε καταχωρημένες δαπάνες για καύσιμα και έξοδα κίνησης για ΕΙΧ που έλεγχος έκρινε ότι ανήκουν στους εταίρους και όχι στην εταιρεία, τις οποίες απέρριψε με την αιτιολογία «.... διότι σύμφωνα με το άρθρο 22 του ν.4172/2013 θα έπρεπε να είχε εκδοθεί απόδειξη δαπάνης προς τους εταίρους, με ποσό ίσο με τις δαπάνες για τα καύσιμα και τα έξοδα κίνησης συνολικής καθαρής αξίας 3.679,67 ευρώ, πλέον ΦΠΑ ποσού 864,47 €.
Συνεπεία των ανωτέρω ο έλεγχος προσδιόρισε τα καθαρά κέρδη του φορολογικού έτους 2016, στο ποσό των 9.910,62 €, όπως αυτά προέκυψαν από τα τηρηθέντα βιβλία της προσφεύγουσας, με την προσθήκη των ανωτέρω λογιστικών διαφορών και ακολούθως προσδιόρισε διαφορά φόρου προστιθέμενης αξίας ποσού 864,47 €.

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, η προσφεύγουσα εταιρεία με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ισχυρίζεται ότι οι ανωτέρω δαπάνες αφορούν καύσιμα και έξοδα κίνησης επιβατικών αυτοκινήτων που ανήκουν στην ίδια και όχι στους εταίρους. Συγκεκριμένα ισχυρίζεται ότι κατά το φορολογικό έτος 2016, είχε στην κατοχή της τα με αρ. κυκλοφορίας επιβατικά οχήματα καθώς και το με αρ. κυκλοφορίας .....επιβατικό όχημα το οποίο ωστόσο βρισκόταν σε ακινησία από τον Ιανουάριο έως τον Σεπτέμβριο του εν λόγω έτους και προσκομίζει τις σχετικές άδειας κυκλοφορίας αυτών.
    Επειδή, στα πλαίσια, εξέτασης της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής, και κατόπιν των ανωτέρω προσκομιζόμενων αδειών κυκλοφορίας Ε.Ι.Χ., από τις οποίες προκύπτει ότι η προσφεύγουσα, κατά το ελεγχόμενο έτος, είχε στην κατοχή της επιβατικά αυτοκίνητα, η υπηρεσία μας, με το με αρ. /2020 έγγραφο, ζήτησε από την φορολογική αρχή να μας διευκρινίσει με πλήρη αιτιολογία για ποιο λόγο προτάθηκε η απόρριψη των υπό κρίση δαπανών. Ειδικότερα ζητήθηκε να μας προσδιορίσει τα δικαιολογητικά των υπό κρίση δαπανών συνολικής καθαρής αξίας 3.679,67 ευρώ, πλέον ΦΠΑ ποσού 864,47 € που απορρίπτει με το σκεπτικό ότι «δεν αναγράφονταν πίσω από τις αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων ο αριθμός κυκλοφορίας των Ε.Ι.Χ.».

    Επειδή, η Δ.Ο.Υ. ΙΖ' Αθηνών, κατόπιν του ανωτέρω εγγράφου και δεδομένου ότι τα ανωτέρω στοιχεία (άδειες κυκλοφορίας) δεν τα είχε λάβει υπόψη της κατά τον έλεγχο που πραγματοποίησε, καθώς δεν τα είχε στη διάθεσή της, προέβη σε πρόσθετες ελεγκτικές επαληθεύσεις, το πόρισμα των οποίων απέστειλε στην υπηρεσία μας με το με αρ /26-06-2020 ( /03-07- 2020) έγγραφο.

    Στο πόρισμά της, η φορολογική αρχή αναφέρει τα εξής:
    «Από την Υπηρεσία μας είχε εκδοθεί η με αριθμό 04/03/2019 μερικού φορολογικού ελέγχου. Ο έλεγχος διαπίστωσε καταχώριση δαπανών για καύσιμα και έξοδα κίνησης για ΕΙΧ που ανήκουν στους εταίρους και όχι στην εταιρεία. Οι παραπάνω δαπάνες δεν αναγνωρίζονται ως παραγωγικές, διότι σύμφωνα με το άρθρο 22 του Ν.4172/2013 θα έπρεπε να έχει εκδοθεί απόδειξη δαπάνης προς τους εταίρους, με ποσό ίσο με τις δαπάνες για τα καύσιμα και τα έξοδα κίνησης συνολικής καθαρής αξίας 3.679,67 ευρώ πλέον ΦΠΑ ποσού 864,47 ευρώ.
    Κατόπιν του ελέγχου που διενεργήθηκε, συντάχθηκε Έκθεση μερικού φορολογικού έλεγχου φορολογίας εισοδήματος, Έκθεση μερικού φορολογικού ελέγχου Φ.Π.Α. και εκδόθηκαν οι υπ' αριθμ. και /2019 οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος και Φ.Π.Α.
    Η ελεγχόμενη προσέφυγε κατά των ως άνω πράξεων ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών με την με αριθμό /21-01-2020 Ενδικοφανή Προσφυγή στην οποία προσκόμισε τις άδειες κυκλοφορίας τριών (3) Ε.Ι.Χ. με κάτοχο την ελεγχόμενη εταιρεία. Τα στοιχεία αυτά δεν τα είχε προσκομίσει στον έλεγχο της Δ. Ο. Υ. ΙΖ' Αθηνών.
    Με το υπ' αριθμό πρωτ. ΤΗΣ Δ.Ε.Δ ΕΞ 2020 ΕΜΠ./11-06-2020 μας ζητούσε να προσδιορίσουμε τα δικαιολογητικά των υπό κρίση δαπανών συνολικής καθαρής αξίας 3.679,67 ευρώ, πλέον ΦΠΑ ποσού 864,47 ευρώ που είχαν απορριφθεί με το σκεπτικό ότι δεν αναγράφονταν πίσω από τις αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων ο αριθμός κυκλοφορίας των Ε.Ι.Χ.. Από τον έλεγχο διαπιστώθηκαν τα ακόλουθα:
    ΑΠΟΔΕΙΞΕΙΣ ΛΙΑΝΙΚΗΣ ΠΩΛΗΣΗΣ ΚΑΥΣΙΜΩΝ ΧΩΡΙΣ ΑΡ.ΚΥΚΛΟΦΟΡΙΑΣ
    ....
    ΔΙΑΠΙΣΤΩΣΕΙΣ ΕΛΕΓΧΟΥ
    Στις παραπάνω αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων δεν αναγράφονταν οι αριθμοί κυκλοφορίας στο πίσω μέρος των αποδείξεων.
    Το αρχικό αποτέλεσμα του ελέγχου διαπίστωσε διαφορές στις αποδείξεις καυσίμων καθαρής αξίας 3.679,67 ευρώ πλέον ΦΠΑ ποσού 864,47 ευρώ. Μετά τον έλεγχο που διενεργήθηκε σύμφωνα με το υπ' αριθμό πρωτ. της Δ.Ε.Δ ΕΞ 2020 ΕΜΠ./11-06-2020 έγγραφο διαπιστώθηκε ότι αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων στις οποίες δεν αναγράφονταν οι αριθμοί κυκλοφορίας των ΕΙΧ της ελεγχόμενης εταιρείας ανέρχονται τελικά στο ποσό καθαρής αξίας 1.586,72 ευρώ πλέον ΦΠΑ 364,94 ευρώ.»


    Επειδή, οι ανωτέρω διαπιστώσεις του ελέγχου, κρίνονται από την υπηρεσία μας βάσιμες και αποδεκτές και ως εκ τούτου προσδιορίζουμε τα καθαρά κέρδη του φορολογικού έτους 2016, στο ποσό των 7.817,67 €, ήτοι των κερδών όπως αυτά προκύπτουν από τα τηρηθέντα βιβλία (ποσού 6.230,95 €), με την προσθήκη των λογιστικών διαφορών όπως προσδιορίστηκαν από τον έλεγχο κατόπιν πρόσθετων ελεγκτικών επαληθεύσεων συνεπεία του με αριθμ.πρωτ. της Δ.Ε.Δ  ΕΞ 2020 ΕΜΠ/11-06-2020 εγγράφου μας, (ποσού 1.586,72 €).
    Ακολούθως προσδιορίζουμε ως διαφορά φόρου προστιθέμενης αξίας το ποσό των 364,94 €.
     

 

Δαπάνες κίνησης αυτοκινήτων (διαφορετικό καύσιμο)

ΔΕΔ 1571/2020

Ο έλεγχος δεν αναγνώρισε το σύνολο των “δαπανών χρήσεως” που είχαν καταχωριστεί για τη φορολογική περίοδο 01/01/2014 - 31/12/2014, συνολικού ποσού 43.612,15 €, καθώς αυτά δεν είχαν επιδειχθεί. Μετά την προσκόμιση των φορολογικών στοιχείων προέκυψε ότι αυτά αφορούν κυρίως δαπάνες καυσίμων και διέλευσης διοδίων. Ο έλεγχος αναγνώρισε εξ αυτών δαπάνες 30.886,53 € καθώς οι υπόλοιπες τετρακόσιες τριάντα δύο (432) αποδείξεις λιανικής πώλησης, καθαρής αξίας 12.725,62 €, αφορούν δαπάνες καυσίμων (βενζίνη - υγραέριο) στις οποίες δεν αναγράφεται ο Α.Φ.Μ. ή τα πλήρη στοιχεία της διεύθυνσης και της επωνυμίας ή ο αριθμός κυκλοφορίας του εφοδιαζόμενου με καύσιμα οχήματος, με συνέπεια την αδυναμία συσχέτισης των υπό κρίση συναλλαγών με τη δραστηριότητα του ελεγχόμενου και τη διενέργεια ελεγκτικών διαδικασιών προκειμένου να διαπιστωθεί η παραγωγικότητά τους.

 
  • Επειδή, κατά την ελεγχόμενη περίοδο ο προσφεύγων είχε στην κατοχή του το υπ' αριθμό πετρελαιοκίνητο φορτηγό και τα υπ' αριθμό και επιβατικά βενζινοκίνητα αυτοκίνητα. Επειδή το αντικείμενο της δραστηριότητας του προσφεύγοντος απαιτεί τη χρήση φορτηγού για τη μεταφορά της αγροτικής παραγωγής του, κρίνεται ότι οι ανωτέρω δαπάνες καυσίμων (βενζίνης - υγραέριου) δεν πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και συνεπώς ορθά ο έλεγχος δεν τις αναγνώρισε ως εκπιπτόμενες από τα έσοδα.
     

 

Συμψηφισμός απαίτησης με ποσά για προορισμός αύξησης κεφαλαίου (αγορά μετοχών)

ΔΕΔ 8/2020

Η ελεγχόμενη εταιρία πραγματοποίησε μια συμψηφιστική εγγραφή με ημερομηνία 31/12/2015, με την οποία μεταφέρθηκε ποσό ύψους 230.179,71€ από τις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις και ειδικότερα από την χρέωση του λογαριασμού 50.01.00.0000 «Προμηθευτές εξωτερικού» στην Καθαρή θέση και συγκεκριμένα στην πίστωση του λογαριασμού 43-10-00 «Ποσά προορισμένα για αύξηση κεφαλαίου.
Για την εν λόγω εγγραφή από την εταιρία δεν προσκομίστηκε κανένα δικαιολογητικό, που να πιστοποιεί την ύπαρξη αμοιβαίας συμφωνίας άφεσης χρέους μεταξύ του προμηθευτή (στον οποίο οφείλονταν το ως άνω ποσό) και της  εταιρίας, παρά μόνο το υπ' αρ ........-2016 πρακτικό του διοικητικού συμβουλίου, σύμφωνα με το οποίο τα μέλη αυτού εξουσιοδοτούσαν τον Πρόεδρο της εταιρίας, όπως έρθει σε συνεννόηση με τον Προμηθευτή , προκειμένου να κεφαλαιοποιηθεί η υποχρέωσή του ύψους 230.179,71€.
Παράλληλα έδινε εντολή στο Λογιστήριο όπως προβεί στις κατάλληλες εγγραφές, με σκοπό την καλύτερη εμφάνιση των οικονομικών καταστάσεων της εταιρίας, ενώ ταυτόχρονα όριζε ότι σε περίπτωση που δεν υπήρχε θετική απάντηση (είτε προφορική είτε γραπτή) θα ακυρωθεί η προσπάθεια αύξησης και θα γίνουν οι κατάλληλες εγγραφές τακτοποίησης στα βιβλία. Περαιτέρω, από την προσκομισθείσα καρτέλα του Προμηθευτή , η οποία αφορά την περίοδο 01-31.12.2017 προκύπτει ότι την 01.01.2017 το ποσό των 230.179,71€ πιστώθηκε εκ νέου στον λογαριασμό αυτό (50.021) με συμψηφιστική εγγραφή, χωρίς την προσκόμιση κάποιου δικαιολογητικού.
Στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της εταιρίας χρήσεων 2015 & 2016 το ποσό των 230.179,71€ εμφανίζεται στην Καθαρή Θέση ως «Διαφορές αξίας αντιστάθμισης ταμειακών ροών», ενώ στο προσάρτημα (σημειώσεις) διευκρινίζεται ότι το εν λόγω κονδύλιο αφορά «υποχρεώσεις μη οφειλόμενες».
Από την επισκόπηση της καρτέλας του Προμηθευτή προκύπτει ότι το ποσό των 230.179,71€ πιστώθηκε εκ νέου στον λογαριασμό του στις 01.01.2017.
Η  φορολογική αρχή καταλόγισε το ποσό ως λογιστική διαφορά, όμως  δεν προέβη σε κάποια ελεγκτική ενέργεια προκειμένου να επαληθεύσει ότι όντως το φορολογικό έτος 2015 υπήρξε συμφωνία με τον ως άνω προμηθευτή για διαγραφή του χρέους προς αυτόν, ώστε επαρκώς, ειδικώς και σαφώς αιτιολογημένα να εκλάβει το ανωτέρω ποσό ως φορολογητέο εισόδημα.
Η ΔΕΔ αποδέχθηκε την προσφυγή. (Κατόπιν των ανωτέρω, η φορολογική αρχή εσφαλμένα πρόσθεσε το ποσό των 230.179,71€ ως λογιστική διαφορά στο φορολογικό έτος 2015, θεωρώντας το ως έκτακτο έσοδο της χρήσης, δεδομένου ότι από τα πραγματικά περιστατικά δεν προκύπτει κανενός είδους συμφωνία μεταξύ οφειλέτη και προμηθευτή για απόσβεση της εν λόγω υποχρέωσης. Περαιτέρω, καμία αύξηση μετοχικού κεφαλαίου δεν ολοκληρώθηκε, ώστε το ποσό των 230.179,71€ να φορολογηθεί ως κεφαλαιοποιηθέν κεφάλαιο)
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, στην παράγραφο 6 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013, όπως αυτή προστέθηκε με το άρθρο 10 του ν.4646/2019 (ΦΕΚ Α' 201/12-12-2019) και ισχύει από 12/12/2019 και μετά, ορίζεται ότι: «6. Η ωφέλεια επιχείρησης που προκύπτει από την παραίτηση πιστώτριας επιχείρησης από την είσπραξη χρέους στο πλαίσιο αμοιβαίας συμφωνίας ή δικαστικού συμβιβασμού, η οποία λαμβάνει χώρα στο πλαίσιο της επαγγελματικής τους συνεργασίας, αποτελεί εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα με την επιφύλαξη των ειδικότερων διατάξεων του άρθρου 62 του ν.4389/2016».

    Επειδή, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση του ως άνω νόμου, σχετικά με την προσθήκη της παραγράφου 6 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013: «Με τις προτεινόμενες διατάξεις του άρθρου 10, με τις οποίες τροποποιείται το άρθρο 21 ΚΦΕ, διευκρινίζεται η φορολογική αντιμετώπιση της ωφέλειας που προκύπτει στην επιχείρηση από την παραίτηση πιστώτριας επιχείρησης από την είσπραξη απαίτησής της, η οποία πραγματοποιείται στο πλαίσιο αμοιβαίας συμφωνίας ή δικαστικού συμβιβασμού. Οι συμφωνίες αυτές δύναται να έχουν τη μορφή γραπτού ιδιωτικού συμφωνητικού βάσει του οποίου είναι δυνατόν να συμφωνείται η διαγραφή μέρους της απαίτησης με σκοπό να εξασφαλιστεί η αποπληρωμή του εναπομένοντος ποσού (άφεση χρέους υπό αίρεση) ή με τη μορφή συμβιβασμών, δικαστικών για τους οποίους συντρέχουν οι προϋποθέσεις του ουσιαστικού δικαίου (π.χ συμβιβασμοί που γίνονται με δήλωση κατ' άρθρο 293 ΚΠολΔικ, συμβιβασμός που περιέχεται σε πρακτικά ενώπιον του Ειρηνοδίκη κατ' άρθρο 209 παράγραφος 2 ΚΠολΔικ, συμβιβασμός που περιέχεται στα πρακτικά της παραγράφου 3 του άρθρου 214 Α και παράγραφος 5 του άρθρου 214 Β). Ειδικότερα, η ωφέλεια αυτή χαρακτηρίζεται ως εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, όπως ίσχυε και με τις διατάξεις του προηγούμενου Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (άρθρο 28 παράγραφος 3 περίπτωση ι' του ν. 2238/1994) και, συνεπώς, δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις περί φορολογίας δωρεών. Ρητώς ορίζεται ότι η εφαρμογή των διατάξεων αυτών δεν θίγουν την εφαρμογή των ειδικότερων διατάξεων του άρθρου 62 του ν. 4389/2016. Τέλος, προβλέπεται ότι ως άνω εισόδημα δεν θα φορολογηθεί ταυτόχρονα και με τις διατάξεις της φορολογίας δωρεών».

    Επειδή, στο άρθρο 454 του Αστικού Κώδικα ορίζεται ότι: «Όταν ο δανειστής συμφωνήσει με τον οφειλέτη την άφεση του χρέους, ή με σύμβαση μαζί του αναγνωρίσει ότι δεν υπάρχει το χρέος, επέρχεται απόσβεση της ενοχής».

    Επειδή, στο άρθρο 3 του ν.4308/2014 ορίζεται ότι: «1. Η οντότητα τηρεί, ως μέρος του λογιστικού συστήματός της, αρχείο κάθε συναλλαγής και γεγονότος αυτής που πραγματοποιείται στη διάρκεια της περιόδου αναφοράς, καθώς και των προκυπτόντων πάσης φύσεως εσόδων, κερδών, εξόδων, ζημιών, αγορών και πωλήσεων περιουσιακών στοιχείων, εκπτώσεων και επιστροφών, φόρων, τελών και των πάσης φύσεως εισφορών σε ασφαλιστικούς οργανισμούς. 2. Το λογιστικό σύστημα της οντότητας παρακολουθεί σε αρχείο κάθε στοιχείο του ισολογισμού, καθώς και κάθε μεταβολή αυτού. 3. Η τήρηση των αρχείων των παραγράφων 1 και 2 του παρόντος άρθρου γίνεται με τρόπο ανάλογο του μεγέθους και της φύσης της οντότητας και σύμφωνα με τον παρόντα νόμο. 4. Για την εκπλήρωση της υποχρέωσης τήρησης των αρχείων των παραγράφων 1 και 2 του παρόντος άρθρου, το κριτήριο της σημαντικότητας της παρ. 5 του άρθρου 17 του παρόντος νόμου δεν έχει εφαρμογή. 5. Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί τη λογιστική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό την κατάρτιση των χρηματοοικονομικών καταστάσεων της οντότητας, σύμφωνα με τον παρόντα νόμο. Το λογιστικό σύστημα της οντότητας απαιτείται να παρακολουθεί και τη φορολογική βάση των στοιχείων των εσόδων, εξόδων, περιουσιακών στοιχείων, υποχρεώσεων και καθαρής θέσης, κατά περίπτωση, με σκοπό τη συμμόρφωση με τη φορολογική νομοθεσία και την υποβολή φορολογικών δηλώσεων...».

    Επειδή, στο άρθρο 5 του Ν. 4308/2014 ορίζεται ότι: «1. Η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών, σύμφωνα με τις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου ή, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α., κατά περίπτωση. Το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους για τους σκοπούς αυτού του νόμου. 2. Για την εκπλήρωση της υποχρέωσης της παραγράφου 1, τα λογιστικά αρχεία:
    α) Τηρούνται με τάξη, πληρότητα και ορθότητα ως προς τον εντοπισμό, την καταγραφή και την επεξεργασία των λογιστικών δεδομένων που προκύπτουν από τις συναλλαγές και τα γεγονότα της οντότητας.
    β) Συμμορφώνονται προς τις απαιτήσεις αυτού του νόμου.
    γ) Υποστηρίζουν τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, σύμφωνα με τις απαιτήσεις αυτού του νόμου 5. Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με
    κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος».

    Επειδή, στο άρθρο 17 του Ν. 4308/2014 ορίζεται ότι: «1. Οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με σαφήνεια, σύμφωνα με τις θεμελιώδεις παραδοχές του δουλευμένου και της συνέχισης της δραστηριότητας, καθώς και τις ακόλουθες γενικές αρχές: 6. Τα κονδύλια των
    χρηματοοικονομικών καταστάσεων παρακολουθούνται λογιστικά και παρουσιάζονται λαμβάνοντας υπόψη την οικονομική ουσία των συναλλαγών ή γεγονότων ».


    Επειδή, σύμφωνα με τη λογιστική οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 της ΕΛΤΕ: «22.8.1 Η για οποιοδήποτε λόγο τροποποίηση όρων μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης αντιμετωπίζεται ως παύση αναγνώρισης της αρχικής και αναγνώριση νέας υποχρέωσης 22.8.2 Οίκοθεν νοείται ότι στην περίπτωση αυτή (τροποποίηση όρων), ισχύει η αρχή του ουσιώδους μεγέθους. Δηλαδή, τροποποίηση όρων μιας υποχρέωσης θεωρείται ως λήξη της αρχικής και δημιουργία νέας υποχρέωσης εφόσον προκαλούνται σημαντικές επιπτώσεις στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις. 22.9.1 Αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα η διαφορά μεταξύ: α) της λογιστικής αξίας μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης που παύει να αναγνωρίζεται και β) του ανταλλάγματος που καταβάλλεται, συμπεριλαμβανομένης της λογιστικής αξίας τυχόν άλλων, εκτός μετρητών, μεταβιβαζόμενων περιουσιακών στοιχείων και τυχόν νέων υποχρεώσεων που αναλαμβάνονται».

    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 1041/1980 περί Ε.Γ.Λ.Σ, οι χρηματικές καταθέσεις των μετόχων των ανωνύμων εταιρειών που προορίζονται για μελλοντική αύξηση κεφαλαίου τους, παρακολουθούνται στο Λογαριασμό 43 «Ποσά προοριζόμενα, για αύξηση κεφαλαίου». Στο Λογαριασμό 43.00 «Καταθέσεις μετόχων» παρακολουθούνται οι καταθέσεις, που γίνονται από τους μετόχους ανώνυμης εταιρείας, για να καλυφθεί ολικά ή μερικά, η αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου της ανώνυμης εταιρείας Η σχετική διαδικασία της αύξησης του μετοχικού της ανώνυμης εταιρείας πρέπει να ολοκληρωθεί κατά νόμον, το αργότερο μέσα σε ένα έτος αφότου οι μέτοχοι καταθέσουν στην ανώνυμη εταιρεία τα σχετικά χρηματικά ποσά, που προορίζονται που προορίζονται για την αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου. Σε περίπτωση μη πραγματοποίησης της αύξησης του μετοχικού κεφαλαίου της ανώνυμης εταιρείας εντός του έτους, τα σχετικά χρηματικά ποσά επιστρέφονται στους καταθέτες.

    Επειδή, στο άρθρο 26§1 του Ν.4308/2014 ορίζεται ότι: «1. Τα στοιχεία της καθαρής θέσης περιλαμβάνουν: α) Το καταβληθέν από τους ιδιοκτήτες κεφάλαιο της οντότητας, συμπεριλαμβανομένου: α.1) του υπέρ το άρτιο ποσού αυτού και α.2) οποιασδήποτε εισφοράς των ιδιοκτητών εφόσον υπάρχει ανέκκλητη δέσμευση κεφαλαιοποίησής της και υποχρέωση της οντότητας για έκδοση μετοχών ή άλλων συμμετοχικών τίτλων προς τους συνεισφέροντες εντός δώδεκα (12) μηνών από την ημερομηνία της εισφοράς....»

    Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 11§6 του ν. 2190/1920: «...οι καταθέσεις μετόχων με προορισμό την μελλοντική αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου πραγματοποιούνται υποχρεωτικά με κατάθεση σε ειδικό λογαριασμό της εταιρίας που τηρείται σε οποιοδήποτε πιστωτικό ίδρυμα που λειτουργεί νόμιμα στην Ελλάδα. Με την επιφύλαξη του άρθρου 10, η παράλειψη καταβολής σε λογαριασμό δεν επάγεται ακυρότητα, εάν αποδεικνύεται ότι το σχετικό ποσό υπάρχει και ότι κατατέθηκε εκ των υστέρων σε λογαριασμό της εταιρίας ή ότι δαπανήθηκε για τους σκοπούς της εταιρίας».

    Επειδή, στο άρθρο 64 του ν.4174/2013 ορίζεται ότι: «Η Φορολογική Διοίκηση έχει την υποχρέωση να παρέχει σαφή, ειδική και επαρκή αιτιολογία για τη νομική βάση, τα γεγονότα και τις περιστάσεις που θεμελιώνουν την έκδοση πράξεως και τον προσδιορισμό φόρου».

    Επειδή, βασικά στοιχεία της αιτιολογίας αποτελούν κατά το νόμο, τη θεωρία και τη νομολογία εκτός από το νόμιμο έρεισμα της πράξης, δηλαδή την αναφορά των απρόσωπων κανόνων δικαίου που προβλέπουν την έκδοσή της, η ερμηνεία τους, οι νόμιμες προϋποθέσεις που έχουν διαπιστωθεί, η ουσιαστική εκτίμηση των πραγματικών καταστάσεων, ο απαιτούμενος νομικός χαρακτηρισμός τους καθώς και τα κριτήρια και οι σκέψεις του διοικητικού οργάνου σχετικά με την άσκηση της διακριτικής ευχέρειας (Επ. Σπηλιωτόπουλου, Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, εκδόσεις Αντ. Ν. Σάκκουλα 2001, παρ. 516 έως 519).

    Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση από την οικεία έκθεση φορολογίας εισοδήματος της Δ.Ο.Υ. Τρικάλων και τα συνυποβαλλόμενα έγγραφα προκύπτουν τα ακόλουθα: Σύμφωνα με τα λογιστικά της αρχεία η προσφεύγουσα εταιρία πραγματοποίησε μια συμψηφιστική εγγραφή με ημερομηνία 31/12/2015, με την οποία μεταφέρθηκε ποσό ύψους 230.179,71€ από τις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις και ειδικότερα από την χρέωση του λογαριασμού 50.01.00.0000 «Προμηθευτές εξωτερικού» στην Καθαρή θέση και συγκεκριμένα στην πίστωση του λογαριασμού 43-10-00 «Ποσά προορισμένα για αύξηση κεφαλαίου. Για την εν λόγω εγγραφή από την προσφεύγουσα δεν προσκομίστηκε κανένα δικαιολογητικό, που να πιστοποιεί την ύπαρξη αμοιβαίας συμφωνίας άφεσης χρέους μεταξύ του προμηθευτή (στον οποίο οφείλονταν το ως άνω ποσό) και της προσφεύγουσας εταιρίας, παρά μόνο το υπ' αρ -2016 πρακτικό του διοικητικού συμβουλίου, σύμφωνα με το οποίο τα μέλη αυτού εξουσιοδοτούσαν τον Πρόεδρο της εταιρίας, όπως έρθει σε συνεννόηση με τον Προμηθευτή , προκειμένου να κεφαλαιοποιηθεί η υποχρέωσή του ύψους 230.179,71€. Παράλληλα έδινε εντολή στο Λογιστήριο όπως προβεί στις κατάλληλες εγγραφές, με σκοπό την καλύτερη εμφάνιση των οικονομικών καταστάσεων της εταιρίας, ενώ ταυτόχρονα όριζε ότι σε περίπτωση που δεν υπήρχε θετική απάντηση (είτε προφορική είτε γραπτή) θα ακυρωθεί η προσπάθεια αύξησης και θα γίνουν οι κατάλληλες εγγραφές τακτοποίησης στα βιβλία. Περαιτέρω, από την προσκομισθείσα καρτέλα του Προμηθευτή , η οποία αφορά την περίοδο 01¬
    31.12.2017 προκύπτει ότι την 01.01.2017 το ποσό των 230.179,71€ πιστώθηκε εκ νέου στον λογαριασμό αυτό (50.021) με συμψηφιστική εγγραφή, χωρίς την προσκόμιση κάποιου δικαιολογητικού.

    Επειδή, στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις της εταιρίας χρήσεων 2015 & 2016 το ποσό των 230.179,71€ εμφανίζεται στην Καθαρή Θέση ως «Διαφορές αξίας αντιστάθμισης ταμειακών ροών», ενώ στο προσάρτημα (σημειώσεις) διευκρινίζεται ότι το εν λόγω κονδύλιο αφορά «υποχρεώσεις μη οφειλόμενες».
    Επειδή, από τα προαναφερθέντα προκύπτει ότι η προσφεύγουσα εταιρία προέβη σε λογιστικές εγγραφές, οι οποίες αντιβαίνουν στις διατάξεις του Ν. 4308/14 (Ε.Λ.Π.) και του 2190/20, καθώς δεν στηρίζονται σε κατάλληλα τεκμήρια, που να τις επαληθεύουν. Η απλή πρόθεση της εταιρίας για κεφαλαιοποίηση μιας υποχρέωσης, χωρίς την ύπαρξη συμφωνίας εκ μέρους της αντισυμβαλλόμενης εταιρίας δεν δύναται σε καμία περίπτωση να μεταβάλει την φύση της εν λόγω υποχρέωσης. Περαιτέρω, η κίνηση (πίστωση) του λογαριασμού 43.10.00 «Ποσά προορισμένα για αύξηση κεφαλαίου» είναι εσφαλμένη, διότι αφενός μεν δεν υφίσταται εισφορά σε χρήμα με κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό από τους μετόχους της εταιρίας και αφετέρου δεν υπάρχει ανέκκλητη δέσμευση κεφαλαιοποίησης αυτής από την Γενική Συνέλευση.

    Επειδή, από την επισκόπηση της καρτέλας του Προμηθευτή προκύπτει ότι το ποσό των 230.179,71€ πιστώθηκε εκ νέου στον λογαριασμό του στις 01.01.2017. Περαιτέρω, η φορολογική αρχή δεν προέβη σε κάποια ελεγκτική ενέργεια προκειμένου να επαληθεύσει ότι όντως το φορολογικό έτος 2015 υπήρξε συμφωνία με τον ως άνω προμηθευτή για διαγραφή του χρέους προς αυτόν, ώστε επαρκώς, ειδικώς και σαφώς αιτιολογημένα να εκλάβει το ανωτέρω ποσό ως φορολογητέο εισόδημα.
    Κατόπιν των ανωτέρω, η φορολογική αρχή εσφαλμένα πρόσθεσε το ποσό των 230.179,71€ ως λογιστική διαφορά στο φορολογικό έτος 2015, θεωρώντας το ως έκτακτο έσοδο της χρήσης, δεδομένου ότι από τα πραγματικά περιστατικά δεν προκύπτει κανενός είδους συμφωνία μεταξύ οφειλέτη και προμηθευτή για απόσβεση της εν λόγω υποχρέωσης. Περαιτέρω, καμία αύξηση μετοχικού κεφαλαίου δεν ολοκληρώθηκε, ώστε το ποσό των 230.179,71€ να φορολογηθεί ως κεφαλαιοποιηθέν κεφάλαιο.

     

Δαπάνη μισθοδοσίας αγροτικής επιχείρησης

ΔΕΔ 943/2020

Η φορολογική αρχή επαναπροσδιόρισε το καθαρό εισόδημα από αγροτική επιχείρηση, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 21 και 22 του ν.4172/2013, με την προσθήκη δαπανών μισθοδοσίας ποσού 42.000,00€ και τόκων & συναφών εξόδων ποσού 43.580,00€, ήτοι συνόλου 85.580,00€, ως λογιστικών διαφορών, με το αιτιολογικό ότι δεν πληρούνται οι προβλεπόμενες από τα άρθρα 22 και 23 του ν.4172/2013 προϋποθέσεις. Ειδικότερα, ο προσφεύγων καταχώρησε τις προαναφερθείσες δαπάνες μισθοδοσίας δίχως να υφίσταται το προβλεπόμενο από τον Κ.Φ.Α.Σ. δικαιολογητικό πρωτογενούς εγγραφής στα τηρούμενα βιβλία, ενώ δεν έγιναν δεκτές προσκομισθείσες σχετικές υπεύθυνες δηλώσεις των φερόμενων ως εργαζόμενων στην αγροτική - αλιευτική του επιχείρηση (μυδοκαλλιέργιες)
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, με τις διατάξεις του άρθρου 65 του ν. 4174/2013 ορίζεται ότι: «Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στα πλαίσια ενδικοφανούς προσφυγής, ο φορολογούμενος ή οποιοδήποτε άλλο πρόσωπο που προβαίνει στην εν λόγω αμφισβήτηση φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου».

    Επειδή, όπως ορίζει το άρθρο 144 παρ. 1 του Ν.2717/1999 (Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας): «Αντικείμενο απόδειξης είναι αμφισβητούμενα πραγματικά γεγονότα, τα οποία ασκούν ουσιώδη επιρροή στην έκβαση της δίκης».

    Επειδή, όπως ορίζει το άρθρο 147 του ανωτέρω Κώδικα: «1. Αποδεικτικά μέσα είναι: α. η αυτοψία, β. η πραγματογνωμοσύνη, γ. τα έγγραφα, δ. η ομολογία του ιδιώτη διαδίκου, ε. οι εξηγήσεις των διαδίκων, στ. οι μάρτυρες και ζ. τα δικαστικά τεκμήρια».

    Επειδή, όπως ορίζει το άρθρο 148 του ανωτέρω Κώδικα: «Το δικαστήριο χρησιμοποιεί τα αποδεικτικά μέσα κατά την κρίση του και τα εκτιμά ελευθέρως, αυτοτελώς ή σε συνδυασμό μεταξύ τους, εκτός αν ειδική διάταξη νόμου ορίζει διαφορετικά».

    Επειδή, όπως ορίζει το άρθρο 169 του ανωτέρω Κώδικα: «1. Δημόσια είναι τα έγγραφα τα οποία έχουν συνταχθεί από δημόσιο όργανο 2. Ιδιωτικά είναι όλα τα έγγραφα τα οποία δεν είναι δημόσια. Τα ιδιωτικά έγγραφα πρέπει πάντως να φέρουν την υπογραφή του συντάκτη ή, αν δηλώνεται αδυναμία υπογραφής, άλλο σημείο το οποίο τίθεται από το συντάκτη. Στην τελευταία αυτήν περίπτωση, το έγγραφο πρέπει να επικυρώνεται από συμβολαιογράφο ή άλλη δημόσια αρχή, οι οποίοι και βεβαιώνουν συγχρόνως ότι ο εκδότης δήλωσε αδυναμία υπογραφής».

    Επειδή, όπως ορίζει το άρθρο 171 του ανωτέρω Κώδικα: «1. Τα δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί από το αρμόδιο όργανο και κατά τους νόμιμους τύπους αποτελούν πλήρη απόδειξη για όσα βεβαιώνεται σε αυτά, είτε ότι ενήργησε ο συντάκτης τους είτε ότι έγιναν ενώπιόν του, ως προς τα οποία είναι δυνατή η ανταπόδειξη μόνο εφόσον τα έγγραφα αυτά προσβληθούν ως πλαστά 2. Η χρονολογία των ιδιωτικών εγγράφων καθίσταται βέβαιη για τους τρίτους μόνο όταν αυτά θεωρηθούν από συμβολαιογράφο ή από άλλον αρμόδιο κατά το νόμο δημόσιο υπάλληλο. Αλλιώς, ως βέβαιη χρονολογία τους θεωρείται εκείνη του θανάτου ενός από αυτούς που τα έχουν υπογράψει ή η χρονολογία του δημόσιου εγγράφου στο οποίο τυχόν μνημονεύεται κατά τα ουσιώδη μέρη το περιεχόμενό τους ή ε κείνη της επέλευσης γεγονότος που καθιστά κατ'ανάλογο τρόπο αναμφισβήτητη τη χρονολογία τους. 3. Κατά τα λοιπά το περιεχόμενο των δημόσιων εγγράφων, καθώς και όλο το περιεχόμενο των ιδιωτικών, εκτιμάται σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 148. 4. Οι εκθέσεις ελέγχου που συντάσσονται από φορολογικά όργανα έχουν , εκτός από τις αναφερόμενες σε αυτές πληροφορίες ή ομολογίες του ελεγχομένου, την κατά την παρ. 1 αποδεικτική δύναμη».

    Επειδή, σύμφωνα με την νομολογία (ΣτΕ 446/2003, ΣτΕ 5980/1996, ΣτΕ 1984/1993) μαρτυρίες υπό την μορφή υπευθύνων δηλώσεων του Ν. 1599/1986 καθώς και ένορκες βεβαιώσεις ενώπιον συμβολαιογράφου τρίτων προσώπων για πράγματα που ασκούν ουσιώδη επιρροή στην έκβαση της δίκης που διεξάγεται ενώπιον διοικητικού δικαστηρίου δεν αποτελούν νόμιμα αποδεικτικά μέσα και δεν επιτρέπεται να ληφθούν νομίμως υπόψη, ούτε για τη συναγωγή δικαστικών τεκμηρίων, διότι δεν τηρήθηκαν οι απαιτούμενες από τον Κ.Φ.Δ. διατυπώσεις για την εγκυρότητά τους γιατί αποτελούν μαρτυρίες που λήφθηκαν κατά παράβαση των άρθρων 152 επ. του Κ.Φ.Δ. Σε περίπτωση όμως που η εν λόγω υπεύθυνη δήλωση δεν έχει ληφθεί για λα προσκομιστούν ενώπιον του διοικητικού δικαστηρίου αλλ' έχει ληφθεί κατά διοικητική διαδικασία ή αναφέρεται κατά περιεχόμενο στην έκθεση ελέγχου δεν υπόκειται στον πιο πάνω περιορισμό.

    Επειδή, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος περί εσφαλμένης κρίσης του ελέγχου επί του επιμερισμού των πρωτογενών καταθέσεων μεταξύ των συνδικαιούχων προβάλλεται αναπόδεικτα διότι ουδέν σχετικό στοιχείο προσκόμισε ώστε να αποδομηθεί το πόρισμα του ελέγχου.

    Επειδή, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος περί μη νόμιμης απόρριψης των δαπανών μισθοδοσίας πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος διότι αφενός ο προσφεύγων δεν κατέχει νόμιμο δικαιολογητικό πρωτογενούς εγγραφής στα βιβλία, ως αυτό ορίζεται από το άρθρο 9 παρ. 13 του Κ.Φ.Α.Σ. αφετέρου δεν έχει υποβάλει στο σύστημα Taxisnet το προβλεπόμενο από την ΠΟΛ.1051/2015 αρχείο βεβαίωσης αποδοχών προκειμένου να εκπληρώσει τις υποχρεώσεις του κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 15 παρ. 4 του ν.4174/2013. Περαιτέρω δε, ο προσφεύγων ουδέν στοιχείο προσκόμισε απ' όπου να προκύπτει ή να μπορεί να προσδιοριστεί το ύψος της δαπάνης, η πραγματοποίησή της, καθώς και η παραγωγικότητά της, όπως ενδεικτικά αποτελούν η εγγραφή στο Μητρώο Εργοδοτών του ΟΓΑ, η πρόσληψη και η ασφάλιση των εργαζομένων. Ούτε είναι δυνατό να εξαχθούν συμπεράσματα από τις υπεύθυνες δηλώσεις, που δεν περιλαμβάνουν τα απαραίτητα στοιχεία (ΑΦΜ, αντικείμενο απασχόλησης, διάρκεια απασχόλησης, ακαθάριστες και καθαρές αποδοχές κ.α.) και που σε κάθε περίπτωση δεν έχουν αποδεικτική ισχύ.
     


Δαπάνη μισθοδοσίας που δεν εξοφλήθηκε με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής


ΔΕΔ 859/2020

Για το φορολογικό έτος 2017, η φορολογική αρχή δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης το ποσό των 131.930,28€, το οποίο αποτελεί δαπάνη για τη μισθοδοσία του προσωπικού.
Ο έλεγχος σημείωσε στην έκθεση ελέγχου ότι δεν προσκομίστηκαν μισθοδοτικές καταστάσεις (Α.Π.Δ) ούτε και κάποιο άλλο δικαιολογητικό ή έγγραφο που να αποδεικνύει την πραγματικότητα των συναλλαγών και την καταβολή αυτών. Επίσης η εξόφληση των δαπανών αυτών δεν έγινε με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής.
Η επιχείρηση στην ενδικοφανή προσφυγή ισχυρίστηκε ότι :
"Ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι είναι αδιαμφισβήτητο ότι πραγματοποιήθηκαν οι δαπάνες μισθοδοσίας. Ο λόγος που δεν πραγματοποιήθηκαν οι εν λόγω δαπάνες με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής εντός του συγκεκριμένου έτους έγκειται στο γεγονός ότι εμφανιζόταν ως οφειλέτης του Δημοσίου για άλλα χρέη και επίκειτο η κατάσχεση των τραπεζικών λογαριασμών της επιχείρησης, όπως και έγινε."

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι οι δαπάνες για τη μισθοδοσία του προσωπικού της επιχείρησης απορρίφθηκαν από τον έλεγχο ως μη παραγωγικές. Προσκομίζει επίσης αντίγραφα αποδεικτικού υποβολής ΑΠΔ για τους μήνες Φεβρουάριο έως και Νοέμβριο του 2017 προκειμένου να αποδείξει με αδιαμφισβήτητο τρόπο την πραγματοποίηση των δαπανών αυτών. Επιπλέον, αποδέχεται ότι για το έτος 2017 η μισθοδοσία του προσωπικού γινόταν με μετρητά και ισχυρίζεται ότι δεν πραγματοποίησε την πληρωμή των δαπανών αυτών με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής, διότι ήταν οφειλέτης του Δημοσίου και υπήρχε ο κίνδυνος δέσμευσης του τραπεζικού του λογαριασμού.
    Επειδή, οι μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες προσδιορίζονται ρητά στο άρθρο 23 του ν.4172/2013 και ειδικότερα στην περίπτωση ιδ' όπου τίθεται ο περιορισμός της μη αναγνώρισης των δαπανών που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παράγραφο 2 του άρθρου 12, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου πληρωμών. Επιπλέον, στην ΠΟΛ.1061/2017 προσδιορίζονται τα κατάλληλα μέσα πληρωμής για την έκπτωση των πραναφερθέντων δαπανών, όπου προβλέπεται, μεταξύ άλλων και η κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό του μισθωτού, ακόμη και με μετρητά. Κατόπιν των ανωτέρω, ο σχετικός ισχυρισμός του προσφεύγοντα απορρίπτεται ως αβάσιμος.
     


Ασφαλιστικές εισφορές που δεν καταχωρήθηκαν στα βιβλία

ΔΕΔ 458/2020


H  φορολογική αρχή δεν αναγνώρισε ασφαλιστικές εισφορές ποσού 5.091,36 € και ποσού 6.206,26 € ετών 2013 και 2014 αντίστοιχα με την αιτιολογία ότι «δεν καταχωρήθηκαν στο βιβλίο εσόδων - εξόδων».

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι η απόρριψη των εν λόγω δαπανών, ενώ ο έλεγχος αναγνωρίζει την πληρωμή τους και την απόδειξή τους μέσω αντίστοιχου παραστατικού, αντιβαίνει σε κάθε περίπτωση στην αρχή της χρηστής διοίκησης. Για δαπάνη βεβαία και αποδεδειγμένη, ο έλεγχος οδηγείται σε μία εξόφθαλμα ανεπιεική και τιμωρητική κρίση.

    Επειδή σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31 του ν. 2238/1994, όπως ίσχυε για εισοδήματα που αποκτώνται κατά το έτος 2013: «1. Το καθαρό εισόδημα των επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία με την απλογραφική ή διπλογραφική μέθοδο εξευρίσκεται λογιστικώς με έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, όπως αυτά ορίζονται στο προηγούμενο άρθρο, των ακόλουθων εξόδων, με την επιφύλαξη των διατάξεων των άρθρων 51Α και 51Β του παρόντος: α) Των γενικών εξόδων διαχείρισης, στα οποία περιλαμβάνονται: α) , εε) Του ποσού της
    δαπάνης των εισφορών που καταβάλλονται σε ταμεία ασφάλισης, εφόσον η καταβολή τους
    είναι υποχρεωτική από το νόμο, καθώς και το ποσό των καταβαλλόμενων εισφορών στις περιπτώσεις προαιρετικής ασφάλισης σε ταμεία που έχουν συσταθει με νόμο.»

    Επειδή με τα οριζόμενα στην παρ. 14 του άρθρου 31 του ν. 2238/1994: «14. Θι εκπτώσεις των προηγούμενων παραγραφών ενεργούνται με την προϋπόθεση ότι τα ποσά αυτών έχουν αναγραφεί στα βιβλία της επιχείρησης.»

    Επειδή με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 49 του ν. 2238/1994, όπως ίσχυε κατά την χρήση 2013 ορίζεται ότι: «2. Από το ακαθάριστο εισόδημα εκπίπτουν οι επαγγελματικές δαπάνες που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 31, μόνο εφόσον αποδεικνύεται η καταβολή τους με νόμιμο φορολογικό στοιχείο και έχουν αναγραφεί στα βιβλία του υπόχρεου.»

    Επειδή περαιτέρω σύμφωνα με το υπ' αριθ. πρωτ. 1078820/1526/Α0012/29.8.2007 έγγραφο Υπουργείου Οικονομικών με θέμα: «Έκπτωση δαπανών» προβλέπεται σχετικά:
    «.... 1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Κ.Φ.Ε., μεταξύ άλλων δα-πανών εκπίπτονται και τα γενικά έξοδα διαχείρισης.
    . Κατά την εφαρμογή των παραπάνω διατάξεων, έχει γίνει παγίως δεκτό από τη διοικητική και δικαστηριακή νομολογία ότι, ως γενικό έξοδο διαχείρισης νοείται κάθε παραγωγική δαπάνη, εφόσον αυτή ενεργείται μέσα στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της επιχείρησης και συμβάλλει στην καλύτερη απόδοση αυτής και στη δημιουργία ή διατήρηση κέρδους.
    3. Από τη διατύπωση της περίπτωσης α' της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του Κ.Φ.Ε., η οποία αναφέρει ότι στα γενικά έξοδα διαχείρισης προκύπτει ότι οι περιγραφόμενες σε αυτήν κατηγορίες δαπανών είναι ενδεικτικές και επομένως θα μπορούσε να συμπεριληφθούν στα γενικά έξοδα διαχείρισης και οι δαπάνες που αναφέρονται στο έγγραφό σας (ενοίκια, έξοδα μετακίνησης, ΔΕΚΟ κ.τ.λ.).
    4. Περαιτέρω για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 31 του Κ.Φ.Ε. θα πρέπει να υπάρχουν
    αθροιστικά (να συντρέχουν όλες μαζί) οι εξής προϋποθέσεις: α) Η δαπάνη να είναι πραγματική και όχι εικονική. β) Η δαπάνη να είναι παραγωγική δηλαδή να συμβάλει στην απόκτηση φορολογητέου εισοδήματος (και όχι απαλλασσόμενων ή αυτοτελώς φορολογούμενων).γ) Η δαπάνη να προβλέπεται από διάταξη νόμου (άρθρο 31 Κ. Φ. Ε.). δ) Η δαπάνη να έχει καταχωρηθεί στα βιβλία, να προκύπτει από δικαιολογητικά έγγραφα (τιμολόγια, αποδείξεις κ.λπ.) και να είναι βέβαιη δεδουλευμένη και εκκαθαρισμένη »

    Επειδή τόσο με τις προαναφερθείσες διατάξεις του ν. 2238/1994, όπως ίσχυαν για τη χρήση 2013 όσο και με αυτές του ν. 4172/2013 και της ΠΟΛ. 1113/02-06-2015, όπως αναλυτικά παρατέθηκαν πιο πάνω κατά την εξέταση της με αύξουσα σειρά Β' λογιστικής Σελίδα 30 από 91
    διαφοράς και εφαρμόζονταν για το κρινόμενο φορολογικό έτος 2014, η εγγραφή μιας δαπάνης στα βιβλία συμπεριλαμβάνεται μεταξύ των αναγκαίων προϋποθέσεων, οι οποίες πρέπει να συντρέχουν και δη σωρευτικά, προκειμένου η εν λόγω δαπάνη να αναγνωριστεί προς έκπτωση.

    Επειδή στην προκειμένη περίπτωση οι υπό κρίση δαπάνες ασφαλιστικών εισφορών ύψους 5.091,36€ στη χρήση 2013 και 6.206,26€ στη χρήση 2014, δεν βρέθηκαν καταχωρημένες στα τηρούμενα βιβλία της ατομικής επιχείρησης του προσφεύγοντος. Ως εκ τούτου, ορθώς δεν αναγνωρίσθηκαν προς έκπτωση από την φορολογική αρχή και προστέθηκαν ως λογιστικές διαφορές στα οικεία ελεγχόμενα φορολογικά έτη.

     

Δαπάνη αποζημίωσης μισθωτού, μέλους ΔΣ (τεχνητή διευθέτηση) .


ΔΕΔ 1050/2020


Από τον έλεγχο των δαπανών επιχείρησης για το φορολογικό έτος 2014, μεταξύ άλλων δεν αναγνωρίστηκε δαπάνη ποσού 40.204,99 € η οποία αφορούσε την αποζημίωση απόλυσης εμμίσθων (λογ.60.05.0010).
Συγκεκριμένα αφορούσε την αποζημίωση απόλυσης της κ αντιπροέδρου του Δ.Σ. της εταιρείας και συζύγου του προέδρου και διευθύνοντα συμβούλου του Δ.Σ. κ .........
για την οποία ο έλεγχος έκρινε ότι πρόκειται για δαπάνη που πραγματοποιήθηκε με σκοπό το όφελος, από την μείωση των κερδών της εταιρείας και την μεταφορά χρηματικού ποσού σε μέλος του Δ.Σ. χωρίς την υποχρέωση εργοδοτικών εισφορών αλλά και με επιπλέον όφελος από τον λήπτη πέρα από την οικονομική παροχή και την φορολόγηση της αποζημίωσης με συντελεστή 0% εφόσον πρόκειται για ποσό < 60.000,00 € σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 15§3 του ν. 4172/2013.

Η επιχείρηση με την ενδικοφανή προσφυγή ισχυρίστηκε ότι :
"Σχετικά με την εφαρμογή, από τον έλεγχο, του άρθρου 38 του ν. 4174/2013 περί τεχνητής διευθέτησης, η εταιρεία ισχυρίζεται ότι είναι εσφαλμένη και αόριστη εφόσον ότι είναι ασύνηθες δεν είναι απαραίτητα και τεχνητή διευθέτηση."

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 21 παρ. 1 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι: «1. Ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις....».

    Επειδή με τις διατάξεις του άρθ. 22 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι:
    «Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες:
    α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της,
    β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,
    γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.».
    Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1113/2015, η οποία εκδόθηκε κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 22 του ν.4172/2013,
    « Άρθρο 22 Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες «....2. Ειδικότερα, εκπίπτουν οι
    δαπάνες που: α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της. Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματος της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης. Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013, ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές). Επισημαίνεται ότι ως προς τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ισχύουν όσα ειδικότερα αναφέρονται κατωτέρω στην παρούσα, β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βιβλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά. Επομένως, οι δαπάνες θα πρέπει να έχουν καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία του φορολογικού έτους που αυτές έχουν πραγματοποιηθεί με βάση τα κατάλληλα δικαιολογητικά. Διευκρινίζεται ότι η έννοια των δικαιολογητικών είναι ευρύτερη των φορολογικών στοιχείων και περιλαμβάνει κάθε πρόσφορο δικαιολογητικά, όπως ενδεικτικά, στοιχεία που προβλέπονται από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (Ε.Δ.Π.), δημόσια ή ιδιωτικά έγγραφα, απολογιστικά στοιχεία (π.χ. αποσβέσεις), δήλωση στην περίπτωση ιδιοχρησιμοποίησης, κ.λπ 3. Κατόπιν όλων όσων
    αναφέρθηκαν παραπάνω συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48 »


    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 38 ν. 4174/2013 Γενικός κανόνας απαγόρευσης καταχρήσεων, ως ίσχυε στην κρινόμενη χρήση, ορίζεται, ότι: άρθρο 38. Γενική διάταξη κατά της φοροαποφυγής
    «Άρθρο 38
    1. Κατά τον προσδιορισμό φόρου, η Φορολογική Διοίκηση δύναται να αγνοεί κάθε τεχνητή διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων που αποβλέπει σε αποφυγή της φορολόγησης και οδηγεί σε φορολογικό πλεονέκτημα. Οι εν λόγω διευθετήσεις αντιμετωπίζονται, για φορολογικούς σκοπούς, με βάση τα χαρακτηριστικά της οικονομικής τους υπόστασης.
    2. Για τους σκοπούς της παραγράφου 1, ως «διευθέτηση» νοείται κάθε συναλλαγή, δράση, πράξη, συμφωνία, επιχορήγηση, συνεννόηση, υπόσχεση, δέσμευση ή γεγονός. Μια διευθέτηση μπορεί να περιλαμβάνει περισσότερα από ένα στάδια ή μέρη.
    3. Για τους σκοπούς της παραγράφου 1, η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων είναι τεχνητή εφόσον στερείται οικονομικής ή εμπορικής ουσίας. Για τον καθορισμό του τεχνητού ή μη χαρακτήρα μιας διευθέτησης ή σειράς διευθετήσεων, η Φορολογική Διοίκηση εξετάζει εάν αυτές αφορούν μια ή περισσότερες από τις ακόλουθες καταστάσεις: α) ο νομικός χαρακτηρισμός των μεμονωμένων σταδίων από τα οποία αποτελείται μια διευθέτηση είναι ασυμβίβαστος με τη νομική υπόσταση της διευθέτησης στο σύνολό της β) η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων εφαρμόζεται κατά τρόπο που δεν συνάδει με μια συνήθη επιχειρηματική συμπεριφορά γ) η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων περιλαμβάνει στοιχεία που έχουν ως αποτέλεσμα την αλληλοαντιστάθμιση ή την αλληλοακύρωσή τους δ) η σύναψη συναλλαγών είναι κυκλικού χαρακτήρα ε) η διευθέτηση ή σειρά διευθετήσεων οδηγεί σε σημαντικό φορολογικό πλεονέκτημα αλλά αυτό δεν αντανακλάται στους επιχειρηματικούς κινδύνους, τους οποίους αναλαμβάνει ο φορολογούμενος ή στις ταμειακές ροές του στ) το αναμενόμενο περιθώριο κέρδους πριν από το φόρο είναι σημαντικό σε σύγκριση με το ύψος του αναμενόμενου φορολογικού πλεονεκτήματος. 4. Για τους σκοπούς της παραγράφου 1, ο στόχος μιας διευθέτησης ή σειράς διευθετήσεων συνίσταται στην αποφυγή της φορολόγησης, εφόσον, ανεξαρτήτως από τις υποκειμενικές προθέσεις του φορολογούμενου αντίκειται στο αντικείμενο, στο πνεύμα και στο σκοπό των φορολογικών διατάξεων που θα ίσχυαν σε άλλη περίπτωση.5. Για τους σκοπούς της παραγράφου 1, ένας δεδομένος στόχος πρέπει να θεωρείται κρίσιμος, εφόσον οποιοσδήποτε άλλος στόχος που αποδίδεται ή θα μπορούσε να αποδοθεί στη διευθέτηση ή στη σειρά διευθετήσεων φαίνεται αμελητέος, λαμβανομένων υπόψη όλων των περιστάσεων της υπόθεσης.6. Για να καθοριστεί εάν η διευθέτηση ή η σειρά διευθετήσεων έχει οδηγήσει σε φορολογικό πλεονέκτημα με την έννοια της παραγράφου 1, η Φορολογική Διοίκηση συγκρίνει το ύψος του οφειλόμενου φόρου από τον φορολογούμενο, λαμβάνονται.»


    Επειδή, εν προκειμένω δεν αναγνωρίστηκε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα η καταχωρημένη δαπάνη στον λογαριασμό (60.05.00.10) «Αποζημίωση Απόλυσης Εμμίσθων» αξίας 40.204,99 €, η οποία αφορούσε την αποζημίωση απόλυσης της ,....απασχολούμενης με μισθωτή εργασία στην προσφεύγουσα εταιρεία, καθώς ο έλεγχος έκρινε ότι, «..δεν πληρείται το κριτήριο για την έκπτωση των δαπανών, που τίθεται από το άρθρο 22 του ν. 4172/2013, δηλαδή να πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και να αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή η οποία δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας και εν προκειμένω της προβλεπόμενης από την εργατική νομοθεσία. Επιπλέον σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 38 § 1 του ν. 4174/2013 η φορολογική διοίκηση δύναται να αγνοεί κάθε τεχνητή διευθέτηση (δηλ. στερείται οικονομικής και εμπορικής ουσίας) που αποβλέπει στην αποφυγή της φορολόγησης και οδηγεί σε φορολογικό πλεονέκτημα. Η συγκεκριμένη πράξη συνίσταται στην αποφυγή της φορολόγησης εκ μέρους της ελεγχόμενης εταιρείας εφόσον αντίκειται και στο πνεύμα και στο σκοπό των φορολογικών διατάξεων.»


    Επειδή, η προσφεύγουσα εταιρεία ισχυρίζεται ότι το ποσό της επίδικης αποζημίωσης αποτελεί παραγωγική δαπάνη για την επιχείρηση, πληροί τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, σύμφωνα δε με αποφάσεις του ΣτΕ 3735/1988, ΣτΕ 4118/1997) κρίθηκε ότι γίνονται αποδεκτές περιπτώσεις αποζημίωσης απολύσεως πέραν της νομίμου, το συνολικό ποσό της αποζημίωσης αυτής φορολογήθηκε στο όνομα της δικαιούχου υπαλλήλου (σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος) και περαιτέρω καταβλήθηκε σε αυτήν ως ανταπόδοση για τις υπηρεσίες που προσέφερε στην επιχείρηση. Περαιτέρω ισχυρίζεται ότι η επικαλούμενη από τον έλεγχο εφαρμογή της διάταξης της παραγράφου 1 του άρθρου 38 του Ν. 4174/2013 είναι όχι μόνο αόριστη αλλά και ατυχής και εσφαλμένη.

    Επειδή, λαμβάνοντας υπόψη ότι:
    > η υπό κρίση δαπάνη αφορά το ποσό της αποζημίωσης λόγω καταγγελίας σύμβασης (την 22/12/2014) που δόθηκε στην απασχολούμενη μισθωτή η οποία είναι και αντιπρόεδρος του Δ.Σ. της προσφεύγουσας εταιρείας καθώς και σύζυγος του προέδρου και διευθύνοντα συμβούλου του Δ.Σ. κ....
    > το ποσό της αποζημίωσης ήταν το διπλάσιο από το προβλεπόμενο από τις ισχύουσες διατάξεις.
    > δεν υπάρχει απόφαση της Γ.Σ. της εταιρείας για την καταβολή αποζημίωσης.
    > ο λόγος απόλυσης, ως ισχυρίζεται η προσφεύγουσα, ήταν η διακοπή του κλάδου εμπορίας όπου εργαζόταν η υπάλληλος, ωστόσο δεν προσκομίστηκε ούτε στον έλεγχο ούτε με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, η απόφαση της Γ.Σ. με αυξημένη εκπροσώπηση των μετόχων σύμφωνα με το άρθρο 24§2 του καταστατικού της εταιρείας.
    > δεν εξηγείται επαρκώς και δεν τεκμηριώνεται ο λόγος για τον οποίο έπρεπε να λάβει μεγαλύτερη της οριζόμενης αποζημίωσης απόλυσης, πέρα από το γεγονός του ότι η ίδια είναι μέλος του Δ.Σ. και σύζυγος του κύριου μετόχου, προέδρου και διευθύνοντα συμβούλου της ελεγχόμενης εταιρείας. Αυτό όμως δεν αρκεί για να χαρακτηριστεί η δαπάνη ως παραγωγική.
    > δεν εξηγείται ο λόγος για τον οποίο δεν ζητήθηκε η επιστροφή της καταβληθείσας αποζημίωσης δεδομένου ότι η αποζημίωση απόλυσης καταβάλλεται στον εργαζόμενο με σκοπό να αμβλύνει τις δυσμενείς συνέπειες της απώλειας της θέσεως εργασίας του, γεγονός που δεν υφίσταται στην προκειμένη περίπτωση αφού επαναπροσλήφθηκε την 22/01/2015 στην ίδια θέση που κατείχε.

    Ορθώς ο έλεγχος έκρινε ότι πρόκειται για δαπάνη που πραγματοποιήθηκε με σκοπό το όφελος της εταιρείας, το οποίο προκύπτει από την μείωση των κερδών της εταιρείας, με την έκπτωση της δαπάνης από τα ακαθάριστα έσοδά της και χωρίς την υποχρέωση καταβολής εργοδοτικών εισφορών και ο ανωτέρω χειρισμός αποβλέπει στην αποφυγή της φορολόγησης εκ μέρους της προσφεύγουσας εταιρείας.


    Επειδή, εν προκειμένω ορθώς ο φορολογικός έλεγχος δεν αποδέχθηκε τον ως άνω χειρισμό και δεν αναγνώρισε προς έκπτωση την ως άνω δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2014, και οι ισχυρισμοί της προσφεύγουσας περί του αντιθέτου απορρίπτονται ως νόμω και ουσία αβάσιμοι.
    Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 24/12/2019 έκθεση μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος Ν.2238/1994 και Ν.4172/2013 της Δ.Ο.Υ. Χανίων, επί της οποίας εδράζεται η προσβαλλόμενη πράξη, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες, η υπό κρίση ενδικοφανής προσφυγή πρέπει να απορριφθεί.
    Αποφασίζουμε
    Την απόρριψη της με αρ. πρωτ /28-01-2020 ενδικοφανούς προσφυγής της ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία «............. », με ΑΦΜ ..........

     

 

Μη εξόφληση τίτλων κτήσης μη εξόφληση μισθοδοσίας με ηλεκτρονικό μέσο πληρωμής

ΔΕΔ 197/2020

Η φορολογική αρχή, βάσει της από 30/08/2019 έκθεσης ελέγχου, δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα  εταιρείας, ποσό ύψους, 30.000,00 €, ως δαπάνες μισθοδοσίας, για αμοιβές τρίτων με την έκδοση τίτλων κτήσης, καθόσον, από τα αναφερόμενα στους τίτλους κτήσης, σε συνδυασμό με το είδος της ελεγχόμενης επιχείρησης και την περιγραφή του είδους της παρεχόμενης υπηρεσίας «ως βοηθός στο κατάστημα», δεν αποδεικνύεται ότι τα ως άνω φυσικά πρόσωπα έχουν αποκτήσει σχέση εξαρτημένης εργασίας με την προσφεύγουσα εταιρεία (βάσει σύμβασης, προφορικής ή έγγραφης).
Επιπλέον στους τίτλους κτήσης δεν αναγράφονται κρίσιμα στοιχεία, όπως η διάρκεια της υπηρεσίας και η κατά μονάδα αποζημίωση (ώρες εργασίας, αμοιβή εργατοώρας, κλπ). Επιπροσθέτως, για το σύνολο των δαπανών αυτών δεν έχουν τηρηθεί οι διαδικασίες που προβλέπονται από την εργατική και ασφαλιστική νομοθεσία. Συνεπώς με βάση τα ανωτέρω, σε συνδυασμό και με το γεγονός ότι η τμηματική ή ολική εξόφληση της δαπάνης δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών, η φορολογική αρχή δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης.

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, περαιτέρω, με την ΠΟΛ.1061/2017, κοινοποιήθηκαν οι διατάξεις του άρθρου 72 του Ν.4446/2016 που αφορούν στην έκπτωση δαπανών μισθοδοσίας με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών. Ειδικότερα στην ως άνω ΠΟΛ., ορίζεται ότι :
    «1. Με τις διατάξεις του άρθρου 72 του Ν.4446/2016 προστίθεται νέα περίπτωση ιδ' στον κατάλογο των μη εκπιπτόμενων επιχειρηματικών δαπανών του άρθρου 23 του Ν.4172/2013 . Συγκεκριμένα, τίθεται περιορισμός στην έκπτωση των δαπανών που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του άρθρου 12 του ν.4172/2013 , ανεξαρτήτως ποσού, όταν η τμηματική ή ολική εξόφληση αυτών δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.
    2. Ως «ηλεκτρονικό μέσο πληρωμής», για την εφαρμογή των κοινοποιούμενων διατάξεων, νοείται κάθε μέσο πληρωμής, κατά την έννοια της περ. ιδ' του άρθρου 62 του νόμου αυτού, που απαιτεί τη μεσολάβηση ενός τηλεπικοινωνιακού ή ηλεκτρονικού δικτύου, όπως π.χ. η μεταφορά χρημάτων μέσω ειδικών διαδικτυακών εφαρμογών («e-banking»), καρτών, το «ηλεκτρονικό πορτοφόλι», κ.λπ., ενώ η έννοια του «παρόχου υπηρεσιών πληρωμών» ορίζεται με τις διατάξεις της περ. δ' του άρθρου 62 του Ν.4446/2016 και είναι ευρύτερη από αυτή της παρ. 2 του άρθρου 1 του Ν.3862/2010 . Επομένως, στους παρόχους υπηρεσιών πληρωμών περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, τα πιστωτικά ιδρύματα, τα γραφεία ταχυδρομικών επιταγών και τα ιδρύματα πληρωμών, ανεξάρτητα αν έχουν την έδρα τους στην ημεδαπή ή στην αλλοδαπή (Ε.Ε., τρίτες χώρες).
    3. Κατόπιν των ανωτέρω, πέραν της μεταφοράς χρημάτων μέσω ειδικών διαδικτυακών εφαρμογών και της χρήσης χρεωστικών ή πιστωτικών καρτών, ως κατάλληλα μέσα πληρωμής για την έκπτωση των δαπανών που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης νοούνται ενδεικτικά και τα ακόλουθα:
    - Η κατάθεση σε τραπεζικό λογαριασμό του μισθωτού, έστω και αν υπάρχουν περισσότεροι συνδικαιούχοι, είτε με μετρητά είτε με μεταφορά μεταξύ λογαριασμών (έμβασμα),
    - Η χρήση ταχυδρομικής επιταγής - ταχυπληρωμής ή η κατάθεση σε λογαριασμό πληρωμών των Ελληνικών Ταχυδρομείων,
    - Η χρήση τραπεζικής επιταγής,
    - Η έκδοση επιταγής σε διαταγή του μισθωτού.
    4. Κατά ρητή διατύπωση των σχετικών διατάξεων, σε περίπτωση που μέρος των δαπανών που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης δεν εξοφληθεί με κάποιο από τα μέσα που παρατίθενται πιο πάνω, δεν αναγνωρίζεται προς έκπτωση το σύνολο της δαπάνης. Εξαίρεση αποτελεί η περίπτωση κατά την οποία μέρος του μισθού παρακρατείται από τον εργοδότη με σκοπό την εξόφληση υποχρεώσεών του (π.χ. δάνειο που του έχει χορηγήσει ο εργοδότης) ή την εκτέλεση κατάσχεσης απαίτησης εις χείρας τρίτου (π.χ. οφειλές του εργαζόμενου προς το Δημόσιο), οπότε η σχετική δαπάνη εκπίπτει στο σύνολό της όταν το εναπομείναν ποσό έχει εξοφληθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.
    5. Επισημαίνεται ότι οι κοινοποιούμενες διατάξεις καταλαμβάνουν όλες τις περιπτώσεις δαπανών που καταβάλλονται δυνάμει εργασιακής σχέσης, όπως αυτή ορίζεται με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 12 του Ν.4172/2013 . Επομένως, η έκπτωση των δαπανών αναφορικά με τη λήψη υπηρεσιών, βάσει έγγραφων συμβάσεων παροχής υπηρεσιών ή συμβάσεων έργου, από πρόσωπα που δεν αποκτούν την εμπορική ιδιότητα, που προσδίδουν την έννοια της εργασιακής σχέσης ή από δικηγόρους βάσει πάγιας αντιμισθίας, κ.λπ. εξετάζονται υπό το πρίσμα της νέας περίπτωσης ιδ' του άρθρου 23 του Ν.4172/2013 και όχι με βάση την περ. β' του άρθρου αυτού. Εξαίρεση από τα ανωτέρω αποτελούν οι παροχές σε είδος που πραγματοποιούν οι επιχειρήσεις προς τους εργαζομένους τους οι οποίες εξακολουθούν να εκπίπτουν με τον περιορισμό που θέτουν οι διατάξεις της περ. β' του άρθρου 23 του Ν.4172/2013 καθώς και οι δαπάνες που εξαιρούνται από τον υπολογισμό του εισοδήματος των δικαιούχων από μισθωτή εργασία και συντάξεις με βάση τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 14 του νόμου αυτού. Αντίθετα, οι αμοιβές για μισθωτή εργασία και η πάγια αντιμισθία που χορηγούνται σε ανάπηρους με ποσοστό αναπηρίας τουλάχιστον ογδόντα τοις εκατό (80%), οι οποίες απαλλάσσονται από τον φόρο με βάση τις διατάξεις της περ. ε' της παρ. 2 του άρθρου 14 του Ν.4172/2013, εκπίπτουν με τις προϋποθέσεις των κοινοποιούμενων διατάξεων.
    6. Δεδομένου ότι οι εν λόγω διατάξεις ρυθμίζουν ζήτημα έκπτωσης δαπανών, η εφαρμογή τους καταλαμβάνει τις δαπάνες εκείνες που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης μετά τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβέρνησης (22.12.2016) και επομένως, εφαρμόζονται για δαπάνες μισθοδοσίας του μηνός Ιανουαρίου 2017 και μετά. Εξαιρετικά, για τις αμοιβές που αφορούν τον μήνα Ιανουάριο 2017 και λόγω της πρώτης εφαρμογής των υπόψη διατάξεων, τυχόν προκαταβολές που έχουν καταβληθεί πριν τη δημοσίευση του νόμου θα αναγνωρίζονται προς έκπτωση ανεξαρτήτως του τρόπου εξόφλησής τους.
    Επισημαίνεται ότι οι δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί εντός του φορολογικού έτους αλλά δεν έχουν εξοφληθεί στο έτος αυτό, κρίνονται οριστικά, ως προς την εκπεσιμότητά τους, στο φορολογικό έτος που θα λάβει χώρα η εξόφληση αυτών. Στην περίπτωση που στο έτος εξόφλησης των δαπανών διαπιστωθεί ότι οι δαπάνες αυτές εξοφλήθηκαν χωρίς να γίνει χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή διαμεσολάβηση παρόχου υπηρεσιών πληρωμών (π.χ. με μετρητά), η επιχείρηση υποχρεούται να υποβάλλει τροποποιητική δήλωση του φορολογικού έτους που αφορά η δαπάνη, προσθέτοντας τα ποσά αυτών των δαπανών ως θετική λογιστική διαφορά.»



    Επειδή, εν προκειμένω, η φορολογική αρχή, βάσει της από 30/08/2019 έκθεσης ελέγχου, δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, ποσό ύψους, 30.000,00 €, ως δαπάνες μισθοδοσίας, για αμοιβές τρίτων με την έκδοση τίτλων κτήσης στους «............», καθόσον, από τα αναφερόμενα στους τίτλους κτήσης, σε συνδυασμό με το είδος της ελεγχόμενης επιχείρησης και την περιγραφή του είδους της παρεχόμενης υπηρεσίας «ως βοηθός στο κατάστημα», δεν αποδεικνύεται ότι τα ως άνω φυσικά πρόσωπα έχουν αποκτήσει σχέση εξαρτημένης εργασίας με την προσφεύγουσα εταιρεία (βάσει σύμβασης, προφορικής ή έγγραφης). Επιπλέον στους τίτλους κτήσης δεν αναγράφονται κρίσιμα στοιχεία, όπως η διάρκεια της υπηρεσίας και η κατά μονάδα αποζημίωση (ώρες εργασίας, αμοιβή εργατοώρας, κλπ). Επιπροσθέτως, για το σύνολο των δαπανών αυτών δεν έχουν τηρηθεί οι διαδικασίες που προβλέπονται από την εργατική και ασφαλιστική νομοθεσία. Συνεπώς με βάση τα ανωτέρω, σε συνδυασμό και με το γεγονός ότι η τμηματική ή ολική εξόφληση της δαπάνης δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών, η φορολογική αρχή δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης. Κατά τον ίδιο τρόπο, δαπάνες μισθοδοσίας, ύψους 13.200,23 €, που πραγματοποιήθηκαν στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης, δεν αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, καθότι η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει διενεργηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών.

    Επειδή από την εξέταση των στοιχείων του φακέλου της κρινόμενης ενδικοφανούς προσφυγής, διαπιστώνεται ότι η προσφεύγουσα, για την τεκμηρίωση των δαπανών τρίτων, προσκόμισε αντίγραφα τίτλων κτήσης, βάσει των οποίων κατέβαλε στους μηνιαίες αμοιβές, ύψους 500,00 €, στον καθένα, ήτοι, συνολικές ετήσιες αμοιβές ύψους 6.000,00 €, στον καθένα, για περιστασιακή απασχόλησή τους, ως βοηθοί στο κατάστημα. Επειδή, η προσκόμιση των συγκεκριμένων παραστατικών δαπανών, δεν αποδεικνύει από μόνη της την πραγματοποίησή τους, ακόμη και αν αυτές θεωρηθούν ως δαπάνες μισθοδοσίας, δεδομένου αφενός, της ελλιπούς περιγραφής της παρεχόμενης υπηρεσίας, και αφετέρου της μη υφιστάμενης εργασιακής σχέσης, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 12 του ν. 4172/2013, καθίσταται ανέφικτη κάθε περαιτέρω ελεγκτική επαλήθευση. Με βάση τα ανωτέρω και σε συνδυασμό με το γεγονός ότι η τμηματική ή ολική εξόφληση των δαπανών ύψους 30.000,00 €, δεν πραγματοποιήθηκε με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσφεύγουσας και ως εκ τούτου ο προβαλλόμενος ισχυρισμός απορρίπτεται ως αβάσιμος.

    Κατά τον ίδιο τρόπο, δαπάνες μισθοδοσίας, ύψους 13.200,23 €, που πραγματοποιήθηκαν στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης, δεν αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, καθότι η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει διενεργηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών.

    Επειδή, οι φορολογικές διατάξεις εν γένει και ειδικότερα αυτές, που θεσπίζουν απαλλαγές ή εξαιρέσεις, πρέπει να ερμηνεύονται στενά, ακολουθώντας τη γραμματική ερμηνεία (Σ.τ.Ε. 2243/1963, 3207-3208/1964, 3422/1975, 2989/1980, 3007/1984, 2312/1992, Κ.Λ.Π. - και Υπ. Οικ. Α. 5911/Πολ. 87/1968) και επειδή κάθε φορολογική διάταξη, θεσπίζουσα κατ' εξουσιοδότηση νόμου και επιτρέπουσα παρεκκλίσεις από τον κανόνα, είναι στενώς ερμηνευτέα (Σ.τ.Ε. 772/1975).

    Επειδή, η φορολογική αρχή είναι υποχρεωμένη να εφαρμόσει πιστά τις διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας και να ακολουθήσει τις οδηγίες της Φορολογικής Διοίκησης, όπως αυτές διατυπώνονται μέσω των ερμηνευτικών εγκυκλίων χωρίς να εξετάζει τη «συνταγματικότητα» ή όχι αυτής, αρμοδιότητα που εναπόκειται στη σφαίρα της δικαστικής εξουσίας.
    Κατόπιν των ανωτέρω, οι σχετικοί ισχυρισμοί της προσφεύγουσας απορρίπτονται ως αβάσιμοι.


 

Ζημία που έχει προέλθει από τη διάθεση δικαιωμάτων προαίρεσης μετοχών σε εργαζομένους και μέλη ΔΣ συνδεδεμένων εταιρειών

ΔΕΔ 923/2020

Μετά την πάροδο απράκτου τριμήνου από την κατάθεση της από 25-10-2019 ρητής επιφύλαξης συνοδεύουσας της τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων φορολογικού έτους 2018 απορρίφθηκε σιωπηρώς η επιφύλαξη της προσφεύγουσας εταιρείας ως προς το ποσό της ζημιάς μετά την φορολογική αναμόρφωση ποσού 674.039,69 ευρώ.

Συγκεκριμένα η εταιρεία με την υποβολή της ως άνω επιφύλαξης, επιφυλάχθηκε  για το ποσό 674.039,69 ευρώ που δήλωσε στον κωδικό 400 «Ζημία μετά την φορολογική αναμόρφωση» του εντύπου Ν της δήλωσης, καθότι προέβη αναγκαστικώς και αντίθετα με την βούλησή της σε αναμόρφωση δαπανών για το ποσό των 329.057,68 ευρώ που αφορά δαπάνη από την άσκηση δικαιωμάτων προαίρεσης από τους δικαιούχους των συνδεδεμένων εταιρειών και τούτο είχε ως συνέπεια οι συνολικές δαπάνες να μειωθούν κατά το εν λόγω ποσό, όποτε μειώθηκε και το ποσό των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών της χρήσης 2018 για την χρήση 2019 κατά 329.057,68 ευρώ.
Η επιχείρηση κατά την επιφύλαξή της ισχυρίστηκε ότι η αναμόρφωση αυτή βρίσκεται σε πλήρη αντίθεση τόσο με τον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, όσο και με τον νόμο 2190/1920 «Περί Ανωνύμων Εταιρειών».

Λόγοι προσφυγής που επικαλέστηκε η επιχείρηση

Η  εταιρία υπέβαλε ενδικοφανή προσφυγή και ζήτησε να γίνει δεκτή, να ακυρωθεί και εξαφανισθεί η τεκμαιρόμενη αρνητική απάντηση, και να αναγνωρισθεί ότι το ποσό των 329.057,68 ευρώ αποτελεί δαπάνη εκπεστέα από το ακαθάριστο εισόδημα, προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:

• Η εταιρεία σύμφωνα με την διάταξη του άρθρου 13 παρ.13 του Κ.Ν.2190/1920 έχει θεσπίσει με τις 20-06-2014 και από 12/05/2017 αποφάσεις της Γενικής Συνέλευσης των Μετόχων πρόγραμμα διάθεσης μετοχών με την μορφή δικαιώματος προαίρεσης (option) στα μέλη του διοικητικού συμβουλίου και το προσωπικό της εταιρείας καθώς και των συνδεδεμένων με αυτή εταιρειών, μετοχών . Η ζημία που υπέστη η εταιρεία από την διάθεση των μετόχων προς τους δικαιούχους της ιδίας ανήλθε στο ποσό των 680.996,87 ευρώ και από την διάθεση των μετόχων στους δικαιούχους των συνδεδεμένων εταιρειών η ζημία ανήλθε στο ποσό των 329.057,68 ευρώ. Το Δημόσιο αναγνώρισε το ποσό των 680.996,87 ευρώ ως εκπεστέα δαπάνη καθόσον αποτελεί επιχειρηματική δαπάνη επ' ωφελεία της επιχείρησης, σύμφωνα με το άρθρο 22 του ν.4172/2013, αντίθετα και αντιφατικά με τον Κ.Ν. 2190/1920 και τον Κ.Φ.Ε , το Δημόσιο δεν αναγνώρισε το ποσό των 329.057,68 ευρώ.
• Η επέκταση του δικαιώματος χορήγησης των stock options και σε δικαιούχους των συνδεδεμένων εταιρειών με την τροποποίηση του Κ.Ν. 2190/1920 καταδεικνύει ότι ο νομοθέτης αναγνωρίζει ρητώς ότι το παρεχόμενο κίνητρο αποσκοπεί στη βελτίωση της θέσης της μητρικής του Ομίλου, μέσω της βελτίωσης των οικονομικών αποτελεσμάτων της ιδίας και των συνδεδεμένων με αυτήν εταιρειών. Επιπλέον σύμφωνα με την ΠΟΛ 1113/2015 σχετικά με τα άρθρα 22,22Α και 23 του ν.4172/2013 και με την νομολογία παραγωγικές δαπάνες είναι όσες ενόψει του σκοπού για τον οποίο διατίθενται και των εκάστοτε ειδικών συνθηκών συμβάλλουν στην διεύρυνση των εργασιών της επιχείρησης και δεν επιτρέπεται στη φορολογική αρχή να ελέγχει την σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών. Εν προκειμένω η φορολογική αρχής ενώ αναγνωρίζει την παραγωγικότητα της δαπάνης για τα στελέχη της μητρικής αντιφατικά αρνείται για τις συνδεδεμένες εταιρείες.
• Το Διοικητικό Πρωτοδικείο έχει κρίνει ad hoc με την με αριθμ /2019
απόφασή του ότι η οικονομική κατάσταση μιας μητρικής εταιρείας είναι πάντα συνδεδεμένη με αυτήν των τυχόν θυγατρικών εταιρειών και η ζημία που έχει προέλθει από την διάθεση δικαιωμάτων προαίρεσης μετοχών σε εργαζομένους και μέλη ΔΣ συνδεδεμένων εταιρειών θα πρέπει να συμπεριληφθεί στις εκπιπτόμενες δαπάνες της μητρικής προσφεύγουσας.
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή στο άρθρο 20 του ν.4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) ορίζεται ότι:
    «1. Όταν ο φορολογούμενος αμφιβάλλει σχετικά με την υποχρέωση υποβολής φορολογικής δήλωσης, έχει δικαίωμα να υποβάλει φορολογική δήλωση με επιφύλαξη, η οποία πρέπει να είναι ειδική και αιτιολογημένη. Κάθε γενική ή αόριστη επιφύλαξη θεωρείται άκυρη και δεν επιφέρει κανένα αποτέλεσμα. Ο Γενικός Γραμματέας δύναται να δεχθεί την επιφύλαξη και να διαγράψει το ποσό της φορολογητέας ύλης για την οποία για το οποίο διατυπώθηκε η επιφύλαξη εντός ενενήντα (90) ημερών από την υποβολή της δήλωσης. Σε περίπτωση απόρριψης της επιφύλαξης ή παρέλευσης άπρακτης της προθεσμίας απάντησης, ο φορολογούμενος μπορεί να προσφύγει στην Ειδική Διοικητική Διαδικασία, σύμφωνα με το άρθρο 63 του Κώδικα...».
     

    Επειδή στις διατάξεις του ν.4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) ορίζεται ότι :
    Άρθρο 13 Παροχές σε είδος
    «1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων των παραγράφων 2, 3, 4 και 5 οποιεσδήποτε παροχές σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, εφόσον η συνολική αξία των παροχών σε είδος υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά φορολογικό έτος.
    4. Η αγοραία αξία των παροχών σε είδος που λαμβάνει ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών προσδιορίζεται κατά το χρόνο άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης ή μεταβίβασής του και ανεξαρτήτως εάν συνεχίζει να ισχύει η εργασιακή σχέση. Η αγοραία αξία άσκησης δικαιώματος είναι η τιμή κλεισίματος της μετοχής στο χρηματιστήριο μειωμένη κατά την τιμή διάθεσης του δικαιώματος.»
    Άρθρο 21 Κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα
    1. Ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα θεωρείται το σύνολο των εσόδων από τις επιχειρηματικές συναλλαγές μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις. Στα έσοδα από τις επιχειρηματικές συναλλαγές περιλαμβάνονται και τα έσοδα από την πώληση των στοιχείων του ενεργητικού της επιχείρησης, καθώς και το προϊόν της εκκαθάρισής της, όπως αυτά προκύπτουν στη διάρκεια του φορολογικού έτους.
    Άρθρο 22 Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
    «Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες:
    α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της,
    β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,
    γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά...
    Άρθρο 45 Υποκείμενο του φόρου
    «Σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων υπόκεινται:
    α) οι κεφαλαιουχικές εταιρείες που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή,
    β) οι προσωπικές εταιρείες που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή,
    γ) τα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή και στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους σωματεία και ιδρύματα, με εξαίρεση μόνο τα κάθε είδους έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου,
    δ) συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών,
    ε) κοινωνίες αστικού δικαίου, αστικές κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές εταιρείες, συμμετοχικές ή αφανείς εφόσον ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα,
    στ) κοινοπραξίες,
    ζ) οι νομικές οντότητες που ορίζονται στο άρθρο 2 του Κ.Φ.Ε. και δεν περιλαμβάνονται σε μια από τις προηγούμενες περιπτώσεις.
    Στην περίπτωση των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που τηρούν απλογραφικά βιβλία εφαρμόζονται αποκλειστικά οι διατάξεις του άρθρου 47 του παρόντος Κώδικα.».
    Άρθρο 48 Απαλλαγή ενδοομιλικώνμερισμάτων
    «1. Τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσονται από το φόρο, εάν το νομικό πρόσωπο που προβαίνει στη διανομή:
    α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ, όπως ισχύει, και
    β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους-μέλους της ΕΕ, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός ΕΕ κατ' εφαρμογήν όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και
    γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιοδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και
    δ) ο λήπτης φορολογούμενος κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου που διανέμει, και
    ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερεις (24) μήνες.
    2. Η προηγούμενη παράγραφος ισχύει επίσης για τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττονται από μόνιμες εγκαταστάσεις εταιρειών άλλων κρατών-μελών που βρίσκονται στην Ελλάδα και προέρχονται από τις θυγατρικές τους σε ένα άλλο κράτος-μέλος.
    3
    4. Εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.».

     

     

    Επειδή από την φορολογική Διοίκηση ως προς την δυνατότητα έκδοσης δαπανών σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 48 παρ.4 του ν.4172/2013 έχουν εκδοθεί οι παρακάτω Αποφάσεις:
    «ΠΟΛ.1113/2015
    Αρθρο 22
    Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
    «1. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, οι οποίες πληρούν αθροιστικά τα ακόλουθα κριτήρια, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 και της παραγράφου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δαπάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων...


    ΠΟΛ.1039/2015
    4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού προβλέπεται ότι εάν η διανομή κερδών προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, o φορολογούμενος (νομικό πρόσωπο) δεν έχει τη δυνατότητα να εκπέσει τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή. Το νόημα της παραγράφου αυτής είναι ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.


    ΑΡ.ΠΡΩΤ.: ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 2016/07-09-2016
    1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του Ν.4172/2013 , εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 (απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων) προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.
    2. Με την ΠΟΛ. 1039/2015 εγκύκλιό μας με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή του άρθρου 48 του Ν.4172/2013 , διευκρινίστηκε, μεταξύ άλλων, ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.
    3. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του Ν.4172/2013 δεν συνδέεται με την καταβολή μερίσματος από το νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις των παρ.1 και 2 του ίδιου άρθρου, αλλά με τη διενέργεια τυχόν δαπανών (π.χ. τόκοι δανείων) που συνδέονται με την συμμετοχή σε αυτό το νομικό πρόσωπο. Κατά συνέπεια, οι τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί από νομικό πρόσωπο και οι οποίες συνδέονται με τη συμμετοχή του σε άλλο νομικό πρόσωπο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των παρ.1 και 2 του άρθρου 48, δεν εκπίπτουν στο σύνολο τους στο φορολογικό έτος που πραγματοποιούνται, ανεξάρτητα αν στο έτος αυτό λαμβάνει χώρα διανομή κερδών από το νομικό πρόσωπο στο οποίο αυτό συμμετέχει.
    4. Επίσης, οι διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του Ν.4172/2013 εφαρμόζονται ανεξάρτητα αν μεταβάλλεται το ποσοστό συμμετοχής στη θυγατρική εταιρεία.
    Επομένως, οι υπόψη διατάξεις καταλαμβάνουν και τις περιπτώσεις που οι σχετικές δαπάνες (π.χ. τόκοι δανείων) πραγματοποιούνται όχι μόνο για την απόκτηση της συμμετοχής, αλλά και για τη χρηματοδότηση μίας ήδη υφιστάμενης θυγατρικής εταιρείας, ανεξάρτητα εάν η χρηματοδότηση αυτή διευρύνει τη δυνατότητα κτήσης αφορολόγητου εσόδου (ενδοομιλικού μερίσματος), καθόσον το πεδίο εφαρμογής των υπόψη διατάξεων δεν συνδέεται με την μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής, αλλά με τυχόν δαπάνες που συνδέονται με την συμμετοχή σε νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις της παρ. 1 του άρθρου 48 του ίδιου νόμου. Για παράδειγμα, οι τόκοι ομολογιακού δανείου που καταβάλλει μητρική εταιρεία, το ποσό του οποίου διατίθεται για την αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου θυγατρικών τους, οι οποίες στη συνέχεια προβαίνουν σε αύξηση του μετοχικού τους κεφαλαίου με έκδοση νέων μετοχών από την οποία δεν επέρχεται μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής της μητρικής εταιρείας (π.χ. ποσοστό συμμετοχής 100%), εμπίπτουν στο περιορισμό της παρ. 4 του άρθρου 48 του Ν.4172/2013.



    Ε 2088/2019
    4. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι στις επιχειρηματικές δαπάνες που καταλαμβάνονται από τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 περιλαμβάνονται κάθε είδους δαπάνες που συνδέονται άμεσα ή έμμεσα με τη συμμετοχή, όπως, π.χ. οι τόκοι ενδοομιλικού δανείου κατά το μέρος που διατέθηκε (μετά την 1.1.2014) για την εξαγορά θυγατρικών εταιρειών, καθώς και οι τόκοι τραπεζικού δανείου κατά το μέρος που αυτό διατέθηκε (μετά την 1.1.2014) για την αποπληρωμή του πιο πάνω ενδοεταιρικού δανείου.
    Τέλος, επισημαίνεται ότι οι περιπτώσεις δαπανών που αναφέρονται στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1039/2015 είναι ενδεικτικές και όχι περιοριστικές, καθόσον κάθε δαπάνη εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής.».


    Επειδή στις διατάξεις της παρ.13 του άρθρου 13 του ν.2190/1920 ορίζεται:
    « Με απόφαση της γενικής συνέλευσης, που λαμβάνεται σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 29 και της παραγράφου 2 του άρθρου 31, μπορεί να θεσπισθεί πρόγραμμα διάθεσης μετοχών στα μέλη του διοικητικού συμβουλίου και το προσωπικό της εταιρείας, καθώς και των συνδεδεμένων με αυτήν εταιρειών κατά την έννοια της παραγράφου 5 του άρθρου 42ε, με τη μορφή δικαιώματος προαίρεσης (option) απόκτησης μετοχών, κατά τους όρους της απόφασης αυτής, περίληψη της οποίας υποβάλλεται στις διατυπώσεις δημοσιότητας του άρθρου 7β. Ως δικαιούχοι μπορούν να ορισθούν και πρόσωπα που παρέχουν στην εταιρεία υπηρεσίες σε σταθερή βάση. Η ονομαστική αξία των μετοχών που διατίθενται κατά την παρούσα παράγραφο δεν επιτρέπεται να υπερβαίνει, συνολικά, το ένα δέκατο (1/10) του κεφαλαίου, που είναι καταβεβλημένο κατά την ημερομηνία της απόφασης της γενικής συνέλευσης. Η απόφαση της γενικής συνέλευσης προβλέπει εάν για την ικανοποίηση του δικαιώματος προαίρεσης η εταιρεία θα προβεί σε αύξηση του μετοχικού της κεφαλαίου ή εάν θα χρησιμοποιήσει μετοχές που αποκτά ή έχει αποκτήσει σύμφωνα με το άρθρο 16. Σε κάθε περίπτωση, η απόφαση της γενικής συνέλευσης πρέπει να ορίζει τον ανώτατο αριθμό μετοχών που μπορεί να αποκτηθούν ή να εκδοθούν, εάν οι δικαιούχοι ασκήσουν το παραπάνω δικαίωμα, την τιμή και τους όρους διάθεσης των μετοχών στους δικαιούχους, τους δικαιούχους ή τις κατηγορίες αυτών και την μέθοδο προσδιορισμού της τιμής απόκτησης, με την επιφύλαξη της παραγράφου 2 του άρθρου 14 του παρόντος νόμου, τη διάρκεια του προγράμματος, καθώς και κάθε άλλο συναφή όρο. Με την ίδια απόφαση της γενικής συνέλευσης μπορεί να ανατίθεται στο διοικητικό συμβούλιο ο καθορισμός των δικαιούχων ή των κατηγοριών αυτών, ο τρόπος άσκησης του δικαιώματος και οποιοσδήποτε άλλος όρος του προγράμματος διάθεσης μετοχών. Το διοικητικό συμβούλιο, σύμφωνα με τους όρους του προγράμματος, εκδίδει στους δικαιούχους που άσκησαν το δικαίωμά τους πιστοποιητικά δικαιώματος απόκτησης μετοχών και, ανά ημερολογιακό τρίμηνο κατ’ ανώτατο όριο, παραδίδει τις μετοχές που έχουν ήδη εκδοθεί ή εκδίδει και παραδίδει τις μετοχές στους ανωτέρω δικαιούχους, αυξάνοντας το μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας και πιστοποιεί την αύξηση του κεφαλαίου. Η απόφαση του διοικητικού συμβουλίου για την πιστοποίηση καταβολής του κεφαλαίου της αύξησης λαμβάνεται ανά ημερολογιακό τρίμηνο, κατά παρέκκλιση των οριζομένων στο άρθρο 11. Οι αυξήσεις αυτές του μετοχικού κεφαλαίου δεν αποτελούν τροποποιήσεις του καταστατικού και δεν εφαρμόζονται για αυτές οι παράγραφοι 7 έως 11 του παρόντος άρθρου. Το διοικητικό συμβούλιο υποχρεούται κατά τον τελευταίο μήνα της εταιρικής χρήσης, εντός της οποίας έλαβαν χώρα αυξήσεις κεφαλαίου, κατά τα ανωτέρω οριζόμενα, να προσαρμόζει, με απόφασή του, το άρθρο του καταστατικού περί του κεφαλαίου, έτσι ώστε να προβλέπεται το ποσό του κεφαλαίου, όπως προέκυψε μετά τις παραπάνω αυξήσεις, τηρώντας τις διατυπώσεις δημοσιότητας του άρθρου 7β.».


    Επειδή εν προκειμένω όπως προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου, η προσφεύγουσα εταιρεία, και σύμφωνα με την διάταξη του άρθρου 13 παρ.13 του Κ.Ν.2190/1920, έχει θεσπίσει με την από 20-06-2014 και 12-05-2017 αποφάσεις της Γενικής Συνέλευσης των Μετόχων πρόγραμμα διάθεσης μετοχών με την μορφή δικαιώματος προαίρεσης (option) στα μέλη του διοικητικού συμβουλίου και το προσωπικό της εταιρείας καθώς και σε πρόσωπα των συνδεδεμένων με αυτή εταιρειών κατά την έννοια του άρθρου 32 του ν.4308/2014 .
    Επειδή κατά τον χρόνο άσκησης του εν λόγω δικαιώματος, ως ισχυρίζεται η προσφεύγουσα εταιρεία προέκυψε ζημία καθόσον η μέση τιμή απόκτησης από την εταιρεία των ιδίων μετοχών που είχε αποκτήσει προηγουμένως και μεταβίβασε στους δικαιούχους ήταν 25,21 ευρώ ανά μετοχή, ενώ η τιμή διάθεσης στους δικαιούχους ήταν 10 ευρώ ανά μετοχή.
    Η ζημία που υπέστη η εταιρεία από την διάθεση των μετόχων προς τους δικαιούχους της ιδίας ανήλθε στο ποσό των 680.996,87 ευρώ και από την διάθεση των μετόχων στους δικαιούχους των συνδεδεμένων εταιρειών η ζημία ανήλθε στο ποσό των 329.057,68 ευρώ.
    Η προσφεύγουσα προέβη σε φορολογική αναμόρφωση της εν λόγω δαπάνης (ζημίας), για την οποία όμως επιφυλάσσεται καθώς θεωρεί ότι το Δημόσιο, ενώ αναγνώρισε το ποσό των 680.996,87 ευρώ, ως εκπεστέα δαπάνη καθόσον αποτελεί επιχειρηματική δαπάνη επ' ωφελεία της επιχείρησης, σύμφωνα με το άρθρο 22 του ν.4172/2013, αντίθετα και αντιφατικά με τον Κ.Ν. 2190/1920 και τον Κ.Φ.Ε , δεν αναγνώρισε το ποσό των 329.057,68 ευρώ.

    Επειδή, ο ν.2190/1920 ρυθμίζει ζητήματα λειτουργίας των ανωνύμων εταιρειών και δεν επιλαμβάνεται θεμάτων αναγνώρισης δαπανών από φορολογικής απόψεως. Ως εκ τούτου απορρίπτεται ο σχετικός ισχυρισμός της προσφεύγουσας περί πλήρους αντίθεσης με το ν.2190/1920 ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος.

    Επειδή η προσφεύγουσα επιφυλάσσεται για την έκπτωση ζημίας που σχετίζεται με συνδεδεμένες επιχειρήσεις, και με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή ισχυρίζεται ότι αποτελεί επιχειρηματική δαπάνη επ' ωφέλειά της, ωστόσο ως ρητώς προβλέπεται από τις προαναφερθείσες διατάξεις του Κ.Φ.Ε η εν λόγω ζημία σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 48 του ΚΦΕ δεν δύναται να εκπεστεί καθώς συσχετίζεται με απαλλασσόμενα της φορολογίας έσοδα-μερίσματα των παρ.1 και 2 του άρθρου 48 του Κ.Φ.Ε..

    Επισημαίνεται ότι η εν λόγω διάταξη εφαρμόζεται σε κάθε περίπτωση και δεν συνδέεται με την καταβολή μερίσματος, ως εκ τούτου δεδομένου ότι ο προβαλλόμενος ισχυρισμός της προσφεύγουσας αναφέρεται μόνο στις προϋποθέσεις έκπτωσης του άρθρου 22 του ν.4172/2013 και δεν λαμβάνει υπόψη καταρχήν τις περιοριστικές διατάξεις του άρθρου 48 παρ.4 του Κ.Φ.Ε..απορρίπτεται ως αβάσιμος.

 

 

Εργοδοτικές εισφορές από μισθό αλλοδαπής που έχουν παρακρατηθεί στην αλλοδαπή

ΔΕΔ 376/2020
 

Φορολογούμενος υπέβαλε δήλωση φορολογίας εισοδήματος, φορολογικού έτους 2018, συμπληρώνοντας, μεταξύ άλλων, τον κωδικό 389 «Καθαρό ποσό από μισθούς συντάξεις κλπ αλλοδαπής προέλευσης όπου η Ελλάδα έχει δικαίωμα φορολόγησης» με το ποσό των 36.452,20€.
Προκειμένου να ολοκληρωθεί η εκκαθάριση της εν λόγω δήλωσης, κλήθηκε ο προσφεύγων να προσκομίσει στην αρμόδια ΔΟΥ τα απαιτούμενα δικαιολογητικά. Ως δικαιολογητικό προσκομίσθηκε το από 24-5-2019 εκκαθαριστικό σημείωμα φόρου εισοδήματος και εισφοράς αλληλεγγύης έτους 2018 της αλλοδαπής και συγκεκριμένα του Δημόσιου Ταμείου της Η ΔΟΥ Ζ' Θεσσαλονίκης, αφού έλαβε υπόψη τα δεδομένα του προσκομιζόμενου εκκαθαριστικού της αλλοδαπής, τροποποίησε τον κωδικό 389 του εντύπου Ε1 συμπληρώνοντας το ποσό των 37.772,00€ και εξέδωσε την προσβαλλόμενη πράξη.
Ο φορολογούμενος με την ενδικοφανή προσφυγή που άσκησε αιτήθηκε την ακύρωση της προσβαλλόμενης πράξης, καθώς στον κωδικό 389 έπρεπε να δηλωθεί το ποσό των 36.452,20€ (Ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία 45.073,00€ μείον κρατήσεις από τους μισθούς που έχουν πραγματοποιήσει στην αλλοδαπή οι εργοδότες 8.620,80€ [4.192,33€+3.741,14€+687,33€]) και όχι το ποσό των 37.772,00€, όπως τροποποιήθηκε από τη φορολογική αρχή κατά την εκκαθάριση.
Προς επίρρωση των ισχυρισμών του, ο προσφεύγων επικαλείται το με αριθμ. ΔΕΑΦ Α 1060761 ΕΞ/06-04-2017 και το με αριθμ. ΔΕΑΦ 1118853 ΕΞ/04-08-2017 έγγραφα της ΑΑΔΕ.
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, στο άρθρο 14 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι "1. Από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρούνται: α) δ) οι κρατήσεις υπέρ των
    ασφαλιστικών ταμείων, οι οποίες επιβάλλονται με νόμο, ε) οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβάλλει ο εργαζόμενος περιλαμβανομένων των εισφορών εργοδότη και εργαζομένου υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο, ι) τα ασφάλιστρα που καταβάλλονται
    από τον εργαζόμενο ή τον εργοδότη για λογαριασμό του εργαζομένου στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων, ...

    Επειδή, σύμφωνα με τη ΔΕΑΦ Α 1060761 ΕΞ/06-04-2017 "1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013, το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις περιλαμβάνει τα πάσης φύσεως εισοδήματα σε χρήμα ή σε είδος που αποκτώνται στο πλαίσιο υφιστάμενης, παρελθούσας ή μελλοντικής εργασιακής σχέσης, ενώ στην περιπτ. δ' της παρ. 1 του άρθρου 14 ορίζεται ότι από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρούνται, μεταξύ άλλων, οι κρατήσεις υπέρ των ασφαλιστικών ταμείων, οι οποίες επιβάλλονται με νόμο.
    2. Εξάλλου, το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία που υποβάλλεται σε φόρο με την κλίμακα του άρθρου 15 του ν. 4172/2013, είναι σύμφωνα με το άρθρο 7, αυτό που απομένει μετά την αφαίρεση των δαπανών που εκπίπτουν από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις.
    3. Ασφαλιστικές εισφορές που παρακρατούνται από τον εργοδότη της αλλοδαπής, αποτυπώνονται στη βεβαίωση αποδοχών των εισοδημάτων της αλλοδαπής προέλευσης και στην περίπτωση αυτή έχουν την ίδια φορολογική αντιμετώπιση που έχουν και τα εισοδήματα ημεδαπής, δηλαδή εκπίπτουν από ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες (ΔΕΑΦ Α 1046878 ΕΞ 2017/ 27.3.2017 έγγραφό μας).
    4. Μετά από τα παραπάνω και δεδομένου ότι ο νόμος δεν προβλέπει περιοριστικά την έκπτωση από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία μόνο των κρατήσεων των ημεδαπών ασφαλιστικών ταμείων και για λόγους ισότιμης φορολογικής μεταχείρισης, προκύπτει ότι από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία αλλοδαπής προέλευσης, εκπίπτουν οι κρατήσεις από τους μισθούς που έχουν πραγματοποιήσει στην αλλοδαπή οι εργοδότες, όπως αυτές αναγράφονται στις βεβαιώσεις αποδοχών που προσκομίζονται για τη δήλωση του εισοδήματος αυτού στην Ελλάδα.
    Επισημαίνεται ότι μετά την έκπτωση των κρατήσεων αυτών, προκύπτει το καθαρό εισόδημα πάνω στο οποίο υπολογίστηκε και η παρακράτηση φόρου μισθωτών υπηρεσιών στην αλλοδαπή, δηλαδή το εισόδημα που θεωρείται στην αλλοδαπή ως εισόδημα που υπάγεται σε φορολόγηση (φορολογητέο εισόδημα)."


    Επειδή, επιπλέον, στη ΔΕΑΦ 1118853 ΕΞ/04-08-2017 διευκρινίζεται ότι
    "1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 12 του ν. 4172/2013, το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις περιλαμβάνει τα πάσης φύσεως εισοδήματα σε χρήμα ή σε είδος που αποκτώνται στο πλαίσιο υφιστάμενης, παρελθούσας ή μελλοντικής εργασιακής σχέσης.
    2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις των περιπτώσεων δ', ε' και ι' της παραγράφου 1 του άρθρου 14 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι από τον υπολογισμό του εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις εξαιρούνται, μεταξύ άλλων, οι κρατήσεις υπέρ των ασφαλιστικών ταμείων, οι οποίες επιβάλλονται με νόμο, οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβάλλει ο εργαζόμενος περιλαμβανομένων των εισφορών εργοδότη και εργαζόμενου υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο, καθώς επίσης και τα ασφάλιστρα που καταβάλλονται από τον εργαζόμενο ή τον εργοδότη για λογαριασμό του εργαζόμενου στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων.
    3. Εξάλλου, το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία που υποβάλλεται σε φόρο με την κλίμακα του άρθρου 15 του ν. 4172/2013, είναι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 7 αυτού του νόμου, αυτό που απομένει μετά την αφαίρεση των δαπανών που εκπίπτουν από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις.
    4. Κατόπιν των ανωτέρω και δεδομένου ότι ο νόμος δεν προβλέπει περιοριστικά ότι εκπίπτουν από το φορολογητέο εισόδημα μόνο οι κρατήσεις που έχουν πραγματοποιηθεί στην ημεδαπή, συνάγεται ότι από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία αλλοδαπής προέλευσης, εκπίπτουν οι κρατήσεις από τους μισθούς που έχουν πραγματοποιήσει στην αλλοδαπή οι εργοδότες, είτε αυτές αποτελούν κρατήσεις υπέρ των ασφαλιστικών ταμείων οι οποίες επιβάλλονται με νόμο, είτε υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο, είτε αποτελούν κρατήσεις στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων όπως αυτές αναγράφονται σε βεβαιώσεις που προσκομίζονται με τη δήλωση εισοδήματος στην Ελλάδα."


    Επειδή, σύμφωνα με τις προαναφερθείσες διατάξεις, από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία στην αλλοδαπή εκπίπτουν οι κρατήσεις από τους μισθούς που έχουν πραγματοποιήσει στην αλλοδαπή οι εργοδότες, είτε αυτές αποτελούν κρατήσεις υπέρ των ασφαλιστικών ταμείων οι οποίες επιβάλλονται με νόμο, είτε υπέρ των επαγγελματικών ταμείων που έχουν συσταθεί με νόμο, είτε αποτελούν κρατήσεις στο πλαίσιο ομαδικών ασφαλιστηρίων συνταξιοδοτικών συμβολαίων. Σε κάθε περίπτωση, μετά την έκπτωση αυτών των κρατήσεων, προκύπτει το καθαρό εισόδημα πάνω στο οποίο υπολογίστηκε και η παρακράτηση φόρου μισθωτών υπηρεσιών στην αλλοδαπή, δηλαδή το εισόδημα που θεωρείται στην αλλοδαπή ως εισόδημα που υπάγεται σε φορολόγηση, ήτοι φορολογητέο εισόδημα.

    Επειδή, ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι το ακαθάριστο εισόδημά του από μισθωτή εργασία ανέρχεται στο ποσό των 45.073,00€, ενώ οι κρατήσεις που έχουν πραγματοποιηθεί στην αλλοδαπή ανέρχονται στο ποσό των 8.620,80€, και οι οποίες αναλύονται ως εξής: συμμετοχή εργοδότη στη συνταξιοδοτική ασφάλιση (4.192,33€), εισφορές στη ασφάλεια ασθενείας (3.741,14€) και εισφορές στην ασφάλιση φροντίδας (687,33€).
    Επειδή, ο προσφεύγων προσκόμισε το εκκαθαριστικό σημείωμα της αλλοδαπής φορολογικής αρχής, νόμιμα επικυρωμένο, από το οποίο προκύπτει ότι το ακαθάριστο εισόδημά του από μισθωτή εργασία στην αλλοδαπή ανέρχεται στο ποσό των 45.073,00€. Το σύνολο των εκπεστέων συνταξιοδοτικών δαπανών ανέρχονται στο ποσό των 7.301,00€ και προκύπτει από το άθροισμα των
    1) συνταξιοδοτικών εισφορών του εργαζόμενου ποσού 3.020,00€,
    2) εισφορών ασθενείας ύψους 3.742,00€, από τις οποίες αφαιρείται «ποσό μείωσης κατά το άρθρο 10 παρ.1 αριθμ.3 γράμμα α προτ.4 Ν.Φ.Ε.» 149,00€ με αποτέλεσμα οι εισφορές στην ασφάλιση ασθενείας να ανέρχονται στο ποσό των 3.593,00€ και
    3) εισφορές στην ασφάλιση φροντίδας (688,00€).

    Επειδή, στις προαναφερθείσες διατάξεις ορίζονται ρητά οι εξαιρέσεις από τον υπολογισμό εισοδήματος από μισθωτή εργασία, και η συμμετοχή του εργοδότη στις ασφαλιστικές εισφορές του μισθωτού, δεν περιλαμβάνεται σε αυτές, όπως αβάσιμα ισχυρίζεται ο προσφεύγων.

    Επειδή, με βάση τις ως άνω διατάξεις και οδηγίες, οι ασφαλιστικές εισφορές που παρακρατούνται από τον εργοδότη της αλλοδαπής (βαρύνουν δηλ. τον εργαζόμενο) και αποτυπώνονται στη βεβαίωση αποδοχών των εισοδημάτων αλλοδαπής προέλευσης, έχουν την ίδια φορολογική αντιμετώπιση που έχουν τα εισοδήματα ημεδαπής, δηλαδή εκπίπτουν από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες.

    Επειδή, ο νόμος δεν προβλέπει περιοριστικά την έκπτωση από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή υπηρεσία μόνο των κρατήσεων των ημεδαπών ασφαλιστικών ταμείων, και για λόγους ισότιμης φορολογικής μεταχείρισης, συνάγεται ότι από το ακαθάριστο εισόδημα από μισθωτή εργασία αλλοδαπής προέλευσης ύψους 45.073,00€, πρέπει να εκπέσουν οι κρατήσεις υπέρ ασφαλιστικών ταμείων για υγεία και σύνταξη, ύψους 7.301,00€ και ως εκ τούτου, το καθαρό φορολογητέο εισόδημα αλλοδαπής προέλευσης, διαμορφώνεται στο ύψος των 37.772,00€, όπως ορθά ανέγραψε η αρμόδια ΔΟΥ στον κωδικό Ε1 του εντύπου της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2018.
    Αποφασίζουμε Την απόρριψη της από 24-10-2019 και αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής του του με ΑΦΜ:

 


Δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας


ΔΕΔ 29/2020

Από τη διενέργεια ελέγχου σε επιχείρηση διαπιστώθηκε ότι έχουν εκδοθεί βεβαιώσεις από την ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΕΡΕΥΝΑΣ ΚΑΙ ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΑΣ, ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΥΠΟΣΤΗΡΙΞΗΣ ΔΡΑΣΕΩΝ ΕΡΕΥΝΑΣ ΚΑΙ ΚΑΙΝΟΤΟΜΙΑΣ, ΤΜΗΜΑ ΚΑΙΝΟΤΟΜΙΑΣ, που αφορούν δικαιολογητικά δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας του άρθρου 22α του ν.4172/2013, με αίτηση έκδοσης σχετικής βεβαίωσης από την ίδια την προσφεύγουσα κατά την υποβολή της φορολογικής της δήλωσης, για τα φορολογικά έτη 2014 (Αρ. πρωτ: /2015), 2015 (Αρ. πρωτ: /2016) και 2016 (Αρ. πρωτ: /2017).
Σύμφωνα με τις ως άνω βεβαιώσεις η προσφεύγουσα
α) για το φορολογικό έτος 2014 με τις φορολογική δήλωση που υπέβαλλε δήλωσε στο πεδίο της δήλωσης (Κωδ 060- Δαπάνες επιστ. και τεχν. Έρευνας) (Εξωλογιστικά) ποσό 218.926,15 αντί του ορθού 215.054,69 ήτοι διαφορά 3.871,46 η οποία δεν αναγνωρίστηκε για έκπτωση βάσει ελέγχου και
β) για το φορολογικό έτος 2015 με τις φορολογική δήλωση που υπέβαλλε δήλωσε στο πεδίο της δήλωσης (Κωδ 060- Δαπάνες επιστ. και τεχν. Έρευνας) (Εξωλογιστικά) ποσό 186.732,69 αντί του ορθού 139.380,54 ήτοι διαφορά 47.352,15 η οποία δεν αναγνωρίστηκε για έκπτωση βάσει ελέγχου.
Προς τούτο εκδόθηκαν οι προσβαλλόμενες πράξεις και καταλογίστηκαν οι ως άνω διαφορές φόρου.


Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή με τις διατάξεις του άρθρου 22Α του ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) με τίτλο «Δαπάνες Επιστημονικής και Τεχνολογικής Έρευνας», όπως ίσχυαν για την υπό κρίση περίοδο, προβλέπονταν τα εξής:
    «1. Οι δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, στις οποίες περιλαμβάνονται και οι αποσβέσεις του εξοπλισμού και των οργάνων, που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά το χρόνο της πραγματοποίησης τους προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%). Τα κριτήρια χαρακτηρισμού των πιο πάνω δαπανών καθορίζονται με κοινή υπουργική απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Παιδείας, Έρευνας και Θρησκευμάτων. Αν προκύψουν ζημίες μετά την αφαίρεση του ως άνω ποσοστού μεταφέρονται με βάση το άρθρο 27 του παρόντος.
    2. Συγχρόνως με την υποβολή της φορολογικής της δήλωσης, η επιχείρηση υποβάλλει στη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Παιδείας και Θρησκευμάτων τα απαραίτητα δικαιολογητικά για τις δαπάνες έρευνας και τεχνολογίας που πραγματοποίησε. Ο έλεγχος και η πιστοποίηση των δαπανών αυτών διενεργούνται εντός χρονικού διαστήματος έξι (6) μηνών. Μετά την άπρακτη παρέλευση της εν λόγω προθεσμίας θεωρείται ότι οι σχετικές δαπάνες έχουν εγκριθεί. Σε κάθε περίπτωση, το Υπουργείο Παιδείας και Θρησκευμάτων ενημερώνει σχετικά το Υπουργείο Οικονομικών σύμφωνα με τη διαδικασία που καθορίζεται στο προεδρικό διάταγμα.».


    Επειδή στην Αιτιολογική Έκθεση των διατάξεων του άρθρου 22 του ν. 4223/2013, με τις οποίες εισήχθησαν στον νέο Κ.Φ.Ε. (Ν. 4172/2013) οι διατάξεις του ως άνω άρθρου 22Α αυτού, αναφέρονται τα εξής: «Με την παράγραφο 7 [σημείωση: παρ. 8] εισάγεται νέο άρθρο 22Α με το οποίο παρέχεται κίνητρο με αντικείμενο την προσαύξηση των εκπιπτόμενων δαπανών που αφορούν στην επιστημονική και τεχνολογική έρευνα, όπως αυτές προσδιορίζονται στο Εγχειρίδιο Frascati (Frascati Manual) και ορίζεται η σχετική διαδικασία λειτουργίας και παρακολούθησής του». Το Εγχειρίδιο Frascati γίνεται αποδεκτό από τον Ο.Ο.Σ.Α. ως προς τη μεθοδολογία του για τη συλλογή στοιχείων επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας.

    Επειδή, στην εγκύκλιο διαταγή ΠΟΛ.1113/2015 της Γ.Γ.Δ.Ε., που αφορά στην έκπτωση των δαπανών από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά τα άρθρα 22, 22Α και 23 του Ν. 4172/2013, προβλέπονται σχετικά με τις δαπάνες τεχνολογικής και επιστημονικής έρευνας, τα κάτωθι:
    «1. Με τις διατάξεις του άρθρου 22Α του ν. 4172/2013, το οποίο προστέθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 22 του ν. 4223/2013, παρέχονται κίνητρα σε επιχειρήσεις που πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας.
    Συγκεκριμένα, με την παράγραφο 1 του άρθρου αυτού ορίζεται ότι οι δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά το χρόνο πραγματοποίησής τους προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%).
    Ειδικά οι δαπάνες που αφορούν πάγιο εξοπλισμό, προκειμένου να προσαυξηθούν σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο, κατανέμονται ισόποσα στα επόμενα τρία (3) έτη.
    Τα κριτήρια χαρακτηρισμού των πιο πάνω δαπανών καθορίζονται με προεδρικό διάταγμα μετά από πρόταση των Υπουργών Οικονομικών, Παιδείας και Θρησκευμάτων και Πολιτισμού και Αθλητισμού (νυν Υπουργός Πολιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων).
    Αν προκύψουν ζημίες μετά την αφαίρεση του ως άνω ποσοστού μεταφέρονται για συμψηφισμό με μελλοντικά κέρδη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 27 του ν. 4172/2013.
    2. Επισημαίνεται ότι την πιο πάνω έκπτωση δικαιούνται όλα τα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, που πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των βιβλίων τους (απλογραφικά ή διπλογραφικά).
    Διευκρινίζεται ότι η έκπτωση του 30% επί των υπόψη δαπανών διενεργείται από τα καθαρά κέρδη εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.
    Ως δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας νοούνται τα ποσά που πράγματι επιβαρύνθηκε η επιχείρηση, δηλαδή η δαπάνη που προκύπτει μετά την αφαίρεση των επιδοτήσεων ή επιχορηγήσεων που έχει λάβει η επιχείρηση με σκοπό την εκτέλεση - υλοποίηση ερευνητικών προγραμμάτων. Επειδή μέχρι σήμερα δεν έχει εκδοθεί το σχετικό προεδρικό διάταγμα, προκειμένου για τον καθορισμό των κριτηρίων για τον χαρακτηρισμό των δαπανών ως δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι, μέχρι την έκδοσή του και προκειμένου για την αναγνώριση των δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, θα λαμβάνονται υπόψη τα οριζόμενα στην αριθ. 12962 (ΠΟΛ) 2029/3.11.1987 (ΦΕΚ 743Β') Απόφαση του Υπουργού Βιομηχανίας, Ενέργειας και Τεχνολογίας, η οποία δεν έχει καταργηθεί.
    Ειδικά οι δαπάνες που αφορούν πάγιο εξοπλισμό ο οποίος χρησιμοποιείται για τους σκοπούς της επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, προκειμένου να προσαυξηθούν κατά 30%, θα αποσβεσθούν ισόποσα στα επόμενα 3 έτη από την πραγματοποίηση των υπόψη δαπανών, κατά παρέκκλιση των διατάξεων του άρθρου 24 του ν. 4172/2013. Η έκπτωση του 30% των δαπανών για την αγορά πάγιου εξοπλισμού θα διενεργείται εξωλογιστικά από τα καθαρά κέρδη της επιχείρησης τα επόμενα τρία έτη.
    Για παράδειγμα, ανώνυμη εταιρεία προβαίνει, εντός του φορολογικού έτους 2014, στην αγορά πάγιου εξοπλισμού, ο οποίος χρησιμοποιείται για σκοπούς της επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, αξίας 900.000 ευρώ. Το ποσό αυτό θα κατανεμηθεί ισόποσα στα επόμενα τρία έτη, δηλαδή ποσό 300.000 ευρώ θα εκπεσθεί από τα ακαθάριστα έσοδα των φορολογικών ετών 2015, 2016 και 2017, αντίστοιχα και επιπλέον, το ποσό των 300.000 ευρώ θα προσαυξηθεί σε κάθε έτος κατά 30%, ήτοι κατά 90.000 ευρώ.
    Επομένως, η επιχείρηση σε κάθε ένα από τα φορολογικά έτη 2015, 2016 και 2017, θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδά της το ποσό των 300.000 ευρώ και επιπλέον από τα καθαρά της κέρδη για κάθε ένα από τα πιο πάνω φορολογικά έτη θα εκπέσει εξωλογιστικά το ποσό των 90.000 ευρώ.
    3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου αυτού ορίζεται ότι συγχρόνως με την υποβολή της φορολογικής της δήλωσης, η επιχείρηση υποβάλλει στη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Παιδείας και Θρησκευμάτων τα απαραίτητα δικαιολογητικά για τις δαπάνες έρευνας και τεχνολογίας που πραγματοποίησε. Ο έλεγχος και η πιστοποίηση των δαπανών αυτών διενεργούνται εντός χρονικού διαστήματος έξι (6) μηνών. Μετά την άπρακτη παρέλευση της εν λόγω προθεσμίας θεωρείται ότι οι σχετικές δαπάνες έχουν εγκριθεί. Σε κάθε περίπτωση, το Υπουργείο Παιδείας και Θρησκευμάτων ενημερώνει σχετικά το Υπουργείο Οικονομικών σύμφωνα με τη διαδικασία που καθορίζεται στο κατ' εξουσιοδότηση της διάταξης προεδρικό διάταγμα.
    4. Με την ΠΟΛ.1074/1.4.2015 απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 574Β) ορίζεται, ότι οι εταιρείες που πραγματοποίησαν μέσα στο φορολογικό έτος 2014 δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, υποχρεούνται να συνυποβάλουν με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους, σε περίπτωση χειρόγραφης υποβολής αυτής, υπεύθυνη δήλωση ότι υποβλήθηκαν τα απαραίτητα δικαιολογητικά στη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Πολιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων.
    Σε περίπτωση ηλεκτρονικής υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, η πιο πάνω υπεύθυνη δήλωση δεν συνυποβάλλεται, αλλά φυλάσσεται για τον έλεγχο μαζί με τα λοιπά δικαιολογητικά της δήλωσης.

    Από τα ανωτέρω προκύπτει, ότι οι υπόψη δαπάνες καταρχήν εκπίπτουν φορολογικά κατά την υποβολή της φορολογικής δήλωσης (μη αναμορφούμενες δαπάνες). Ωστόσο, σε περίπτωση ρητής μη έγκρισης του συνόλου ή μέρους των υπόψη δαπανών από τη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Πολιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων εντός εξαμήνου από την υποβολή των σχετικών δικαιολογητικών, η επιχείρηση οφείλει να υποβάλει τροποποιητική δήλωση φορολογίας εισοδήματος εντός μηνός από την επίδοση της απορριπτικής απόφασης χωρίς την επιβολή τόκων και προσαυξήσεων ή προστίμων.».

    Επειδή η προσφεύγουσα με την υποβολή της φορολογικής δηλώσεως του έτους 2014 κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 22Α του Ν.4172/13 εξέπεσε δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) (Χρήση 2014: Δαπάνες 729.753,81€ χ 30% = 218.926,15€), έχοντας ακολουθήσει τη διαδικασία που προβλέπονταν από τον παραπάνω νόμο και τις σχετικές εγκυκλίους. Η προσφεύγουσα υπέβαλε εμπρόθεσμα τα απαραίτητα δικαιολογητικά στην ΓΓΕΤ με το υπ' αριθμό πρωτοκόλλου /2015 έγγραφο.

    Επειδή το Υπουργείο Παιδείας, Έρευνας και Θρησκευμάτων στο πλαίσιο ελέγχου των δαπανών του άρθρου 22Α που αφορούσαν την εταιρική χρήση 2014 εξέδωσε την υπ'αρ.πρωτ / Βεβαίωση στις 18.01.2016 με την οποία πιστοποίησε ότι οι επιλέξιμες δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας της προσφέυγουσας, για το φορολογικό έτος 2015 ανέρχονται στο ποσό των 716.848,94€, ήτοι 12.904,87€ λιγότερες σε σχέση με τις υποβληθείσες (729.753,81€ - 716.848,94€ = 12.907,87€).

    Επειδή η προσφεύγουσα με την υποβολή της φορολογικής δηλώσεως του έτους 2015 κατ' εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 22Α του Ν.4172/13 εξέπεσε δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) (Χρήση 2015: Δαπάνες 622.435,29€ χ 30% = 186.732,69€), έχοντας ακολουθήσει τη διαδικασία που προβλέπονταν από τον παραπάνω νόμο και τις σχετικές εγκυκλίους. Η προσφεύγουσα υπέβαλε εμπρόθεσμα τα απαραίτητα δικαιολογητικά στην ΓΓΕΤ με το υπ' αριθμό πρωτοκόλλου /2016 έγγραφο.

    Επειδή το Υπουργείο Παιδείας, Έρευνας και Θρησκευμάτων στο πλαίσιο ελέγχου των δαπανών του άρθρου 22Α που αφορούσαν την εταιρική χρήση 2015 εξέδωσε την υπ'αρ.πρωτ /Βεβαίωση στις 13.11.2017 με την οποία πιστοποιεί ότι οι επιλέξιμες
    δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας της επιχείρησης, για το φορολογικό έτος 2015 ανέρχονται στο ποσό των 464.601,80€, ήτοι 139.380,54€ λιγότερες σε σχέση με τις υποβληθείσες (622.435,29 € - 464.601,80€ = 139.380,54€).

    Επειδή οι υπό κρίση δαπάνες πραγματοποιήθηκαν έως 31/12/2015 και επομένως ισχύουν τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ 1113/2015.

    Επειδή κατά τη διενέργεια του ελέγχου το Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ. απέστειλε το υπ αριθμ. Πρωτ /2019 έγγραφο στη Γενική Γραμματεία Έρευνας του Υπουργείου Παιδείας και Θρησκευμάτων και τεχνολογίας προκειμένου να ενημερωθεί σχετικά με την έκδοση ή μη Βεβαιώσεων για τις αιτήσεις της προσφεύγουσας σχετικά με τις δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, την ημερομηνία έκδοσης αυτών καθώς και την ημερομηνία κοινοποίησης στην ως άνω επιχείρηση των σχετικών Βεβαιώσεων. Η ανωτέρω διεύθυνση ενημέρωσε ότι έχουν εκδοθεί οι Βεβαιώσεις για τα υπό κρίση φορολογικά έτη 2014, 2015 τις οποίες και τις διαβίβασε στο Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ. Σύμφωνα με τις βεβαιώσεις αυτές, πρόεκυψε ότι μέρος των δαπανών αυτών απορρίφθηκαν ως δαπάνες έρευνας και τεχνολογίας, όπως αναλυτικά αναφέρθηκε ανωτέρω και προς τούτο, εφόσον εκδόθηκαν βεβαιώσεις, ορθώς τα ποσά αυτά δεν αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των υπό κρίση φορολογικών ετών.

    Επειδή με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ν. 4174/2013 (Α’ 170), όπως τροποποιήθηκαν με τις διατάξεις του άρθρου 12 § 1 του ν. 4474/2017 (Α’ 80) και ισχύουν σύμφωνα με το άρθρο 36 του ίδιου νόμου από 07/06/2017, ορίζεται ότι:
    «1) Ο Γενικός Γραμματέας δύναται να εκδίδει ερμηνευτικές εγκυκλίους, καθώς και Οδηγίες για την εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας. Οι ερμηνευτικές εγκύκλιοι δημοσιεύονται στον ιστότοπο της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) και ισχύουν από τη δημοσίευσή τους. 2) Οι ερμηνευτικές εγκύκλιοι είναι δεσμευτικές για τη Φορολογική Διοίκηση, έως ότου ανακληθούν ρητά ή έως ότου τροποποιηθεί η νομοθεσία την οποία ερμηνεύουν. Η τυχόν μεταβολή της ερμηνευτικής θέσης της Φορολογικής Διοίκησης δεν ισχύει αναδρομικά σε περίπτωση που συνεπάγεται τη χειροτέρευση της θέσης των φορολογουμένων. 3) Οι ερμηνευτικές εγκύκλιοι δεν είναι δεσμευτικές για τους φορολογούμενους. 4) Απαντήσεις που παρέχονται ή απόψεις που διατυπώνονται από υπάλληλο της Φορολογικής Διοίκησης σχετικά με την ερμηνεία της φορολογικής νομοθεσίας, δεν δεσμεύουν τη Φορολογική Διοίκηση, εκτός από τις περιπτώσεις, στις οποίες αυτό προβλέπεται στον Κώδικα. 5) Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος ακολούθησε τις εγκυκλίους της Φορολογικής Διοίκησης αναφορικά με τη φορολογική του υποχρέωση, η δήλωσή του δεν θεωρείται ανακριβής ή δεν θεωρείται ότι παρέλειψε να υποβάλει δήλωση, κατά περίπτωση».

    Επομένως σύμφωνα με τα ανωτέρω, η τυχόν μεταβολή της ερμηνευτικής θέσης της Φορολογικής Διοίκησης δεν ισχύει αναδρομικά σε περίπτωση που συνεπάγεται αναδρομική φορολογική επιβάρυνση του φορολογουμένου. Στην προκειμένη περίπτωση η προσφεύγουσα δεν υπέβαλε ανακριβή δήλωση, εφόσον για τις δηλωτικές της υποχρεώσεις ακολούθησε τις κατά τον χρόνο γένεσης της φορολογικής της υποχρέωσης, οδηγίες της Φορολογικής Διοίκησης και προς τούτο δεν υπολογίστηκε στους διορθωτικούς προσδιορισμούς φόρου εισοδήματος, ο πρόσθετος φόρος του άρθρου 58 του Ν. 4174/2013

    Επειδή κατ' ανάλογη εφαρμογή του τελευταίου εδαφίου της παρ. 4 της ΠΟΛ 1113/2015 της ΓΓΔΕ δεν επιβάλλονται τόκοι, προσαυξήσεις και πρόστιμα λόγω εκπροθέσμου
    απορρίψεως του αιτήματος της προσφεύγουσας.

 
 

Δαπάνες κλοπής- υπεξαίρεσης

ΔΕΔ 197/2020

Από έλεγχο σε ετερόρρυθμη εταιρία προέκυψαν λογιστικές διαφορές και μεταξύ αυτών δεν αναγνωρίστηκε δαπάνη ύψους 55.600,00 €, με την αιτιολογία «κλοπές - υπεξαιρέσεις» λόγω μη προσκόμισης αποδεικτικών στοιχείων τεκμηρίωσης της υπεξαίρεσης και λόγω αδυναμίας ελέγχου των πραγματικών περιστατικών.

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, περαιτέρω με τις διατάξεις της παρ. 5 και της παρ. 7 του άρθρου 5 του ν. 4308/2014, ορίζεται ότι :
    «5. Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος
    7. Η οντότητα εφαρμόζει κατάλληλες κατά την κρίση της δικλίδες για: α) Τη διασφάλιση ότι υπάρχει αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων (ελεγκτική αλυσίδα) για κάθε συναλλαγή ή γεγονός, από το χρόνο που προέκυψαν μέχρι το διακανονισμό τους.
    β) Τη δημιουργία αξιόπιστης και ελέγξιμης αλληλουχίας τεκμηρίων, που διασφαλίζει την ευχερή συσχέτιση των συναλλαγών και άλλων γεγονότων με τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις.
    γ) Την επίτευξη εύλογης διασφάλισης ως προς την αυθεντικότητα των παραστατικών (τεκμηρίων) της προηγούμενης παραγράφου και την ακεραιότητα του περιεχομένου τους, με σκοπό την επιβεβαίωση της προέλευσης αυτών και την τεκμηρίωση της συναλλαγής»



    Επειδή με την ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι ο νέος Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013), καθιερώνει νέους κανόνες για την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρηματικών δαπανών για τους ασκούντες επιχειρηματική δραστηριότητα, είτε είναι φυσικά πρόσωπα, είτε είναι νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες.
    Ειδικότερα:
    α) με τις διατάξεις του άρθρου 22 τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών με την έννοια ότι κατ' αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπά κριτήρια που τίθενται στο άρθρο αυτό. Το εν λόγω άρθρο πρέπει να εξετάζεται συστηματικά με το άρθρο 23 που αφορά τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες και την παράγραφο 4 του άρθρου 48 σχετικά με τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες που αφορούν τα ενδοομιλικά μερίσματα που απαλλάσσονται από το φόρο. Κατά συνέπεια, ο κανόνας που εισάγεται είναι ότι όποια δαπάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 και συγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικό κατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών του άρθρου 23 εκπίπτει, β) με τις διατάξεις του άρθρου 22Α, το οποίο προστέθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 22 του ν. 4223/2013, ορίζεται ο τρόπος έκπτωσης των δαπανών
    επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας που πραγματοποιούν οι επιχειρήσεις, και γ) με τις διατάξεις του άρθρου 23 ορίζονται περιοριστικά οι κατηγορίες δαπανών που δεν εκπίπτουν. Οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες διακρίνονται σε δύο κατηγορίες, σε αυτές που λόγω του είδους τους δεν εκπίπτουν χωρίς να απαιτείται η συνδρομή άλλου όρου ή προϋπόθεσης και σε αυτές που δεν εκπίπτουν μόνον κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το τιθέμενο στο άρθρο αυτό αριθμητικό όριο »


    Επειδή, από τα στοιχεία του φακέλου της υπόθεσης, προκύπτει ότι πρόκειται για ετερόρρυθμη εταιρία, με αντικείμενο εργασιών την εκμετάλλευση πρακτορείου ΟΠΑΠ, με δευτερεύουσες υπηρεσίες την είσπραξη λογαριασμών ηλεκτρικού ρεύματος, τηλεφωνίας και λοιπών λογαριασμών, η επί κέρδη παροχή υπηρεσιών πρακτόρευσης παιγνίων ΟΠΑΠ Α.Ε. και οι πάσης φύσεως συναφείς υπηρεσίες σχετικά με τη λειτουργία του πρακτορείου, καθώς και υπηρεσίες διάθεσης παρκοκαρτών, τηλεκαρτών, καρτών INTERNET, κινητής τηλεφωνίας. Για την παρακολούθηση των δραστηριοτήτων της, η οντότητα τηρεί απλογραφικά λογιστικά βιβλία (αρχεία). Από τις υποχρεωτικές ελεγκτικές επαληθεύσεις που έγιναν για το φορολογικό έτος 2017, με βάση τα άρθρα 3,4 και 10 της με αριθμ. A1293/2019 (ΦΕΚ Β'3085/31-07-2019) Απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ), διαπιστώθηκε μεταξύ άλλων, ότι η προσφεύγουσα εξέπεσε από τα ακαθάριστα έσοδά της ποσό ύψους 55.600,00 €, με την αιτιολογία «κλοπές - υπεξαιρέσεις», από τον πρώην υπάλληλό της, «............. », για την τεκμηρίωση του οποίου, προσκόμισε το Νο /2018 πρακτικό αποφάσεων διαχείρισης της εταιρείας, με θέμα τον ορισμό επιτροπής σύνταξης πρωτοκόλλου διαπίστωσης κλοπής - υπεξαίρεσης χρημάτων από υπάλληλο της εταιρείας και την από 30/04/2018 υπεύθυνη δήλωση του υπαλλήλου της, σύμφωνα με την οποία ο τελευταίος δήλωσε ότι εργάστηκε ως υπάλληλος στην προσφεύγουσα εταιρεία από την 07/10/2016 έως 15/04/2018 και ότι κατά το έτος 2017, υπεξαίρεσε από το ταμείο της επιχείρησης το συνολικό ποσό των 55.600,00 ευρώ, το οποίο δεσμεύεται να καταβάλλει εντός του διαστήματος έξι μηνών από την ημερομηνία σύνταξης της υπεύθυνης δήλωσης.

    Η φορολογική αρχή, δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, το ποσό των 55.600,00 €, με την αιτιολογία «κλοπές - υπεξαιρέσεις», διότι από τα προσκομισθέντα, στον έλεγχο, έγγραφα, ήτοι, το Νο /2018 πρακτικό αποφάσεων διαχείρισης της εταιρείας, σχετικά με τη σύνταξη πρωτοκόλλου διαπίστωσης κλοπής - υπεξαίρεσης χρημάτων από υπάλληλο της εταιρείας, και την από 30/04/2018 υπεύθυνη δήλωση του δράστη, με την οποία αυτός, ομολόγησε την πράξη του, προέκυψαν αμφιβολίες ως προς την ίδια την υπόσταση του γεγονότος.
    Συγκεκριμένα, από τα ανωτέρω έγγραφα δεν προσδιορίζεται ο ακριβής χρόνος σύνταξής τους, δεδομένου ότι αυτά δε συντάχθηκαν ενώπιον οποιαδήποτε αστυνομικής ή δικαστικής αρχής. Επιπλέον, υπάρχει αντίφαση μεταξύ του παραστατικού που αναγράφεται στα βιβλία (διαταγή πληρωμής) και του προσκομιζόμενου πρακτικού που υπογράφουν μόνο οι εταίροι.

    Επιπροσθέτως, σύμφωνα με την απόφαση του ΣτΕ 1765/1985, προβλέπεται ότι «εάν μετά τις έρευνες εντοπισθούν οι δράστες...., τότε το χρηματικό έλλειμμα αντικαθίσταται από απαίτηση κατά συγκεκριμένου προσώπου, έναντι του οποίου γεννιέται έννομο συμφέρον της επιχείρησης να απαιτήσει την είσπραξη του ποσού. Στην περίπτωση αυτή, σύμφωνα με τη νομολογία και την άποψη της διοίκησης, η απώλεια του κεφαλαίου δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα, αλλά αντιμετωπίζεται πλέον, ως επισφαλής απαίτηση.»
    Στο σημείο αυτό, η φορολογική αρχή συμπληρώνει μάλιστα, ότι σε κάθε περίπτωση, θα έπρεπε να εκπληρώνονται οι προϋποθέσεις του άρθρου 26 του ν. 4174/2013, βάσει του οποίου ορίζεται η διαδικασία έκπτωσης επισφαλών απαιτήσεων. Συνεπώς, σύμφωνα με τις διαπιστώσεις της από 30/08/2019 έκθεσης μερικού φορολογικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, το σύνολο της ζημιάς που υπέστη η επιχείρηση από τη φερόμενη κλοπή για το ποσό των 55.600,00 €, δεν πληροί τις προϋποθέσεις έκπτωσης ως δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδα της προσφεύγουσας, όπως αυτές ορίζονται από τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 22, 23 και 26 του ν. 4172/2013, και ως εκ τούτου προστέθηκε ως λογιστική διαφορά στα κέρδη της εταιρείας.



    Επειδή, με το άρθρο 65 του Ν.4174/2013 ορίζεται ότι: «Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στα πλαίσια ενδικοφανούς προσφυγής, ο φορολογούμενος ή οποιοδήποτε άλλο πρόσωπο που προβαίνει στην εν λόγω αμφισβήτηση φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου.

    Επειδή από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (περί Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων), συνάγεται ότι η επιχείρηση οφείλει, όχι μόνο να διασφαλίζει την αυθεντικότητα των στοιχείων και του περιεχομένου τους, αλλά και να είναι σε θέση, να έχει στοιχεία για την όλη πορεία της συναλλαγής, από τη συμφωνία μέχρι και το διακανονισμό της. Ουσιαστικά οι διατάξεις αυτές, διευρύνουν το πεδίο των απαιτούμενων δικαιολογητικών στοιχείων για κάθε συναλλαγή, καθώς απαιτείται να υπάρχει αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων, να υπάρχει μια ελεγκτική αλυσίδα που να αποδεικνύει το πραγματικό γεγονός και να παρέχει επαλήθευση της αυθεντικότητας του στοιχείου (ΕΛΛΗΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ - Ανάλυση ερμηνεία - Δημ. Σταματόπουλος, Αθήνα Νοέμβριος 2015, σελ. 248). Δηλαδή, στα Ε.Λ.Π. δεν τίθενται συγκεκριμένοι τρόποι διασφάλισης της αυθεντικότητας των στοιχείων, η οντότητα μπορεί να επιλέξει μόνη της, τις δικλείδες εκείνες που θα αποδεικνύουν την αυθεντικότητα αυτή. Για παράδειγμα εάν ένα τιμολόγιο αποτελεί τη συνέχεια κάποιου συμφωνητικού ή παραγγελίας που διαφυλάσσεται και αποδείξεων εξόφλησής του ιδίως με τραπεζικό μέσο πληρωμής, υπάρχει μια αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων, η οποία θεωρείται ότι διασφαλίζει την αυθεντικότητα και την ακεραιότητα του περιεχομένου του τιμολογίου. (ΕΛΛΗΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ - κατ' άρθρο ερμηνεία του ν. 4308/2014 - παραδείγματα - εφαρμογές - σχόλια - Σγουρινάκης, Βλησμάς, Μιχελινάκης, Ναουμ, Οικονομική Βιβλιοθήκη, Αθήνα 2018, σελ. 58 ).

    Επειδή, περαιτέρω, σύμφωνα με τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Ν. 2717/2019), ορίζεται στο άρθρο 171, ότι :
    « 1. . Τα δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί από το αρμόδιο όργανο και κατά τους νόμιμους τύπους αποτελούν πλήρη απόδειξη για όσα βεβαιώνεται σε αυτά, είτε ότι ενήργησε ο συντάκτης τους είτε ότι έγιναν ενώπιόν του, ως προς τα οποία είναι δυνατή η ανταπόδειξη μόνο εφόσον τα έγγραφα αυτά προσβληθούν ως πλαστά.
    2. Η χρονολογία των ιδιωτικών εγγράφων καθίσταται βέβαιη για τους τρίτους μόνο όταν αυτά θεωρηθούν από συμβολαιογράφο ή από άλλον αρμόδιο κατά το νόμο δημόσιο υπάλληλο. Αλλιώς, ως βέβαιη χρονολογία τους θεωρείται εκείνη του θανάτου ενός από αυτούς που τα έχουν υπογράψει ή η χρονολογία του δημόσιου εγγράφου στο οποίο τυχόν μνημονεύεται κατά τα ουσιώδη μέρη το περιεχόμενό τους ή εκείνη της επέλευσης γεγονότος που καθιστά κατ’ ανάλογο τρόπο αναμφισβήτητη τη χρονολογία τους.
    3. Κατά τα λοιπά το περιεχόμενο των δημόσιων εγγράφων, καθώς και όλο το περιεχόμενο των ιδιωτικών, εκτιμάται σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 148.
    4. Οι εκθέσεις ελέγχου που συντάσσονται από φορολογικά όργανα έχουν , εκτός από τις αναφερόμενες σε αυτές πληροφορίες ή ομολογίες του ελεγχομένου, την κατά την παρ. 1 αποδεικτική δύναμη.
    5. Τα ιδιωτικά έγγραφα δεν αποδεικνύουν υπέρ εκείνου που τα συνέταξε, εκτός αν προσκομίζονται από τον αντίδικό του ή αν πρόκειται για τα βιβλία που αναφέρονται στην παράγραφο 3 του άρθρου 169.
    6. Οι διατάξεις των προηγούμενων παραγράφων εφαρμόζονται μόνο εφόσον ο νόμος που διέπει τη σχέση δεν ορίζει διαφορετικά.»


    Επειδή, περαιτέρω, κατά την διάταξη του άρθρου 8 του ν. 1599/1986 υπό τον τίτλο "βελτίωση σχέσεων κράτους - πολίτη και καταπολέμηση της γραφειοκρατίας", γεγονότα ή στοιχεία που δεν αποδεικνύονται με τα αναφερόμενα στο νόμο αυτό έγγραφα, μπορεί να αποδεικνύονται ενώπιον κάθε αρχής ή υπηρεσίας του δημοσίου τομέα με υπεύθυνη δήλωση του ενδιαφερομένου. Από την διατύπωση της διατάξεως αυτής, σε συνδυασμό και προς τον σκοπό της, όπως εμφαίνεται και στον τίτλο της, συνάγεται ότι αυτή δεν εφαρμόζεται κατά την ενώπιον των δικαστηρίων, αποδεικτική διαδικασία, επί της οποίας τυγχάνουν εφαρμογής οι ειδικές περί αποδείξεως διατάξεις του Κ.Πολ.Δ. και συνεπώς η κατά την διάταξη αυτή υπεύθυνη δήλωση δεν αποτελεί επιτρεπτό αποδεικτικό μέσο (Ολ.Α.Π.8/1987).

    Επειδή, επιπλέον, πάγια είναι και η θέση της νομολογίας, η οποία και έχει κρίνει ότι ως έγγραφα που παρέχουν πλήρη απόδειξη για όσα σε αυτά αναγράφονται, νοούνται και κατά τους νόμιμους τύπους, τηρούμενα βιβλία που τηρούνται στις δημόσιες υπηρεσίες, στα οποία καταχωρούνται προς πιστοποίηση από τους οικείους υπαλλήλους, πράξεις, όπως, επίσης και τα έντυπα ή βεβαιώσεις που εκδίδονται με μηχανικό μέσο, οι οποίες συμπληρώνονται με τα κατά περίπτωση αναγκαία στοιχεία, από τους αρμόδιους υπαλλήλους, οι οποίοι βεβαιώνουν περί του εκάστοτε πραγματικού γεγονότος. Τέτοια απόδειξη παρέχουν, τόσο τα κατά τους νόμιμους τύπους τηρούμενα βιβλία πρωτοκόλλου εισερχομένων ή εξερχομένων εγγράφων των δημοσίων υπηρεσιών, όσο και τα έγγραφα επί των οποίων τίθεται σφραγίδα, από την αρμόδια υπηρεσία περί του ακριβούς χρόνου καταθέσεως του εν λόγω εγγράφου. (ΣτΕ 883/1981).

    Επειδή σε κάθε περίπτωση, η επίκληση ενός πραγματικού γεγονότος δεν αρκεί από μόνη της, αλλά ο συναλλασσόμενος οφείλει να το αποδεικνύει με οποιονδήποτε πρόσφορο τρόπο. Εν προκειμένω, η προσφεύγουσα, που φέρει το βάρος απόδειξης της επίμαχης κλοπής - υπεξαίρεσης, δεν προσκόμισε στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. φορολογίας, αλλά ούτε και στα συνημμένα της παρούσας ενδικοφανούς προσφυγής, λοιπά στοιχεία, πέραν του με αριθμ /2018 πρακτικού και της από 30/04/2018 υπεύθυνης δήλωσης του πρώην υπαλλήλου της, από τα οποία να αποδεικνύεται ότι η επίμαχη κλοπή έλαβε πράγματι χώρα.

    Επειδή, τα ως άνω προσκομιζόμενα ιδιωτικά έγγραφα δεν καθίστανται ικανά αποδεικτικά στοιχεία θεμελίωσης της κλοπής - υπεξαίρεσης σε βάρος της επιχείρησης. Τούτο διότι, δε συντάχθηκε έκθεση της αρμόδιας αστυνομικής αρχής, που πιστοποιεί καταρχάς το γεγονός της κλοπής, κάνοντας μία κατά προσέγγιση εκτίμηση του μεγέθους αυτής και μια καταγραφή των απολεσθέντων περιουσιακών στοιχείων, σε συντασσόμενο για το σκοπό αυτό πρωτόκολλο, του οποίου την ακρίβεια βεβαιώνουν με την υπογραφή τους, όλοι οι συμμετέχοντες στη σύνταξή του.


    Ενόψει των εκτεθέντων και λαμβάνοντας υπόψη το γεγονός, ότι η προσφεύγουσα δεν προσκόμισε τόσο στον έλεγχο όσο και στην υπηρεσία μας, αναγκαία και ικανά στοιχεία, τεκμηρίωσης της υπεξαίρεσης, ορθώς, η αρμόδια Δ.Ο.Υ. Κομοτηνής, λαμβάνοντας υπ' όψιν τα διαθέσιμα στοιχεία και κρίνοντας τα πραγματικά περιστατικά, δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της προσφεύγουσας το ποσό των 55.600,00 €, καθόσον δεν πληρείται η προϋπόθεση της περίπτωσης γ' του άρθρου 22 του ν. 4172/2013.

    Συνεπώς, με δεδομένο ότι δεν αποδεικνύεται η κλοπή - υπεξαίρεση των περιουσιακών της στοιχείων της προσφεύγουσας από πρώην υπάλληλό της, το ζήτημα της επικαλούμενης ζημίας και της συνακόλουθης με αυτή επισφαλούς απαίτησης, ως παρεπόμενα, κρίνονται ως ανυπόστατα και ως άνευ αντικειμένου. Ως εκ τούτου, ο προβαλλόμενος ισχυρισμός της προσφεύγουσας, περί εσφαλμένης απόρριψης, εκ μέρους της φορολογικής αρχής, της έκπτωσης του ποσού των 55.600,00 €, από τα ακαθάριστα έσοδα της, απορρίπτεται ως αβάσιμος και αναπόδεικτος.

     

 

Δαπάνες τόκων ομολογιακού δανείου (αποδοχή για λόγους τυπικής πλημμέλειας)


ΔΕΔ 904/2020


Επιχείρηση υπέβαλε με επιφύλαξη δήλωση φορολογίας εισοδήματος για το φορολογικό έτος 2018. Η επιφύλαξη αφορούσε την φορολογική αναμόρφωση των δεδουλευμένων δαπανών τόκων (για το 2018) ομολογιακού δανείου με το οποίο χρηματοδότησε την απόκτηση συμμετοχής ποσοστού 85,92% στο κεφάλαιο άλλης εταιρίας.

Η προσφέυγουσα επιχείρηση στην ενδικοφανή προσφυγή επικαλέστηκε :
1. Προέβη στην φορολογική αναμόρφωση δαπανών τόκων δανείων έτσι ώστε να συμμορφωθεί
με την εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 48§4 του ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) όπως αυτή υποδεικνύεται από το υπ' αριθ. ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 2016 έγγραφο της Διεύθυνσης Εφαρμογής Άμεσης Φορολογίας της ΑΑΔΕ. Ειδικότερα αναμόρφωσε τις δεδουλευμένες δαπάνες τόκων του έτους 2018 που αφορούν στο ομολογιακό δάνειο με το οποίο χρηματοδότησε την απόκτηση συμμετοχής ποσοστού 85,92% στο κεφάλαιο της Ωστόσο, δεδομένου ότι η συμμετοχή στη ουδέποτε
συγκέντρωσε τις προϋποθέσεις του άρθρου 48§§1 & 2 του ΚΦΕ, ουδέποτε η προσφεύγουσα εισέπραξε μέρισμα από αυτήν, ενώ άλλωστε λόγω της συγχώνευσης των δύο εταιριών έχει αποκλειστεί οριστικά οποιαδήποτε δυνατότητα λήψης αφορολόγητου μερίσματος, ήδη από το φορολογικό έτος 2015 όταν και αποκτήθηκε η συμμετοχή.
2. Εσφαλμένη ερμηνεία άλλως πλημμελής εφαρμογή του άρθρου 48§4 του ΚΦΕ, αντίθετη με το γράμμα και στο σκοπό του νόμου ερμηνεία της υπό κρίση διάταξης όπως υιοθετείται από τη Φορολογική Διοίκηση.
3. Αντίθετη στο άρθρο 4§§1 και 3 της Ευρωπαϊκής Οδηγίας 2011/96/ΕΕ η διάταξη του άρθρου 48§4 του ΚΦΕ αν ερμηνευθεί ως επιβάλλουσα περιορισμό στην έκπτωση επιχειρηματικών δαπανών συνδεόμενων με τη συμμετοχή ανεξάρτητα από την είσπραξη αφορολόγητου μερίσματος.
4. Εφαρμογή ευνοϊκότερης διάταξης του άρθρου 49 του ΚΦΕ σχετικά με την έκπτωση των τόκων αντί της γενικότερης του άρθρου 48§4 του ΚΦΕ.
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή εν προκειμένω όπως προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου μετά την πάροδο απράκτου τριμήνου από την υποβολή στη Δ.Ο.Υ. ΧΑΛΚΙΔΑΣ της με αριθ /2019
    επιφυλάξεως του άρθρου 20 του ν. 4174/2013 που υπεβλήθη από την προσφεύγουσα εταιρεία συνημμένη στη με αριθμό καταχώρησης TAXISNET δήλωση φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων, φορολογικού έτους 2018, απορρίφθηκε σιωπηρά η εν λόγω επιφύλαξη.
    Συγκεκριμένα η προσφεύγουσα εταιρεία υπέβαλε την ανωτέρω επιφύλαξη ως προς τη φορολογική αναμόρφωση των δεδουλευμένων δαπανών τόκων του έτους 2018 που αφορούν στο ομολογιακό δάνειο με το οποίο χρηματοδότησε την απόκτηση συμμετοχής ποσοστού 85,92% στο κεφάλαιο της
    Η προσφεύγουσα εταιρεία ισχυρίζεται ότι η συμμετοχή στη............ ουδέποτε συγκέντρωσε τις προϋποθέσεις του άρθρου 48§§1 & 2 του ΚΦΕ, δεδομένου ότι ουδέποτε εισέπραξε μέρισμα από αυτήν, ενώ άλλωστε λόγω της συγχώνευσης των δύο εταιριών έχει αποκλειστεί οριστικά οποιαδήποτε δυνατότητα λήψης αφορολόγητου μερίσματος, ήδη από το φορολογικό έτος 2015 όταν και αποκτήθηκε η συμμετοχή, ενώ προέβη στην φορολογική αναμόρφωση δαπανών τόκων δανείων έτσι ώστε να συμμορφωθεί με την εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 48§4 του ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) όπως αυτή υποδεικνύεται από το υπ' αριθ. ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 2016 έγγραφο της Διεύθυνσης Εφαρμογής Άμεσης Φορολογίας της ΑΑΔΕ.

    Επειδή όπως αναφέρεται στην έκθεση απόψεων του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΧΑΛΚΙΔΑΣ η ανωτέρω επιφύλαξη απορρίφθηκε σιωπηρά καθόσον ορθώς εφαρμόστηκαν οι διατάξεις του άρθρου 48§4 του ΚΦΕ βάσει των οποίων τίθενται περιορισμοί στην έκπτωση επιχειρηματικών δαπανών και 9 συγκεκριμένα στις δαπάνες τόκων δανείων, ενώ σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1039/2015 εφόσον το εισόδημα απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48 του ν. 4172/2013 τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ, καθώς και τυχόν χρηματοδοτικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση συμμετοχών) κλπ δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.


    Επειδή, στο υπ' αριθ. ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 2016 έγγραφο της Διεύθυνσης Εφαρμογής Άμεσης Φορολογίας της ΑΑΔΕ με θέμα «Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013» αναφέρονται τα εξής:
    «Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
    1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν. 4172/2013, εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 (απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων) προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.
    2. Με την ΠΟΛ. 1039/26.1.2015 εγκύκλιό μας με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή του άρθρου 48 του ν. 4172/2013, διευκρινίστηκε, μεταξύ άλλων, ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.
    3. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν. 4172/2013 δεν συνδέεται με την καταβολή μερίσματος από το νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις των παρ. 1 και 2 του ίδιου άρθρου, αλλά με τη διενέργεια τυχόν δαπανών (π.χ. τόκοι δανείων) που συνδέονται με την συμμετοχή σε αυτό το νομικό πρόσωπο. Κατά συνέπεια, οι τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί από νομικό πρόσωπο και οι οποίες συνδέονται με τη συμμετοχή του σε άλλο νομικό πρόσωπο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των παρ. 1 και 2 του άρθρου 48, δεν εκπίπτουν στο σύνολο τους στο φορολογικό έτος που πραγματοποιούνται, ανεξάρτητα αν στο έτος αυτό λαμβάνει χώρα διανομή κερδών από το νομικό πρόσωπο στο οποίο αυτό συμμετέχει.
    4. Επίσης, οι διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 εφαρμόζονται ανεξάρτητα αν μεταβάλλεται το ποσοστό συμμετοχής στη θυγατρική εταιρεία.
    Επομένως, οι υπόψη διατάξεις καταλαμβάνουν και τις περιπτώσεις που οι σχετικές δαπάνες (π.χ. τόκοι δανείων) πραγματοποιούνται όχι μόνο για την απόκτηση της συμμετοχής, αλλά και για τη χρηματοδότηση μίας ήδη υφιστάμενης θυγατρικής εταιρείας, ανεξάρτητα εάν η χρηματοδότηση αυτή διευρύνει τη δυνατότητα κτήσης αφορολόγητου εσόδου (ενδοομιλικού μερίσματος), καθόσον το πεδίο εφαρμογής των υπόψη διατάξεων δεν συνδέεται με την μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής, αλλά με τυχόν δαπάνες που συνδέονται με την συμμετοχή σε νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις της παρ. 1 του άρθρου 48 του ίδιου νόμου. Για παράδειγμα, οι τόκοι ομολογιακού δανείου που καταβάλλει μητρική εταιρεία, το ποσό του οποίου διατίθεται για την αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου θυγατρικών τους, οι οποίες στη συνέχεια προβαίνουν σε αύξηση του μετοχικού τους κεφαλαίου με έκδοση νέων μετοχών από την οποία δεν επέρχεται μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής της μητρικής εταιρείας (π.χ. ποσοστό συμμετοχής 100%), εμπίπτουν στο περιορισμό της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013

    ..................

    Επειδή, σύμφωνα με την Εγκύκλιο Ε.2088/2019 του Διοικητή της ΑΑΔΕ, με θέμα «Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1039/2015 εγκυκλίου αναφορικά με την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013»:
    Με αφορμή προφορικά και γραπτά ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
    1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013, εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.
    2. Με την ΠΟΛ.1039/2015 εγκύκλιο με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή των άρθρων 48 και 63 του ν.4172/2013, διευκρινίσθηκε ότι με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού προβλέπεται ότι εάν η διανομή κερδών προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, o φορολογούμενος (νομικό πρόσωπο) δεν έχει τη δυνατότητα να εκπέσει τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή. Το νόημα της παραγράφου αυτής είναι ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.
    3. Με την παρ. 1 του άρθρου 72 του ΚΦΕ ορίζεται ότι οι διατάξεις των άρθρων 1 έως 71 του νόμου
    αυτού ισχύουν για τα εισοδήματα που αποκτώνται και για δαπάνες που πραγματοποιούνται, κατά περίπτωση, στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014 και μετά.
    4. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι στις επιχειρηματικές δαπάνες που καταλαμβάνονται από τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 περιλαμβάνονται κάθε είδους δαπάνες που συνδέονται άμεσα ή έμμεσα με τη συμμετοχή, όπως, π.χ. οι τόκοι ενδοομιλικού δανείου κατά το μέρος που διατέθηκε (μετά την 1.1.2014) για την εξαγορά θυγατρικών εταιρειών, καθώς και οι τόκοι τραπεζικού δανείου κατά το μέρος που αυτό διατέθηκε (μετά την 1.1.2014) για την αποπληρωμή του πιο πάνω ενδοεταιρικού δανείου.
    Τέλος, επισημαίνεται ότι οι περιπτώσεις δαπανών που αναφέρονται στην εγκύκλιο ΠΟΛ.1039/2015 είναι ενδεικτικές και όχι περιοριστικές, καθόσον κάθε δαπάνη εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής.

    ..........

    Επειδή εν προκειμένω όπως προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου μετά την πάροδο απράκτου τριμήνου από την υποβολή στη Δ.Ο.Υ. ΧΑΛΚΙΔΑΣ της με αριθ /2019
    επιφυλάξεως του άρθρου 20 του ν. 4174/2013 που υπεβλήθη από την προσφεύγουσα εταιρεία συνημμένη στη με αριθμό καταχώρησης TAXISNET δήλωση φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων, φορολογικού έτους 2018, απορρίφθηκε σιωπηρά η εν λόγω επιφύλαξη.
    Συγκεκριμένα η προσφεύγουσα εταιρεία υπέβαλε την ανωτέρω επιφύλαξη ως προς τη φορολογική αναμόρφωση των δεδουλευμένων δαπανών τόκων του έτους 2018 που αφορούν στο ομολογιακό δάνειο με το οποίο χρηματοδότησε την απόκτηση συμμετοχής ποσοστού 85,92% στο κεφάλαιο της
    Η προσφεύγουσα εταιρεία ισχυρίζεται ότι η συμμετοχή στη............ ουδέποτε συγκέντρωσε τις προϋποθέσεις του άρθρου 48§§1 & 2 του ΚΦΕ, δεδομένου ότι ουδέποτε εισέπραξε μέρισμα από αυτήν, ενώ άλλωστε λόγω της συγχώνευσης των δύο εταιριών έχει αποκλειστεί οριστικά οποιαδήποτε δυνατότητα λήψης αφορολόγητου μερίσματος, ήδη από το φορολογικό έτος 2015 όταν και αποκτήθηκε η συμμετοχή, ενώ προέβη στην φορολογική αναμόρφωση δαπανών τόκων δανείων έτσι ώστε να συμμορφωθεί με την εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 48§4 του ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) όπως αυτή υποδεικνύεται από το υπ' αριθ. ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 2016 έγγραφο της Διεύθυνσης Εφαρμογής Άμεσης Φορολογίας της ΑΑΔΕ.
    Επειδή όπως αναφέρεται στην έκθεση απόψεων του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΧΑΛΚΙΔΑΣ η ανωτέρω επιφύλαξη απορρίφθηκε σιωπηρά καθόσον ορθώς εφαρμόστηκαν οι διατάξεις του άρθρου 48§4 του ΚΦΕ βάσει των οποίων τίθενται περιορισμοί στην έκπτωση επιχειρηματικών δαπανών και 9 συγκεκριμένα στις δαπάνες τόκων δανείων, ενώ σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1039/2015 εφόσον το εισόδημα απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48 του ν. 4172/2013 τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ, καθώς και τυχόν χρηματοδοτικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση συμμετοχών) κλπ δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.

    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του ισχύοντος Κ.Φ.Ε., επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48. Τα ανωτέρω συνιστούν τον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών, ωστόσο σύμφωνα με τις οδηγίες της Διοίκησης κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής. Εν προκειμένω δεν διενεργήθηκε έλεγχος από την αρμόδια αρχή ώστε να εξετασθεί και να διαπιστωθεί με σαφή, ειδική και επαρκή αιτιολογία, εάν η υπό κρίση δαπάνη πληροί τις προϋποθέσεις που ορίζουν οι διατάξεις του Κ.Φ.Ε (ενδεικτικά των άρθρων 22, 23, 48 και 49), και συνεπώς η προσβαλλόμενη απόρριψη είναι παντελώς αναιτιολόγητη και εκ του λόγου αυτού ακυρωτέα (ΣτΕ 1542/2016).

    Επειδή, βάσει των ανωτέρω, η προσβαλλόμενη σιωπηρή απόρριψη της με αριθ. /2019 επιφυλάξεως του άρθρου 20 του ν. 4174/2013 είναι τυπικά πλημμελής και πρέπει να ακυρωθεί ως παντελώς αναιτιολόγητη, ώστε η αρμόδια φορολογική αρχή να ασκήσει την ελεγκτική της αρμοδιότητα ως προς την δυνατότητα έκπτωσης της υπό κρίση δαπάνης, δεδομένου μάλιστα του ύψους αυτής, εξετάζοντας σε κάθε περίπτωση εάν πληρούνται οι προϋποθέσεις που θέτει ο Κ.Φ.Ε., παρέχοντας σαφή, ειδική και επαρκή αιτιολογία για τη νομική βάση, τα γεγονότα και τις περιστάσεις που θεμελιώνουν το πόρισμά της.

    Επειδή σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παρ. 6 του άρθρου 63 του ν. 4174/2013, όπως προστέθηκε με το άρθρο 49 παρ. 5 του ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α 287/31.12.2013) και του άρθρου 4 παρ. 3 της ΠΟΛ.1064/2017 σε περίπτωση που η πράξη ακυρώνεται για λόγους τυπικής πλημμέλειας, η αρμόδια φορολογική αρχή ενεργεί εκ νέου σύμφωνα με τα οριζόμενα στην απόφαση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών.
     

 

Τόκοι δανείων που αφορούν ενδοομιλικά μερίσματα

ΔΕΔ 588/2020

Επιχείρηση υπέβαλε δήλωση φορολογίας εισοδήματος με επιφύλαξη ως προς τη θετική εκ μέρους της φορολογική αναμόρφωση δαπανών τόκων δανείων ύψους 4.177.706,59 ευρώ, ποσό που καταχώρησε στον κωδ.2014 της κατάστασης φορολογικής αναμόρφωσης, «δαπάνες που αφορούν ενδοομιλικά μερίσματα που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 48 περ. 4 του ν. 4172/2013 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος» και β) αιτείται την έντοκη επιστροφής επί του επιπλέον καταβληθέντος φόρου εισοδήματος που αναλογεί στις άνω δαπάνες τόκων.


Η προσφεύγουσα εταιρεία, με την ενδιοφανή προσφυγή ζήτησε :

-Να ακυρωθεί η απόρριψη της υπ' αριθ. πρωτ /2019 (α) δήλωσης επιφύλαξης (κατ' άρθρο 20 παρ. 1 του ν. 4174/2013) συνοδεύουσα την με μοναδικό αριθμό καταχώρησης TaxisNet δήλωση Φορολογίας Εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων άρθρου 45 Ν. 4172/2013 φορολογικού έτους 2018, η οποία υποβλήθηκε εμπρόθεσμα την 25/07/2019 μέσω της ηλεκτρονικής εφαρμογής TaxisNet από την εταιρεία μας και (β) να γίνει δεκτή η αίτηση έντοκης επιστροφής του επιπλέον αχρεωστήτως καταβληθέντος φόρου εισοδήματος ποσού 526.159,46 Ευρώ.
-Να γίνει δεκτή η ως άνω υπ' αριθ, πρωτ /2019 δήλωση επιφύλαξης και αίτηση επιστροφής φόρου
-Να αναγνωριστεί ότι δαπάνη τόκων ύφους 4.177.706,59 ευρώ που πραγματοποίησε η Εταιρεία μας κατά το φορολογικό έτος 2018 δεν εμπίπτει στον περιορισμό της μη έκπτωσης του άρθρου 48 παρ. 4 του ν. 4172/2014.
Να γίνει νέα εκκαθάριση της δήλωσης και να αναγνωριστεί ότι τα φορολογητέα κέρδη της Εταιρεία μας για το φορολογικό έτος 2018 - μετά την αναμόρφωση ποσού τόκων ύφους 979.754,85 Ευρώ σύμφωνα με το άρθρο 49 του ν. 4172/2013 το οποίο θα μεταφέρεται χωρίς χρονικό περιορισμό για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της Εταιρεία μας- ανέρχονται σε 3.349.700,69 Ευρώ.
Να της επιστραφεί νομιμοτόκως σύμφωνα με το άρθρο 53 παρ. 2 του ν. 4174/2013 ποσό φόρου ύψους 526.159,46 Ευρώ και η ισόποση προκαταβολή φόρου για το φορολογικό έτος 2019, ήτοι συνολικός φόρος ύψους 1.052.318,92, που προκύπτει από τη διαφορά στο φόρο που αναλογεί στα φορολογητέα κέρδη της, προβάλλοντας τους κάτωθι ισχυρισμούς:
ΠΡΩΤΟΣ ΛΟΓΟΣ: Εσφαλμένη ερμηνεία άλλως πλημμελής εφαρμογή του άρθρου 48 παρ. 4 του ΚΦΕ - αντίθετη στο γράμμα και στο σκοπό του νόμου η ερμηνεία της υπό κρίση διάταξης όπως υιοθετείται από τη Φορολογική Διοίκηση
ΔΕΥΤΕΡΟΣ ΛΟΓΟΣ: Αντίθετη στο άρθρο 4 παρ. 1 και 3 της Ευρωπαϊκής Οδηγίας 2011/96/ΕΕ η διάταξη του άρθρου 48 παρ. 4 του ΚΦΕ αν ερμηνευτεί ως επιβάλλουσα περιορισμό στην έκπτωση επιχειρηματικών δαπανών συνδεόμενων με τη συμμετοχή ανεξάρτητα από την είσπραξη αφορολόγητου μερίσματος
ΤΡΙΤΟΣ ΛΟΓΟΣ: Εφαρμογή της ειδικότερης διάταξης του άρθρου 49 του ΚΦΕ σχετικά με την έκπτωση των τόκων αντί της γενικότερης του άρθρου 48 παρ. 4 του ΚΦΕ
 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή ,σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 48 ν.4172/2013:
    1. Τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσονται από το φόρο, εάν το νομικό πρόσωπο που προβαίνει στη διανομή:
    α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Λ' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ, όπως ισχύει, και
    β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους - μέλους της ΕΕ, σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός ΕΕ κατ’ εφαρμογήν όρων σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και
    γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής, σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιοδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και
    δ) ο λήπτης φορολογούμενος κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου που διανέμει, και
    ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερεις (24) μήνες.
    2. Η προηγούμενη παράγραφος ισχύει επίσης για τα ενδοομιλικά μερίσματα που εισπράττονται από μόνιμες εγκαταστάσεις εταιρειών άλλων κρατών - μελών που βρίσκονται στην Ελλάδα και προέρχονται από τις θυγατρικές τους σε ένα άλλο κράτος - μέλος."
    3. Εάν διανέμονται κέρδη από νομικό πρόσωπο σε λήπτη φορολογούμενο που δεν έχει διακρατήσει το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής επί είκοσι τέσσερεις (24) μήνες, αλλά πληρούται η προϋπόθεση γ' της παραγράφου 1, ή αυτή της παραγράφου 2, ο λήπτης φορολογούμενος μπορεί προσωρινά να ζητήσει την απαλλαγή που προβλέπεται στις εν λόγω παραγράφους, εφόσον καταθέσει στη Φορολογική Διοίκηση εγγυητική επιστολή υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου, ίση με το ποσό του φόρου που θα όφειλε να καταβάλει σε περίπτωση μη χορήγησης της απαλλαγής.
    Η απαλλαγή καθίσταται οριστική και η εγγύηση λήγει κατά την ημερομηνία που συμπληρώνονται είκοσι τέσσερεις (24) μήνες διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής.
    Εάν ο φορολογούμενος παύει να διακρατεί το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής πριν τη συμπλήρωση των είκοσι τεσσάρων (24) μηνών, η εγγύηση καταπίπτει υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου κατά την ημερομηνία αυτή.
    4. Εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.
    5. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών ορίζονται τα έντυπα εφαρμογής του άρθρου αυτού.
    6. Οι διατάξεις των παραγράφων 1 και 2, όσον αφορά στα ενδοομιλικά μερίσματα από άλλο κράτος μέλος της ΕΕ, εφαρμόζονται για διανομές κερδών στον βαθμό που τα εν λόγω κέρδη δεν εκπίπτουν από τη θυγατρική, και δεν εφαρμόζονται στον βαθμό που τα κέρδη αυτά εκπίπτουν από τη θυγατρική.


    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις της αριθ.1039/26-1-2015 ΠΟΛ με θέμα Οδηγίες για την εφαρμογή των άρθρων 48 και 63 του ν.4172/2013, αναφορικά με την απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων και παρακράτησης φόρου ενδοομιλικών πληρωμών.
    Άρθρο 48 Απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων 4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου αυτού προβλέπεται ότι εάν η διανομή κερδών προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, o φορολογούμενος (νομικό πρόσωπο) δεν έχει τη δυνατότητα να εκπέσει τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή. Το νόημα της παραγράφου αυτής είναι ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.


    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις της αριθ. πρωτ. ΔΕΑΦ Β 1131644 ΕΞ 7 Σεπτεμβρίου 2016 με ΘΕΜΑ: Διευκρινίσεις σχετικά με την εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013.
    Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
    1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013, εάν η διανομή κερδών που αναφέρεται στην παράγραφο 1 και 2 (απαλλαγή ενδοομιλικών μερισμάτων) προκύπτει από συμμετοχή σε άλλο νομικό πρόσωπο, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.
    2. Με την ΠΟΛ.1039/2015 εγκύκλιό μας με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή του άρθρου 48 του ν.4172/2013, διευκρινίστηκε, μεταξύ άλλων, ότι εφόσον το εισόδημα (εισπραττόμενο μέρισμα) απαλλάσσεται της φορολογίας με βάση τις προϋποθέσεις του άρθρου 48, τότε οι τυχόν δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί και συνδέονται με αυτή τη συμμετοχή, όπως συμβολαιογραφικά έξοδα, φόροι, αμοιβές τρίτων, κλπ., καθώς και τυχόν χρηματοοικονομικά έξοδα (τόκοι δανείων για την απόκτηση των συμμετοχών), κλπ., δεν εκπίπτουν στο σύνολό τους.
    3. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 δεν συνδέεται με την καταβολή μερίσματος από το νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις των παρ.1 και 2 του ίδιου άρθρου, αλλά με τη διενέργεια τυχόν δαπανών (π.χ. τόκοι δανείων) που συνδέονται με την συμμετοχή σε αυτό το νομικό πρόσωπο.
    Κατά συνέπεια, οι τυχόν επιχειρηματικές δαπάνες που έχουν πραγματοποιηθεί από νομικό πρόσωπο και οι οποίες συνδέονται με τη συμμετοχή του σε άλλο νομικό πρόσωπο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των παρ.1 και 2 του άρθρου 48, δεν εκπίπτουν στο σύνολο τους στο φορολογικό έτος που πραγματοποιούνται, ανεξάρτητα αν στο έτος αυτό λαμβάνει χώρα διανομή κερδών από το νομικό πρόσωπο στο οποίο αυτό συμμετέχει.
    4. Επίσης, οι διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 εφαρμόζονται ανεξάρτητα αν μεταβάλλεται το ποσοστό συμμετοχής στη θυγατρική εταιρεία.
    Επομένως, οι υπόψη διατάξεις καταλαμβάνουν και τις περιπτώσεις που οι σχετικές δαπάνες (π.χ. τόκοι δανείων) πραγματοποιούνται όχι μόνο για την απόκτηση της συμμετοχής, αλλά και για τη χρηματοδότηση μίας ήδη υφιστάμενης θυγατρικής εταιρείας, ανεξάρτητα εάν η χρηματοδότηση αυτή διευρύνει τη δυνατότητα κτήσης αφορολόγητου εσόδου (ενδοομιλικού μερίσματος), καθόσον το πεδίο εφαρμογής των υπόψη διατάξεων δεν συνδέεται με την μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής, αλλά με τυχόν δαπάνες που συνδέονται με την συμμετοχή σε νομικό πρόσωπο που πληροί τις προϋποθέσεις της παρ. 1 του άρθρου 48 του ίδιου νόμου.
    Για παράδειγμα, οι τόκοι ομολογιακού δανείου που καταβάλλει μητρική εταιρεία, το ποσό του οποίου διατίθεται για την αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου θυγατρικών τους, οι οποίες στη συνέχεια προβαίνουν σε αύξηση του μετοχικού τους κεφαλαίου με έκδοση νέων μετοχών από την οποία δεν επέρχεται μεταβολή του ποσοστού συμμετοχής της μητρικής εταιρείας (π.χ. ποσοστό συμμετοχής 100%), εμπίπτουν στο περιορισμό της παρ. 4 του άρθρου 48 του ν.4172/2013.


    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 9 παρ.2 του ν.4174/2013, οι ερμηνευτικές εγκύκλιοι είναι δεσμευτικές για τη Φορολογική Διοίκηση, έως ότου ανακληθούν ρητά ή έως ότου τροποποιηθεί η νομοθεσία την οποία ερμηνεύουν.
     

Τόκοι προνομιούχων μετοχών

ΔΕΔ 589/2020


Κατά το φορολογικό έτος 2018 η εταιρία κατέβαλε στους κατόχους των προνομιούχων άνευ δικαιώματος ψήφου και άνευ δικαιώματος συμμετοχής στα κέρδη μετόχους το ποσό των Ευρώ 11.777.333,33.
Με την από 16.07.2015 επιστολή της προς την Γενική Γραμματεία Δημοσίων Εσόδων,  γνωστοποίησε στη σχετική διεύθυνση το παραπάνω ιστορικό σε σχέση με την καταβολή του ποσού αυτού και ζήτησε την θέση της Διεύθυνσης σχετικά με την έκπτωση της δαπάνης τόκων από τα ακαθάριστα έσοδά της, δεδομένου ότι αφ ενός μεν η δαπάνη των τόκων των προνομιούχων μετοχών δεν συμπεριλαμβάνεται στις μη εκπιπτόμενες δαπάνες του άρθρου 23 του ν.4172/2013, αφ ετέρου δε ότι στην συγκεκριμένη περίπτωση επληρούντο οι προϋποθέσεις των άρθρων 22, 49 και 50 του ν. 4172/2013

Στη συνέχεια η αρμόδια υπηρεσία του Υπουργείου Οικονομικών εξέδωσε την υπ' αριθμ. ΔΕΑΦΒ 1133201ΕΞ2015/12.10.2015 απάντηση της στην επιστολή της εταιρείας μας, όπου, διατύπωσε την άποψη ότι οι τόκοι προνομιούχων μετοχών «αποτελούν για τις ανάγκες της φορολογίας εισοδήματος μέρισμα»

Λαμβάνοντας υπόψη τα ανωτέρω, η επιχείρηση, υπέβαλε εμπροθέσμως μέσω της ηλεκτρονικής πλατφόρμας taxisnet την υπ' αριθ /2019 δήλωση Φορολογίας
Εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων άρθρου 45 του ν. 4172/2013 για το φορολογικό έτος 2018 την οποία υπέβαλε στη Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε. Αθηνών.
Επί της ως άνω δήλωσης υπέβαλλε την υπ' αριθ. πρωτ /2019 επιφύλαξη της σύμφωνα με το άρθρο 20 παρ. 1 του ΚΦΔ.

Δυνάμει της ως άνω δήλωσης φορολογίας εισοδήματος προσδιόρισε το φορολογητέο εισόδημα της στο ποσό των Ευρώ 75.174.529,45, ενώ ο αναλογών φόρος προσδιορίσθηκε στο ποσό των Ευρώ 21.725.909,77 (ήτοι φόρος που αναλογεί ποσού Ευρώ 21.800.613,54 μείον φόρος που παρακρατήθηκε ποσού Ευρώ 72.170,75 και Ευρώ 2.533,02), και προκατέβαλε (σε ποσοστό 100% του προσδιορισθέντα φόρου) το ποσό των Ευρώ 21.725.909,77 για το επόμενο φορολογικό έτος.

Σημειώνεται ότι στη φορολογική αναμόρφωση των αποτελεσμάτων της συμπεριέλαβε στις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες το ποσό των Ευρώ 11.777.333,33 που αντιστοιχεί στο συνολικό ποσό των τόκων που καταβλήθηκε στους κατόχους των προνομιούχων μετοχών και το οποίο λογιστικοποιήθηκε στα τηρούμενα κατά τα ΔΛΠ βιβλία της εταιρείας κατά το ποσό των Ευρώ 5.328.397,06 ως αποπληρωμή κεφαλαίου και κατά το ποσό των Ευρώ 6.607.102,94, ως δαπάνη τόκων, ήτοι αύξησε τις μη εκπιπτόμενες δαπάνες της από Ευρώ 9.406.407,85 σε Ευρώ 21.183.741,18.

Κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος της η εταιρεία, από το ανωτέρω ποσό που καταβλήθηκε στους κατόχους των προνομιούχων μετοχών, δεν εξέπεσε από τα ακαθάριστα έσοδά της το ποσό των Ευρώ 11.777,333,33, το οποίο, αντιστοιχεί στο ισόποσο της δαπάνης τόκων και, ως εκ τούτου, δεν μείωσε τα κατά ΔΛΠ λογιστικά κέρδη της επί των οποίων φορολογήθηκε κατά την εμπρόθεσμα κατατεθείσα φορολογική δήλωση.


Με την ενδικοφανή προσφυγή που άσκησε επικαλέστηκε :
"Παρανόμως η αντίδικος φορολογική αρχή απέρριψε σιωπηρώς την υπ' αριθ. πρωτ. /2019 επιφύλαξη η οποία διατυπώθηκε επί της από 29.07.2019 και με αριθμό
δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος νομικών προσώπων φορολογικού έτους 2018 της εταιρεία μας και δεν αναγνώρισε ότι η καταβολή των τόκων των προνομιούχων μετοχών της εταιρείας μας ποσού Ευρώ 11.777.333,33 στον δικαιούχο των προνομιούχων μετοχών, για σκοπούς προσδιορισμούς του φορολογητέου αποτελέσματος της εταιρείας μας κατά το φορολογικό έτος 2018 εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, καθώς η εν λόγω δαπάνη πληροί τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 Ν. 4172/2013, σε συνδυασμό με τα άρθρα 23, 49 και 50 του ν.4172/2013."

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, το άρθρο 105 παρ 6 εδ. β του προϊσχύοντος Ν.2238/94 προέβλεπε ότι, από τα ακαθάριστα έσοδα των ημεδαπών ανώνυμων εταιριών εκπίπτουν οι τόκοι που καταβάλλει ημεδαπή ανώνυμη εταιρία στους κατόχους προνομιούχων μετοχών αυτής, εφόσον οι τόκοι δεν προέρχονται από τα κέρδη της.
    Επειδή, οι διατάξεις του νόμου 4172/2013(ΦΕΚ167) ισχύουν από τη δημοσίευσή του στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (23-7-2013), με εξαίρεση τα οριζόμενα στο άρθρο 72 ή αν άλλως ορίζεται στις επιμέρους διατάξεις αυτού.

    Επειδή, σύμφωνα με τις μεταβατικές διατάξεις του άρθρο 72 παρ. 25 ν 4172/2013, από την έναρξη ισχύος του ν.4172/2013 παύουν να ισχύουν οι διατάξεις του ν.2238/1994 (Λ' 151), συμπεριλαμβανομένων και όλων των κανονιστικών πράξεων και εγκυκλίων που έχουν εκδοθεί κατ' εξουσιοδότηση αυτού του νόμου

    Επειδή, με βάση τα παραπάνω η διάταξη του άρθρου 105 παρ 6 εδ. β έπαψε να ισχύει με τη θέση σε ισχύ του νέου Κώδικα φορολογίας εισοδήματος (ν. 4172/2013) και παράλληλα έπαψαν να ισχύουν και όλες οι κανονιστικές πράξεις και εγκύκλιοι που έχουν εκδοθεί κατ’ εξουσιοδότηση αυτού του Νόμου.

    Επειδή, η διάταξη του άρθρου 1 του ν 3723/2008 που προέβλεπε την αύξηση κεφαλαίου των ανωνύμων τραπεζικών εταιρειών με έκδοση προνομιούχων μετοχών με σταθερή απόδοση 10% που θα καταβάλλεται επί του εισφερόμενου κεφαλαίου αντιμετωπίζεται φορολογικά ως τόκος ο οποίος εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα της Τραπέζης, είναι ειδική διάταξη για την ανακεφαλαιοποίηση των τραπεζών και δεν εφαρμόζεται στην υπό κρίση υπόθεση

    Επειδή, με τις διατάξεις του άρθρου 35 του ν.4172/2013, οι οποίες ισχύουν για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά, ορίζεται μεταξύ άλλων, ότι το εισόδημα που αποκτά ένα φυσικό πρόσωπο και προκύπτει στο φορολογικό έτος σε μετρητά ή σε είδος με τη μορφή μερισμάτων, τόκων και δικαιωμάτων θεωρείται γενικά εισόδημα από κεφάλαιο.

    Επειδή, με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 36 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι ο όρος «μερίσματα» σημαίνει το εισόδημα που προκύπτει από μετοχές, ιδρυτικούς τίτλους, ή άλλα δικαιώματα συμμετοχής σε κέρδη τα οποία δεν αποτελούν απαιτήσεις από οφειλές (χρέη), καθώς και το εισόδημα από άλλα εταιρικά δικαιώματα, στα οποία περιλαμβάνονται τα μερίδια, οι μερίδες συμπεριλαμβανομένων των προμερισμάτων και μαθηματικών αποθεματικών, οι συμμετοχές σε κέρδη προσωπικών επιχειρήσεων, οι διανομές των κερδών από κάθε είδους νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, καθώς και κάθε άλλο συναφές διανεμόμενο ποσό.

    Επειδή, με τις διατάξεις του άρθρου 3 του κ.ν. 2190/1920, όπως ισχύει, ορίζεται ότι επιτρέπεται να ορίζεται με διατάξεις του καταστατικού προνόμιο υπέρ μετοχών. Το προνόμιο αυτό συνίσταται στη μερική ή ολική απόληψη, πριν από τις κοινές μετοχές, του διανεμόμενου μερίσματος, σύμφωνα με τις ειδικότερες διατάξεις του καταστατικού, και στην προνομιακή απόδοση του καταβληθέντος από τους κατόχους των προνομιούχων μετοχών κεφαλαίου από το προϊόν της εκκαθάρισης της εταιρικής περιουσίας, συμπεριλαμβανομένης της συμμετοχής τούτων στα υπέρ το άρτιο ποσά, που είχαν τυχόν καταβληθεί. Ομοίως, επιτρέπεται να ορίζεται ότι σε περίπτωση μη διανομής μερίσματος σε μια ή περισσότερες χρήσεις, το προνόμιο υπέρ των μετοχών αφορά στην προνομιακή καταβολή μερισμάτων και για τις χρήσεις κατά τις οποίες δεν έγινε διανομή μερίσματος (παρ.1). Περαιτέρω το καταστατικό μπορεί να ορίζει ότι οι προνομιούχες μετοχές παρέχουν σταθερό μέρισμα ή ότι συμμετέχουν εν μέρει μόνο στα κέρδη της εταιρείας. Χορήγηση άλλων προνομίων περιουσιακής φύσης, περιλαμβανομένης της απόληψης ορισμένου τόκου ή της συμμετοχής, κατά προτεραιότητα, σε κέρδη από ορισμένη εταιρική δραστηριότητα, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο καταστατικό, δεν αποκλείεται. Το καταστατικό, ομοίως, μπορεί να ορίζει ότι η απόληψη ορισμένου τόκου μπορεί να γίνει με την προϋπόθεση ότι οι προνομιούχες μετοχές δεν θα συμμετέχουν στα κέρδη της εταιρείας, για συγκεκριμένο χρονικό διάστημα, που καθορίζεται κατά την έκδοση τους. Τα δικαιώματα που παρέχουν οι προνομιούχες μετοχές υπόκεινται στους περιορισμούς του άρθρου 44α. Προνομιούχες μετοχές της ίδιας σειράς έκδοσης παρέχουν ίσα δικαιώματα (παρ.2). Οι προνομιούχες μετοχές μπορούν να εκδοθούν και χωρίς δικαίωμα ψήφου ή με δικαίωμα ψήφου περιοριζόμενο σε ορισμένα ζητήματα, σύμφωνα με τις διατάξεις του καταστατικού (παρ.4)

    Επειδή, με την ΠΟΛ.1042/2015 εγκύκλιό δόθηκαν διευκρινίσεις αναφορικά με τη φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από μερίσματα, τόκους και δικαιώματα μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013). Ειδικότερα, διευκρινίσθηκε ότι στην έννοια του μερίσματος εμπίπτει κάθε διανομή κερδών, ημεδαπής ή αλλοδαπής προέλευσης, που προέρχεται από εισηγμένες και μη μετοχές, από ιδρυτικούς τίτλους, από εταιρικά μερίδια ΕΠΕ ή από συμμετοχή σε προσωπικές εταιρείες, κοινοπραξίες και λοιπές νομικές οντότητες, μεταξύ άλλων, και οι τόκοι προνομιούχων μετοχών.
    Επειδή, από τα ανωτέρω προκύπτει ότι με βάση την ερμηνεία που έχει δοθεί από τη Διοίκηση, η απόληψη τόκων, ως απόδοση των προνομιούχων μετοχών που αποκτούν οι κάτοχοί τους, αποτελεί σε κάθε περίπτωση μέρισμα, χωρίς να εξετάζεται εάν οι προνομιούχες μετοχές συμμετέχουν στα κέρδη της εταιρείας ή όχι. Η θέση αυτή βασίσθηκε στο γεγονός ότι η απόδοση των προνομιούχων μετοχών, ανεξαρτήτως του τρόπου με τον οποίο υπολογίζεται (τόκοι, μέρισμα, κλπ.) θεωρείται ότι απορρέει από τη μετοχική σχέση που συνδέει τους κατόχους των μετοχών με την ανώνυμη εταιρεία, δεδομένου ότι οι προνομιούχες μετοχές δεν συνίστανται σε έντοκη απαίτηση αλλά ουσιαστικά συμμετοχή στο μετοχικό κεφάλαιο.

    Επειδή, η έκτακτη Γενική Συνέλευση των μετόχων της προσφεύγουσας εταιρείας αποφάσισε στις 28.02.2012 την τροποποίηση του καταστατικού της προβλέποντας τη δυνατότητα να εκδώσει προνομιούχες μετοχές χωρίς δικαίωμα ψήφου και παρέχοντας στους κατόχους αυτών το δικαίωμα απόληψης τόκου χωρίς να συμμετέχουν στα κέρδη της εταιρείας, αλλά υπολογιζόμενος ο τόκος αυτός επί του ονομαστικού κεφαλαίου των προνομιούχων μετοχών (σχετ. ΦΕΚ 5687 Τεύχος Ανωνύμων Εταιρειών - Εταιρειών Περιορισμένης Ευθύνης και Γενικού Εμπορικού Μητρώου)
    Κατόπιν όλων των ανωτέρω και σύμφωνα με όσα διατυπώθηκε με την ΠΟΛ.1042/2015 εγκύκλιο, αλλά και με την ΔΕΑΦΒ 1133201 ΕΞ 2015/12.10.2015 ,ότι δηλαδή οι τόκοι προνομιούχων μετοχών αποτελούν για τις ανάγκες της φορολογίας εισοδήματος μέρισμα
     

 

Τόκοι δανείου σε συνδεδεμένη εταιρία για κάλυψη μερίσματος, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα

ΔΕΔ 638/2020

Στις 25.06.2015 η Γενική Συνέλευση των μετόχων της εταιρείας «...........» αποφάσισε τη διανομή πρώτου μερίσματος και πρόσθετου μερίσματος από τα κέρδη του φορολογικού έτους 2014 και προηγούμενων, συνολικού ύψους € 39.600.000.
Λόγω έλλειψης ταμειακών διαθεσίμων για την κάλυψη της σχετικής υποχρέωσης, η εταιρεία έλαβε εντός του φορολογικού έτους 2015 δάνεια ύψους € 12.300.000 και 23.200.000 $, από τη συνδεδεμένη εταιρεία «................» με επιτόκια 3,4% και 4,8%, αντίστοιχα.
Τα ποσά των δανείων καταβλήθηκαν για λογαριασμό της εταιρείας, από την δανείστρια εταιρεία, απευθείας σε τραπεζικούς λογαριασμούς των μετόχων της σε εξόφληση των οφειλόμενων μερισμάτων, της δανειζόμενης εταιρείας.


Αιτιολογικά ΔΕΔ για την απόριψη της δαπάνης των τόκων

 

 
  • Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ Λ' 167) ορίζεται ότι: «Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες:
    α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της,
    β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,
    γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.».
    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α' του άρθρο 23 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι:« Οι ακόλουθες δαπάνες δεν εκπίπτουν:
    α) τόκοι από δάνεια που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους, εκτός από τα τραπεζικά δάνεια, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θα προέκυπταν εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος για την πλησιέστερη χρονική περίοδο πριν την ημερομηνία δανεισμού,
    (....).».
    Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1113/2015 εγκύκλιό μας, με την οποία κοινοποιήθηκαν οι διατάξεις των άρθρων 22, 22Λ και 23 του ν.4172/2013, διευκρινίσθηκε, μεταξύ άλλων, ότι από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων εκπίπτει όποια δαπάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 και συγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικό κατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών του άρθρου 23.
    Με την ίδια εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι στις δαπάνες της περίπτωσης α’ του άρθρου 22 εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματός της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης.
    Επίσης, με την ίδια εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι ειδικά στην περίπτωση δανείων μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων κατά την έννοια των διατάξεων της περ. ζ’ του άρθρου 2 του ν.4172/2013, και με την προϋπόθεση ότι αθροιστικά πληρούνται τα κριτήρια του άρθρου 22, εφαρμόζονται αποκλειστικά οι ειδικότερες διατάξεις του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε., περί εφαρμογής της αρχής των ίσων αποστάσεων και των κατευθυντήριων γραμμών του ΟΟΣΛ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές και όχι οι διατάξεις της περ. α’ του άρθρου αυτού.
    Επιπλέον, όπως έχει ήδη διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1037/2015 εγκύκλιό μας, στην περίπτωση των συνδεδεμένων επιχειρήσεων μετά την εφαρμογή του άρθρου 50 εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 49 περί υποκεφαλαιοδότησης.
    Επειδή, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 3 του α.ν. 148/1967 ορίζεται ότι: «οι ανώνυμες εταιρείες υποχρεούνται να διανέμουν σε μετρητά, κατά έτος στους μετόχους ποσοστό τουλάχιστον τριάκοντα πέντε τοις εκατό (35%) επί των καθαρών κερδών, μετά την αφαίρεση μόνον του τακτικού αποθεματικού και των κερδών από την εκποίηση μετοχών οι οποίες κατέχονται τουλάχιστον από δεκαετίας και αντιπροσωπεύουν συμμετοχή ανωτέρω του 20% επί του καταβεβλημένου μετοχικού κεφαλαίου θυγατρικής τους εταιρείας, εφ' όσον το κατά το παρόν άρθρο διανεμητέο τμήμα κερδών είναι μεγαλύτερο από το προκύπτον εκ της εφαρμογής της διάταξης της περίπτωσης β’ της παραγράφου 2 του άρθρου 45 του κ.ν. 2190/ 1920 περί Ανωνύμων Εταιρειών.».
    Επειδή, σύμφωνα με την παρ. 2 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται ότι:« οι διατάξεις της προηγούμενης παραγράφου δεν εφαρμόζονται αν η γενική συνέλευση των μετόχων με πλειοψηφία τουλάχιστον εξήντα πέντε τοις εκατό (65%) του καταβεβλημένου εταιρικού κεφαλαίου αποφασίσει αυτό. Στην περίπτωση αυτήν, το μη διανεμόμενο μέρισμα μέχρι τουλάχιστον ποσοστού τριάντα πέντε τοις εκατό (35%) επί των καθαρών κερδών, που προβλέπεται από την προηγούμενη παράγραφο, μεταφέρεται στα βιβλία της εταιρείας σε ειδικό λογαριασμό αποθεματικού προς κεφαλαιοποίηση. Το αποθεματικό αυτό υποχρεούται η ανώνυμη εταιρία εντός τετραετίας από το χρόνο του σχηματισμού του να κεφαλαιοποιήσει, με έκδοση νέων μετοχών που παραδίδει δωρεάν στους δικαιούχους μετόχους.».

    Επειδή, σύμφωνα με την παρ. 3 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται ότι: «οι διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 δεν εφαρμόζονται εφόσον το αποφασίσει η Γενική Συνέλευση με πλειοψηφία εβδομήντα τοις εκατό (70%) τουλάχιστον του καταβεβλημένου εταιρικού κεφαλαίου.».

    Όπως προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου της κρινόμενης προσφυγής, στις 25.06.2015 η Γενική Συνέλευση των μετόχων της εταιρείας « » αποφάσισε τη
    διανομή πρώτου μερίσματος και πρόσθετου μερίσματος από τα κέρδη του φορολογικού έτους 2014 και προηγούμενων, συνολικού ύψους € 39.600.000. Ωστόσο, λόγω έλλειψης ταμειακών διαθεσίμων για την κάλυψη της σχετικής υποχρέωσης, η εταιρεία έλαβε εντός του φορολογικού έτους 2015 δάνεια ύψους € 12.300.000 και 23.200.000 $, από τη συνδεδεμένη εταιρεία « » με επιτόκια 3,4% και 4,8%, αντίστοιχα. Τα ποσά των δανείων καταβλήθηκαν για λογαριασμό της εταιρείας, από την δανείστρια εταιρεία, απευθείας σε τραπεζικούς λογαριασμούς των μετόχων της σε εξόφληση των οφειλόμενων μερισμάτων, της δανειζόμενης εταιρείας.

    Επειδή, από τα ανωτέρω προκύπτει ότι οι τόκοι που καταβάλλει η εταιρεία « » για δάνειο το οποίο έλαβε από αλλοδαπή συνδεδεμένη της εταιρεία για την
    κάλυψη μερίσματος (πρώτου και πρόσθετου) που διένειμε προς τους μετόχους της, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της, καθόσον δεν πληρείται η παρ. α’ του άρθρου 22 του ν.4172/2013, δεδομένου ότι τα ληφθέντα ποσά δανείων δεν χρησιμοποιήθηκαν από την εταιρεία προς το συμφέρον αυτής, καθόσον αν και διατέθηκαν για την εκπλήρωση σχετικής υποχρέωσης της εταιρείας δεν συνέβαλαν στη δημιουργία εισοδήματος ούτε στην ανάπτυξη των εργασιών της και ως εκ τούτου ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας απορρίπτεται ως αβάσιμος.
     

Εικονικά τιμολόγια - Καλή πίστη - Εξόφληση με τραπεζικά μέσα.

ΔΕΔ 329.2020


Σε έλεγχος που έγινε από την Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. διπιστώθηκε ότι η εελγχόμενη επιχείρηση είναι λήπτης εικονικών τιμολογίων.
Η οντότητα που εξέδωσε τα τιμολόγια είναι μεν φορολογικώς υπαρκτό πρόσωπο(έχει υποβάλλει δήλωση έναρξης, έχει θεωρήσει βιβλία και στοιχεία, έχει υποβάλλει δηλώσεις εισοδήματος, Φ.Π.Α.) αλλά δεν είχε την δυνατότητα πραγματοποίησης των επίμαχων συναλλαγών και ως εκ τούτου τα τιμολόγια αυτά που έλαβε και καταχώρισε, η προσφεύγουσα, στα βιβλία της θεωριούνται εικονικά ως προς το πρόσωπο του εκδότη.
Η επιχείρηση ισχυρήστηκε ότι τελούσε σε καλή πίστη κατά την διενέργεια των συναλλαγών και ως εκ τούτου θα έπρεπε να ανγωνριστούν οι δαπάνες για τα σχετικά φορολογικά στοιχεία τα οποία συνοδευόντουσαν και από αποδείξεις είσπραξης, όχι όμως εξόφλησης με τραπεζικό μέσο.

Αιτιολογικά ΔΕΔ για την απόριψη της δαπάνης

 
  • Επειδή με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθ. 19 του ν. ν. 2523/1997(Αδίκημα φοροδιαφυγής για πλαστά, εικονικά ή νοθευμένα φορολογικά στοιχεία, καθώς και για μη εφαρμογή διατάξεων του Κ.Β.Σ.), ορίζεται ότι: « 4. Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση, δημόσια οικονομική υπηρεσία ».

    Επειδή με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθ. 18 του ΚΒΣ, Π.Δ. 186/1992, οριζόταν ότι: «Κάθε εγγραφή στα βιβλία, που αφορά συναλλαγή ή άλλη πράξη του υπόχρεου, πρέπει να στηρίζεται σε στοιχεία που προβλέπονται από τις διατάξεις του Κώδικα αυτού ή σε δημόσια έγγραφα ή σε άλλα πρόσφορα αποδεικτικά στοιχεία».
    Επειδή με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθ. 32 του ν. 2859/2000, ορίζεται ότι: «Το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου μπορεί να ασκηθεί, εφόσον ο υποκείμενος στο φόρο κατέχει: α)..., β) νόμιμο τιμολόγιο ή άλλο αποδεικτικό στοιχείο που επέχει θέση τιμολογίου, από τα οποία αποδεικνύονται οι παραδόσεις αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών που γίνονται σ' αυτόν και ο φόρος με τον οποίον επιβαρύνθηκαν, ...».


    Επειδή στο άρθρο 55 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ΚΦΔ, Ν. 4174/2013, Α', 170), όπως οι παράγραφοι 1 και 2 αυτού ίσχυαν πριν από την κατάργησή τους με το άρθρο 3§4 περ. α' και β' του Ν. 4337/2015 (Α' 129), ορίζονταν, πλην άλλων, τα εξής:
    «1. Για τους σκοπούς του Κώδικα, ως «φοροδιαφυγή νοείται: α).... ε) Η έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων και η αποδοχή αυτών. Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολο της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στη Φορολογική διοίκηση. Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρεία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται. Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας.... 2 α).... γ) Σε
    περίπτωση έκδοσης εικονικών φορολογικών στοιχείων ή νόθευσης αυτών, καθώς και καταχώρησης στα βιβλία, αγορών ή εξόδων που δεν έχουν πραγματοποιηθεί και δεν έχει εκδοθεί φορολογικό στοιχείο ή λήψης εικονικών στοιχείων επιβάλλεται πρόστιμο για κάθε παράβαση ίσο με ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%) της αξίας του στοιχείου. Αν η αξία του στοιχείου είναι μερικώς εικονική, το ως άνω πρόστιμο επιβάλλεται για το μέρος της εικονικής αξίας. Εξαιρετικά στις κατωτέρω περιπτώσεις το πρόστιμο της περίπτωσης γ' μειώνεται ως εξής: αα) δδ)
    Όταν η εικονικότητα του στοιχείου αφορά το χαρακτηρισμό της αναγραφείσας συναλλαγής, η οποία αποδεικνύεται ότι αφορά άλλη υποκρυπτόμενη πραγματική συναλλαγή και κατά συνέπεια η έκδοση του εικονικού στοιχείου δεν επιφέρει καμία απώλεια εσόδων σχετικά με φόρους, επιβάλλεται πρόστιμο για την έκδοση μη προσήκοντος στοιχείου, ύψους πεντακοσίων ευρώ ανά στοιχείο και με ανώτατο ύψος προστίμου πενήντα χιλιάδες (50.000) ευρώ ανά ελεγχόμενο φορολογικό έτος. δ) Στο Φ.Π.Α. όταν μετά από έλεγχο αποδειχθεί ότι ο υποκείμενος στο φόρο, ως λήπτης εικονικού φορολογικού στοιχείου ή στοιχείου το οποίο νόθευσε αυτός ή άλλοι για λογαριασμό του, διενήργησε έκπτωση φόρου εισροών ή έλαβε επιστροφή φόρου, σύμφωνα με τις διατάξεις περί Φ.Π.Α., ή ως εκδότης δεν απέδωσε φόρο, με βάση πλαστά, εικονικά ή νοθευμένα φορολογικά στοιχεία, επιβάλλεται πρόστιμο ισόποσο με το πενήντα τοις εκατό (50%) του φόρου που εξέπεσε ή που επιστράφηκε ή δεν απέδωσε, ανεξάρτητα αν δεν προκύπτει τελικά ποσό φόρου για καταβολή».

    Επειδή, στο άρθρο 66 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ΚΦΔ, Ν. 4174/2013, Λ' 170), που προστέθηκε με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015 και ισχύει από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 17-10-2015, σύμφωνα με το άρθρο 23 του ιδίου νόμου, ορίζονται, πλην άλλων, τα εξής:
    «1. Έγκλημα φοροδιαφυγής διαπράττει όποιος με πρόθεση: 5. Όποιος εκδίδει πλαστά ή εικονικά φορολογικά στοιχεία, καθώς και όποιος αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία ή νοθεύει τέτοια στοιχεία, ανεξάρτητα από το αν διαφεύγει ή μη την πληρωμή φόρου, τιμωρείται (σημείωση: στη συνέχεια της διατάξεως ορίζονται οι ποινές) Ειδικά, όποιος εκδίδει ή αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία για ανύπαρκτη συναλλαγή στο σύνολο της ή για μέρος αυτής, τιμωρείται: (σημείωση: στη συνέχεια της διατάξεως ορίζονται οι ποινές) Εικονικό είναι το φορολογικό στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολο της ή για μέρος αυτής ή για συναλλαγή στην οποία το ένα από τα συμβαλλόμενα μέρη που αναγράφονται στο στοιχείο είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στη Φορολογική Διοίκηση. Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή νομική οντότητα ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται. Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε για τους σκοπούς του παρόντος νόμου ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας. Δεν είναι εικονικό για τον λήπτη το φορολογικό στοιχείο το οποίο αφορά πραγματική συναλλαγή, αν το πρόσωπο του εκδότη είναι διαφορετικό από αυτό που αναγράφεται στο στοιχείο

    Επειδή με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθ. 7 του ν. ν. 4337/2015 ορίζεται ότι: «3. Για τις παραβάσεις των διατάξεων του Κ. Β.Σ. (Π.Δ. 186/1992, Α' 84) και του Κ.Φ.Α.Σ. (ν. 4093/2012, Α' 222), που διαπράχθηκαν μέχρι την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 54 και 55 του ν. 4174/2013 και κατά την κατάθεση του παρόντος δεν έχουν εκδοθεί οι οριστικές πράξεις επιβολής προστίμων, δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 5 του ν.2523/1997, αλλά επιβάλλονται τα κατωτέρω πρόστιμα:

    α) δ) Όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στο πρόσωπο του εκδότη, ποσό ίσο με το 20% της αξίας του στοιχείου ».


    Επειδή, με την ΠΟΛ.1097/2016, με θέμα: Κοινοποίηση της με αρ.134/2016 γνωμοδότησης του Ν.Σ.Κ., η οποία έγινε αποδεκτή από τον Γενικό Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, σχετικά με την άσκηση δικαιώματος έκπτωσης του ΦΠΑ εισροών από καλόπιστο λήπτη εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη τιμολογίου:
    « Με την εν λόγω γνωμοδότηση έγινε δεκτό κατά πλειοψηφία ότι ο λήπτης εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη τιμολογίου που αφορά όμως πραγματική στο σύνολό της συναλλαγή, νομιμοποιείται να ασκήσει δικαίωμα έκπτωσης του αναλογούντος ΦΠΑ εφόσον:
    α) ο λήπτης αυτού ενεργούσε σε καλή πίστη δηλαδή δεν γνώριζε ότι ο εκδότης του στοιχείου δεν είναι το πρόσωπο με το οποίο σύναψε τη συμφωνία και πραγματοποίησε τη συναλλαγή,
    β) το φορολογικό στοιχείο εκδίδεται από συναλλακτικά και φορολογικά υπαρκτό πρόσωπο, δηλαδή από πρόσωπο, το οποίο έχει δηλώσει την έναρξη εργασιών του στη φορολογική αρχή και διαθέτει τις υποδομές και το προσωπικό για να πραγματοποιήσει τη συναλλαγή,
    γ) το φορολογικό στοιχείο έχει εκδοθεί νομότυπα δηλαδή δεν είναι πλαστό και αναγράφει τα στοιχεία που ορίζονται στις κείμενες φορολογικές διατάξεις (Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα - Κ.Φ.Α.Σ.- Κ.Β.Σ).
    Επειδή με την υπ' αριθ. 134/2016 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ., με θέμα: Δικαιούται ο λήπτης εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη φορολογικού στοιχείου να εκπέσει τον ΦΠΑ αυτού, όταν δεν αμφισβητείται η πραγματοποίηση της συναλλαγής και ο λήπτης δεν είχε γνώση της εικονικότητας;
    « 11. Από τις μνημονευόμενες στις παραγράφους 4 έως και 9 της παρούσης
    διατάξεις συνάγεται ότι, για την άσκηση του δικαιώματος εκπτώσεως του ΦΠΑ απαιτείται να έχει εκδοθεί νόμιμο δικαιολογητικό, υπό την έννοια ότι πρέπει να έχει εκδοθεί νομότυπα, ήτοι αφενός μεν να προβλέπεται από τις οικείες διατάξεις και αφετέρου να φέρει όλα τα στοιχεία που κατά νόμο απαιτούνται (πρβλ ΣτΕ 4566/2014, 1512/2013, 483/2012, 753/2012, 327/2000, 4033/1999, 806/1998, 3990/98, 2329/1997, 3509/1994, 6004/1996, 4786/1996 κ.ά.). Ωστόσο, εξυπακούεται ότι η ύπαρξη νομότυπου δικαιολογητικού δεν αναιρεί a priori τη συνδρομή της εικονικότητας, η οποία μπορεί να υφίσταται και επί νομοτύπως εκδοθέντος δικαιολογητικού.
    12. Περαιτέρω, όταν αποδίδεται σε ορισμένο επιτηδευματία η παράβαση της λήψεως εικονικού τιμολογίου, υπό την έννοια είτε ότι δεν έχει πραγματοποιηθεί η συναλλαγή, στην οποία αυτό αναφέρεται, είτε ότι έχει μεν πραγματοποιηθεί η συναλλαγή, όχι, όμως, όπως εμφανίζεται, με τον φερόμενο ως εκδότη του τιμολογίου, η φορολογική αρχή βαρύνεται, κατ' αρχήν, με την απόδειξη της εν λόγω εικονικότητας. Προς τούτο αρκεί, κατ' αρχήν, να αποδείξει είτε ότι ο εκδότης του τιμολογίου είναι πρόσωπο φορολογικώς ανύπαρκτο, δηλαδή πρόσωπο που δεν είχε δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του ούτε είχε θεωρήσει στοιχεία στην αρμόδια φορολογική αρχή, (οπότε ο λήπτης βαρύνεται πλέον να αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής και την καλή του πίστη κατά το χρόνο της), είτε ότι ο εκδότης τού τιμολογίου είναι πρόσωπο φορολογικώς μεν υπαρκτό, αλλά συναλλακτικώς ανύπαρκτο, ή ότι, εν όψει των επιχειρηματικών του δυνατοτήτων, όπως προκύπτουν από την συνολική εκτίμηση της συναλλακτικής του συμπεριφοράς και της φύσεως και του κύκλου των εργασιών του, δεν είναι δυνατόν να ήταν σε θέση να εκπληρώσει την επίμαχη παροχή (οπότε, και πάλι, ο λήπτης του φορολογικού στοιχείου βαρύνεται να αποδείξει την αλήθεια τής συναλλαγής, δηλαδή ότι αυτή πραγματοποιήθηκε μεταξύ αυτού και του φερομένου ως εκδότου, έτσι όπως περιγράφεται στο τιμολόγιο), σε περίπτωση δε, αποδείξεως ανυπαρξίας της συναλλαγής (λόγω του ότι ο εκδότης του τιμολογίου είναι πρόσωπο συναλλακτικώς ανύπαρκτο), δεν είναι δυνατόν να τεθεί θέμα καλής πίστης του λήπτη του εικονικού στοιχείου. ΣτΕ 3336/2015, 1405/2015, 4629/2014, 4473/2014, 721/2014, 4328/2013, 533/2013) ».


    Επειδή με την ΠΟΛ 1210/06-09-2013, με θέμα: Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 55 και 66 του ν. 4174/26.7.2013 (ΦΕΚ 170/Α), «Φορολογικές διαδικασίες και άλλες διατάξεις» σχετικά με την επιβολή προστίμων για τη μη έκδοση, την έκδοση ανακριβών, πλαστών, εικονικών και τη λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων, διευκρινίστηκαν τα εξής:
    « Γβ.2. Λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων ως προς το πρόσωπο του εκδότη
    Στην περίπτωση αυτή το ύψος του προστίμου εξαρτάται από το εάν ο λήπτης του εικονικού φορολογικού στοιχείου τεκμαίρεται ότι τελούσε ή μη σε καλή πίστη και αν, στην τελευταία περίπτωση (σε μη καλή πίστη) η λήψη δεν επιφέρει μείωση του φόρου εισοδήματος του οικείου φορολογικού έτους. Όπως προαναφέρθηκε ο λήπτης του εικονικού στοιχείου τεκμαίρεται ότι τελούσε σε καλή πίστη εφόσον, έχει εξοφλήσει μέσω πιστωτικού ιδρύματος ή αξιογράφων πλήρως την αξία του τιμολογίου και τον αναλογούντα φόρο προστιθέμενης αξίας στον εκδότη του στοιχείου και καταθέσει στη Φορολογική Διοίκηση τα σχετικά παραστατικά με αναφορά στο εικονικό στοιχείο.
    Εξυπακούεται ότι, στις περιπτώσεις που ο έλεγχος διαπιστώσει ότι τα χρηματικά ποσά που καταβλήθηκαν στον εκδότη, σύμφωνα με τα προαναφερθέντα έχουν επιστραφεί, με οποιονδήποτε τρόπο και χωρίς προφανή αιτία στον λήπτη ή σε πρόσωπο που συνδέεται με αυτόν (π.χ. νόμιμος εκπρόσωπος, στενός συγγενής κλπ.), τότε το τεκμήριο της καλής πίστης του λήπτη αναιρείται και ο έλεγχος προχωρεί ανεμπόδιστα στη διερεύνηση της ενδεχόμενης ύπαρξης εικονικότητας ».



    Επειδή με την ΠΟΛ 1249/2013, με θέμα: «Παροχή διευκρινίσεων ως προς την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 55 και 66 του ν.4174/2013.», παρασχέθηκαν οι ακόλουθες διευκρινίσεις:
    «1. Με τις διατάξεις της περίπτωσης γ'(ββ'), της παραγράφου 2 του άρθρου 55 του ν.4174/2013, ορίζεται ότι όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στο πρόσωπο του εκδότη, στο λήπτη του εικονικού στοιχείου επιβάλλεται πρόστιμο για κάθε παράβαση ίσο με ποσοστό είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) της αξίας του στοιχείου. Στην περίπτωση αυτή, εάν ο λήπτης του στοιχείου έχει εξοφλήσει μέσω πιστωτικού ιδρύματος ή αξιογράφων πλήρως την αξία του τιμολογίου και τον αναλογούντα φόρο προστιθέμενης αξίας στον εκδότη του στοιχείου και καταθέσει στη Φορολογική Διοίκηση τα σχετικά παραστατικά με αναφορά στο εικονικό στοιχείο τεκμαίρεται ότι τελούσε σε καλή πίστη και δεν επιβάλλεται πρόστιμο στον λήπτη.
    Από την διάταξη αυτή προκύπτει ότι, προϋπόθεση του τεκμηρίου της καλής πίστης του λήπτη εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη στοιχείου, αποτελεί η κατάθεση στη φορολογική αρχή των σχετικών με το εικονικό στοιχείο παραστατικών που να αποδεικνύουν ότι η αξία του στοιχείου έχει εξοφληθεί μέσω πιστωτικού ιδρύματος ή αξιογράφων. Επουένως, για τις παραβάσεις που διαπράττονται από την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου αυτού (26.7.2013) και έπειτα, εφόσον ο λήπτης εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη στοιχείου προσκομίσει το πρώτον στη φορολογική αρχή που απαιτεί τα παραστατικά εκείνα που αναφέρονται στο εικονικό στοιχείο και αποδεικνύουν την πλήρη εξόφληση της αξίας του μέσω πιστωτικού ιδρύματος ή αξιογράφων, το αργότερο μέχρι το χρόνο αυτό, τεκμαίρεται ότι ο λήπτης τελούσε σε καλή πίστη και δεν επιβάλλεται πρόστιμο σε αυτόν.
    Για τις παραβάσεις που έχουν διαπραχθεί πριν την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου αυτού (26.7.2013), δεδομένου ότι προγενέστερα της ημερομηνίας αυτής δεν υπήρχε αντίστοιχη διάταξη και δεν ήταν δυνατόν οι ενδιαφερόμενοι να γνωρίζουν το περιεχόμενο της νέας διάταξης και τη δυνατότητα που παρέχεται περί μη επιβολής προστίμου, εφόσον ο λήπτης εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη στοιχείου προσκομίσει στη φορολογική αρχή που θα επιληφθεί πρώτη της υπόθεσης (π.χ. αρμόδια Δ.Ο. Υ., Επιτροπή του άρθρου 70Α κ.λπ.), μετά τη δημοσίευση του νόμου αυτού, τα παραστατικά εκείνα που αναφέρονται στο εικονικό στοιχείο και αποδεικνύουν την πλήρη εξόφληση της αξίας του μέσω πιστωτικού ιδρύματος ή αξιογράφων, τεκμαίρεται ότι ο λήπτης τελούσε σε καλή πίστη και δεν επιβάλλεται πρόστιμο σε αυτόν..».
    Επειδή, με την ΣτΕ 1238/2018, κρίθηκε μεταξύ άλλων:
    «Επειδή, περαιτέρω, κατά τα παγίως κριθέντα (ΣτΕ 394/2013, ΣτΕ 4328/2013, ΣτΕ 4570/2014, ΣτΕ 4269/ 2014, 1405, 3336-40, ΣτΕ 3347/2015, ΣτΕ 3399/2015, ΣτΕ 336/2018) κρίθηκε, όταν αποδίδεται σε επιτηδευματία η παράβαση της λήψεως τιμολογίου ή δελτίου αποστολής εικονικού, υπό την έννοια είτε ότι δεν έχει πραγματοποιηθεί η συναλλαγή, στην οποία αυτό αναφέρεται, είτε ότι έχει μεν πραγματοποιηθεί η συναλλαγή, όχι όμως, όπως εμφανίζεται, με τον φερόμενο ως εκδότη του τιμολογίου ή δελτίου αποστολής, η φορολογική αρχή βαρύνεται, κατ' αρχήν, με την απόδειξη της εν λόγω εικονικότητας.
    Προς τούτο αρκεί, κατ' αρχήν, ν' αποδείξει είτε ότι ο εκδότης του φορολογικού στοιχείου είναι φορολογικώς ανύπαρκτος, ήτοι δεν είχε δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματος του ούτε είχε θεωρήσει στοιχεία στην αρμόδια φορολογική αρχή (οπότε ο λήπτης βαρύνεται πλέον ν' αποδείξει την αλήθεια της συναλλαγής και την καλή του πίστη κατά το χρόνο πραγματοποιήσεώς της), είτε ότι ο ανωτέρω εκδότης είναι φορολογικώς μεν υπαρκτός αλλά, ενόψει των επιχειρηματικών του δυνατοτήτων, όπως προκύπτουν από την συνολική εκτίμηση της συναλλακτικής του συμπεριφοράς και της φύσεως και του κύκλου εργασιών του, δεν είναι δυνατόν να ήταν σε θέση να εκπληρώσει την επίμαχη παροχή (οπότε ο λήπτης του φορολογικού στοιχείου βαρύνεται ν' αποδείξει ότι πραγματοποιήθηκε η συναλλαγή, στην οποία αφορά το φορολογικό στοιχείο)....».



    Επειδή, η Υπηρεσία Ερευνών & Διασφάλισης Δημοσίων Εσόδων Αττικής (Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ), κατόπιν του πληροφοριακού δελτίου ΕΜΠ /2016 με αρ. πρωτ. ΔΙΠΑΕΕ ΕΜΠ /16, διενέργησε έλεγχο για την οντότητα « » με ΑΦΜ και διαπίστωσε, όπως αναφέρεται στην από 16-05-2019 έκθεση μερικού επιτόπιου έλεγχου (εφαρμογής διατάξεων ν. 4093/12 ΚΦΑΣ, ν.4337/2015) του Προϊσταμένου της (Υ.Ε.Δ.Δ.Ε. ΑΤΤΙΚΗΣ), ότι η ανωτέρω οντότητα, είναι εκδότρια εικονικών φορολογικών στοιχείων.

    Επειδή, από τον έλεγχο, έγινε δεκτό ότι η ανωτέρω οντότητα που εξέδωσε τα τιμολόγια είναι μεν φορολογικώς υπαρκτό πρόσωπο(έχει υποβάλλει δήλωση έναρξης, έχει θεωρήσει βιβλία και στοιχεία, έχει υποβάλλει δηλώσεις εισοδήματος, Φ.Π.Α.) αλλά δεν είχε την δυνατότητα πραγματοποίησης των επίμαχων συναλλαγών και ως εκ τούτου τα τιμολόγια αυτά που έλαβε και καταχώρισε, η προσφεύγουσα, στα βιβλία της είναι εικονικά ως προς το πρόσωπο του εκδότη.

    Επειδή, η προσφεύγουσα εταιρεία ισχυρίζεται ότι τελούσε σε καλή πίστη κατά την διενέργεια των συναλλαγών και ως εκ τούτου θα πρέπει να ακυρωθούν οι προσβαλλόμενες πράξεις.

    Επειδή, σύμφωνα και με την έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου Κ.Φ.Α.Σ(σελ. 9), τα επίμαχα φορολογικά στοιχεία συνοδεύονταν από αποδείξεις είσπραξης.

    Επειδή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στις ΠΟΛ. 1210/2013 & 1249/2013, προϋπόθεση του τεκμηρίου της καλής πίστης του λήπτη εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη στοιχείου, αποτελεί η κατάθεση στη φορολογική αρχή των σχετικών με το εικονικό στοιχείο παραστατικών που να αποδεικνύουν ότι η αξία του στοιχείου έχει εξοφληθεί μέσω πιστωτικού ιδρύματος ή αξιογράφων. 

    Επειδή η προσφεύγουσα δεν προσκόμισε τα σχετικά τραπεζικά παραστατικά, ο ισχυρισμός της περί καλής πίστης απορρίπτεται ως αναπόδεικτος.

    Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στις από 16-09-2019 οικείες εκθέσεις μερικού ελέγχου της Δ.Ο.Υ. Χολαργού, επί των οποίων εδράζονται οι προσβαλλόμενες πράξεις, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες.


 

Διάφορα έξοδα: Καταναλωτικές δαπάνες - έξοδα διατροφής (Μερική αποδοχή για έξοδα διατροφής)

ΔΕΔ 458/2020


Σε έλεγχο που διενεργήθηκε στο βιβλίο εσόδων εξόδων που τηρήθηκε κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1/1 έως 31/12/2014, διαπιστώθηκε ότι ο φορολογούνος προέβη σε καταχώρηση δώδεκα (12) καταστάσεων που περιλαμβάνουν συγκεντρωτικά δαπάνες σε μηνιαία βάση, οι οποίες περιέχουν, μεταξύ άλλων, κονδύλιο με τίτλο «Έξοδα διατροφής» συνολικού ποσού 4.841,06 € οι οποίες δεν αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα και προστέθηκαν στα οικονομικά αποτελέσματα της χρήσης με τη μορφή λογιστικών διαφορών.
Περαιτέρω, διαπιστώθηκε από τον έλεγχο ότι ο προσφεύγων προέβη σε καταχώρηση δώδεκα (12) καταστάσεων που περιλαμβάνουν συγκεντρωτικά δαπάνες σε μηνιαία βάση, οι οποίες περιέχουν, μεταξύ άλλων, κονδύλιο με τίτλο «Λοιπά έξοδα» συνολικού ποσού 13.886,77 €.
Εκ του ποσού αυτού, διαπιστώθηκε ότι το ποσό των 13.028,43 € δεν καλύπτεται με νόμιμα παραστατικά.
Όσον αφορά τις λοιπές δαπάνες του εν λόγω κονδυλίου συνολικού ποσού 858,34 €, για τις οποίες επιδείχθηκαν από τον φορολογούμενο τα σχετικά φορολογικά στοιχεία, ομοίως απορρίφθηκαν από τον έλεγχο διότι αφορούν την αγορά χαρτικών-απορρυπαντικών (22,60 €), αλυσίδων χιονιού για μεταφορικό μέσο (65,00 €) και βαλίτσας ταξιδίου (223,20 €), καθώς και τη λήψη υπηρεσιών ταξί (64,04 €), παρκινγκ (28,00 €) και εστιατορίου (455,50 €).
Συνεπώς, κρίθηκε από τον έλεγχο ότι δεν συνιστούν δαπάνες απαραίτητες για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού του προσφεύγοντος, την ανάπτυξη των εργασιών του, τη βελτίωση της θέσης του στην αγορά κ.λπ..
Τέλος, λοιπές δαπάνες συνολικής αξίας 18,06 € που βρέθηκαν καταχωρημένες στο βιβλίο εσόδων εξόδων δεν μεταφέρθηκαν στο υπ' αριθ /2015 μηχανογραφικό δελτίο οικονομικών στοιχείων επιχειρήσεων και επιτηδευματιών (έντυπο Ε3) που υποβλήθηκε για το φορολογικό έτος 2014 και ως εκ τούτου δεν ελήφθησαν υπόψη κατά τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων της περιόδου αυτής και αφαιρέθηκαν από το συνολικό ποσό που δεν αναγνωρίστηκε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογούμενου.

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή ως γενικά έξοδα διαχειρίσεως νοούνται οι παραγωγικές γενικά δαπάνες της επιχείρησης, δηλαδή οι δαπάνες οι οποίες, εν όψει του σκοπού για τον οποίο διατίθενται και των εκάστοτε ειδικών συνθηκών, συμβάλλουν κατά βάση, στη διεύρυνση των εργασιών της επιχείρησης και την αύξηση του εισοδήματος της, μη επιτρεπομένου στη φορολογική αρχή και τα διοικητικά δικαστήρια του ελέγχου της σκοπιμότητας ή του προσήκοντος μέτρου των δαπανών αυτών, τα οποία, ως εκ τούτου, οφείλουν να ερευνούν κατ' ουσίαν εάν σε κάθε περίπτωση προκύπτει η αιτία και, περαιτέρω, η παραγωγικότητα των δαπανών, καθώς και εάν η καταβολή των αντίστοιχων ποσών αποδεικνύεται από νόμιμα παραστατικά έγγραφα. Εξάλλου στην έννοια των γενικών εξόδων διαχειρίσεως εμπίπτουν, κατά την ως άνω διάταξη, όχι μόνο οι δαπάνες που καταβάλλονται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρεώσεως αλλά και οι καταβαλλόμενες οικειοθελώς, εφόσον είναι κατά τα ανωτέρω παραγωγικές (ΣτΕ 1602/2011).

    Επειδή με την απόφαση ΣΤΕ 3325/2015 έγινε δεκτή η κρίση του Διοικητικού ότι η δαπάνη για αγορά ειδών καθαριότητος καθώς και για αναψυκτικά καφέδες για το προσωπικό και τους πελάτες της επιχείρησης είναι παραγωγική κατά το νόμο. Σύμφωνα με το σκεπτικό της απόφασης του εφ ίου οι εν λόγω δαπάνες είναι παραγωγικές
    και εκπεστέες καθώς πρόκειται για μικροέξοδα που καλύπτονται από νόμιμα παραστατικά. Κατά κοινή δε πείρα, τα είδη καθαρισμού χρειάζονται για τη λειτουργία ενός χώρου επαγγελματικού ή μη, ενώ η κάλυψη της δαπάνης αγοράς καφέδων, αναψυκτικών κ.λπ. για το προσωπικό της και τους πελάτες της, γίνονται προς το συμφέρον της επιχείρησης αφενός διότι συμβάλλουν στην καλύτερη απόδοση των υπαλλήλων της και αφετέρου διότι συντελούν στην ανάπτυξη των εργασιών της.

    Επειδή το συνολικό ποσό των 4.841,06 € το οποίο αφορούσε «Έξοδα διατροφής» έτους 2014, αφορούσε σε δαπάνες οι οποίες βρέθηκαν εγγεγραμμένες στα βιβλία της ατομικής επιχείρησης του προσφεύγοντος και αντιστοιχούσαν σε πραγματικές συναλλαγές για τις οποίες υφίστανται τα κατάλληλα δικαιολογητικά (φορολογικά στοιχεία).

    Επιπροσθέτως, αφορούν σε εύλογες δαπάνες (κατανάλωση καφέδων, χυμών, νερών, αρτοσκευασμάτων κλπ) οι οποίες κατά την κοινή πείρα διενεργούνται κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές των επιχειρήσεων. Επιπροσθέτως, ότι εν λόγω δαπάνες δεν συμπεριλαμβάνονται μεταξύ των μη εκπιπτόμενων δαπανών που απαριθμούνται στο άρθρο 23 του ν. 4172/2013.
    Συνεπώς, γίνεται δεκτός ο σχετικός ισχυρισμός του προσφεύγοντος και το ποσό των 4.841,306€ πρέπει να αναγνωρισθεί προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα του κρινόμενου φορολογικού έτους 2014, καθώς πληρούνται αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 ΚΦΔ.

    Επειδή κατ' ακολουθία των ανωτέρω, ως προς τις λοιπές δαπάνες συνολικού ποσού 858,34 €, λαμβάνοντας υπ' όψιν τη φύση αυτών (λ.χ. αλυσίδες χιονιού για μεταφορικό μέσο, βαλίτσα ταξιδίου κ.ο.κ.) καθώς και το γεγονός ότι δεν τεκμηριώθηκε από τον προσφεύγοντα ότι συνιστούν με οποιονδήποτε τρόπο δαπάνες απαραίτητες για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού του ή την ανάπτυξη των εργασιών του, ορθώς δεν αναγνωρίστηκαν από τον έλεγχο προς έκπτωση και ο σχετικός προβαλλόμενος ισχυρισμός απορρίπτεται ως αβάσιμος.

 
 

Διάφορες καταναλωτικές δαπάνες

ΔΕΔ 713/2020 (ν.2238/1994)

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, για να εκπέσει μια δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδα επιχείρησης, πρέπει, ενόψει του σκοπού για τον οποίο διατίθεται και των εκάστοτε ειδικών συνθηκών, να συμβάλλει στη διεύρυνση των εργασιών και στην αύξηση του εισοδήματος της επιχείρησης, διαφορετικά, στη βελτίωση γενικά της απόδοσής της (πρβλ. ΣτΕ 1559/2008, ΣτΕ 650/2005, ΣτΕ 1224/1995, ΣτΕ 2046/1994, ΣτΕ 888/1991, ΣτΕ 1282/1989).

    Επειδή, η διαπίστωση της ύπαρξης των προϋποθέσεων αυτών για την αναγνώριση της έκπτωσης μίας δαπάνης από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης είναι θέμα πραγματικό και ως εκ τούτου εναπόκειται στην εξελεγκτική εξουσία του προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ., ο οποίος σε κάθε περίπτωση ερευνά το ύψος και τη φύση της κάθε συγκεκριμένης δαπάνη.

    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 65 του ν. 4174/2013 ορίζεται ότι: «Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στα πλαίσια ενδικοφανούς προσφυγής, ο φορολογούμενος ή οποιοδήποτε άλλο πρόσωπο που προβαίνει στην εν λόγω αμφισβήτηση φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου.»

    Επειδή, εν προκειμένω, ο προσφεύγων καταχώρησε στα βιβλία του δαπάνες:
    α) από super market στα οποία συμπεριλαμβάνονται μεταξύ άλλων και αγορές οινοπνευματωδών ποτών (ουίσκι, οίνος, ρετσίνα), αναψυκτικών και διάφορων σνακ (γαριδάκια, chips, cheetos), καρέκλες παραλίας, αποσμητικά, οι οποίες ανέρχονται σε 3.316,47 €,
    β) παιχνιδιών οι οποίες ανέρχονται σε 117,44 €,
    γ) κομμωτηρίου 13,00 €,
    δ) επαγγελματικών συνεστιάσεων σε παιδότοπο συνολικής αξίας 265,00 € εκ των οποίων η μία συνεστίαση (αξίας 105,00 €) πραγματοποιήθηκε στις (ημέρα Παρασκευή) και η δεύτερη
    συνεστίαση (αξίας 160,00 €) στις (ημέρα Σάββατο), ενώ η κόρη του προσφεύγοντος που
    ονομάζεται είναι γεννημένη στις και
    ε) κερασμάτων από ζαχαροπλαστεία συνολικής αξίας 34,43 €, και κάποια από αυτά αξίας 24,60 € αγοράστηκαν στις με τον γιο του προσφεύγοντος να ονομάζεται και να είναι
    γεννημένος στις

    Οι εν λόγω δαπάνες κρίθηκαν από τον έλεγχο ως μη παραγωγικές, πραγματοποιηθείσες όχι προς το συμφέρον της επιχείρησης αλλά για ικανοποίηση των προσωπικών του αναγκών ενώ ο προσφεύγων δεν προσκόμισε στοιχεία για να αποδείξει τον περί του αντιθέτου ισχυρισμό του που απορρίπτεται

 
 

Διάφορες καταναλωτικές δαπάνες (είδη καθαριότητας κλ.π.)

ΔΕΔ 1062/2020

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • ....
    Ως προς τη δεύτερη προσβαλλόμενη πράξη / /23-12-2019 Επειδή, στο άρθρο 22 του Ν. 4172/2013 ορίζονται οι εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες ως εξής: «Κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες:
    α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, συμπεριλαμβανομένων και δράσεων εταιρικής κοινωνικής ευθύνης.
    β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση,
    γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά. Ειδικά οι δαπάνες για δράσεις εταιρικής κοινωνικής ευθύνης εκπίπτουν υπό την προϋπόθεση η επιχείρηση να εμφανίζει λογιστικά κέρδη χρήσης κατά τον χρόνο πραγματοποίησής τους. Το προηγούμενο εδάφιο δεν εφαρμόζεται σε περίπτωση που η δράση εταιρικής κοινωνικής ευθύνης, πραγματοποιείται κατόπιν αιτήματος του Δημοσίου».

    Επειδή, στην περ. ιβ' του άρθρου 23 του Ν. 4172/2013 ορίζεται ρητά ότι εξαιρούνται των εκπιπτόμενων επιχειρηματικών δαπανών οι προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες.

    Επειδή στην προκειμένη περίπτωση, ο προσφεύγων υποστηρίζει ότι εσφαλμένα ο έλεγχος απέρριψε δαπάνες ύψους 645,75€, καθώς αυτές αφορούν λειτουργικές δαπάνες της επιχείρησής του, όπως είδη καθαριότητας, καραμέλες για τους πελάτες του κ.λ.π..

    Ωστόσο, από την περιγραφή των επίμαχων τιμολογίων αποδεικνύεται ότι πρόκειται για καταναλωτικές δαπάνες που δεν σχετίζονται με τη δραστηριότητα του προσφεύγοντα.
    Κατά συνέπεια ο ισχυρισμός του απορρίπτεται ως αβάσιμος.

     

Δαπάνες ταξιδίων - έξοδα μετακίνησης - διάφορα έξοδα

ΔΕΔ  1412/2020

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή, εν προκειμένω, δεν αναγνωρίστηκαν από τον έλεγχο οι δαπάνες ταξιδίων, όπως αναλυτικά αναγράφονται στις σελίδες 79 και 83 της οικείας έκθεσης ελέγχου, καθόσον σε αυτές συμπεριλαμβάνονται έξοδα χωρίς τα προβλεπόμενα δικαιολογητικά (ΑΛΠ και χειρόγραφες αποδείξεις ή μη πρωτότυπα παραστατικά) ή με δικαιολογητικά με ανεπαρκές περιεχόμενο ή έξοδα για τα οποία δεν προκύπτει αν ο σκοπός τους ήταν η προώθηση των εργασιών της προσφεύγουσας ή η κάλυψη προσωπικών αναγκών.

    Επειδή η προσφεύγουσα εταιρεία με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή ισχυρίζεται ότι οι δαπάνες πραγματοποιήθηκαν από διευθυντικά στελέχη της στα πλαίσια των επαγγελματικών τους υποχρεώσεων χωρίς όμως να προσκομίσει επιπλέον δικαιολογητικά δαπανών έτσι ώστε να αποδειχθεί η παραγωγικότητα αυτών.
    Επειδή, ως προς τις δαπάνες μετακίνησης και διαμονής, δεν υφίστανται τιμολόγια και αποδείξεις στο όνομα της επιχείρησης παρά μόνο αποδείξεις επαγγελματικής δαπάνης που εκδίδει η προσφεύγουσα προς τους υπαλλήλους της.

    Επειδή από έλεγχο που διενεργήθηκε στον λογαριασμό 64.98.00.0004 Λοιπά Διάφορα Έξοδα 23%, δεν κατέστη δυνατό να διαπιστωθεί εάν αυτά πραγματοποιήθηκαν για τους σκοπούς της επιχείρησης ή εάν αφορούν έξοδα άγνωστης σκοπιμότητας ή προσωπικά μικροέξοδα, καθώς σε αυτόν έχουν καταχωρηθεί δαπάνες όπως γεύματα και μικροέξοδα μετακίνησης.
     

 


Δαπάνες ΕΛΤΑ

ΔΕΔ 1080/2020

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Ως προς τον τρίτο και πέμπτο ισχυρισμό, περί εσφαλμένου χαρακτηρισμού των δαπανών ύψους 143,58 € και 226,12 €, ως λογιστικές διαφορές της διαχειριστικής περιόδου 01/01/2013-31/12/2013 και της φορολογικής περιόδου 01/01/2014-31/12/2014, αντίστοιχα, που αφορούν σε δαπάνες ΕΛ.ΤΑ., απορρίπτονται ως αβάσιμοι. Ειδικότερα, σύμφωνα με την από 31/12/2019 έκθεση μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος της Δ.Ο.Υ., ο προσφεύγων δεν προσκόμισε αποδεικτικά στοιχεία που να στηρίζουν την άποψή του ότι οι εν λόγω δαπάνες αφορούν εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες, συνεπώς, ελλείψει αποδεικτικών στοιχείων που θα μπορούσαν να δικαιολογήσουν την έκπτωση των επίμαχων ποσών, ορθά η φορολογική αρχή δεν αναγνώρισε προς έκπτωση τις δαπάνες αυτές και τις προσέθεσε ως λογιστικές διαφορές στα καθαρά του κέρδη.

    Επειδή, σε κάθε περίπτωση, η επίκληση ενός πραγματικού γεγονότος δεν αρκεί από μόνη της, αλλά ο συναλλασσόμενος οφείλει να το αποδεικνύει με οποιονδήποτε πρόσφορο τρόπο. Εν προκειμένω, ο προσφεύγων, που φέρει το βάρος απόδειξης, της πραγματοποίησης των ως άνω δαπανών, δεν απέδειξε ότι αυτές πραγματοποιήθηκαν, καθόσον δεν προσκόμισε κανένα νόμιμο δικαιολογητικό προς επίρρωση των ισχυρισμών του. Συνεπώς, βάσει των ανωτέρω, δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις έκπτωσης των δαπανών ύψους 143,58 € και 226,12 €, που αφορούν σε δαπάνες ΕΛ.ΤΑ., για τη διαχειριστική περίοδο 01/01/2013-31/12/2013 και τη φορολογική περίοδο 01/01/2014-31/12/2014, αντίστοιχα, και ως εκ τούτοι οι προβαλλόμενοι ισχυρισμοί απορρίπτονται ως αβάσιμοι και αναπόδεικτοι

 

 


Δαπάνες δικηγόρου


ΔΕΔ 1080/2020

Αιτιολογικό ΔΕΔ

 
  • Ως αβάσιμος, επίσης, πρέπει να απορριφθεί και ο τέταρτος ισχυρισμός περί εσφαλμένου χαρακτηρισμού της δαπάνης ύψους 375,15 € που αφορούσε σε δικηγορικές δαπάνες για τη διαχειριστική περίοδο 01/01/2013-31/12/2013, καθόσον ο προσφεύγων, που φέρει το βάρος απόδειξης της πραγματοποίησης της ως άνω δαπάνης, δεν απέδειξε με οποιοδήποτε τρόπο, ότι η δαπάνη για παράσταση σε δίκη αφορούσε σε δαπάνη της επιχείρησης και όχι σε προσωπική του δαπάνη και ως εκ τούτου ο προβαλλόμενος ισχυρισμός απορρίπτεται ως αβάσιμος και αναπόδεικτος.
     

 

 

Δαπάνη αγοράς παγίου (ψυγειοκαταψύκτη)

ΔΕΔ 1080/2020

Αιτιολογικό ΔΕΔ

 
  • Αναφορικά με τον έβδομο ισχυρισμό ότι εσφαλμένως δεν αναγνωρίστηκε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης του η δαπάνη αγοράς παγίου (ψυγειοκαταψύκτη), ύψους 759,99 €, για τη φορολογική περίοδο 01/01/2014-31/12/2014, απορρίπτεται ως αβάσιμος και αναπόδεικτος.
    Ειδικότερα, η φορολογική αρχή έκρινε τη συγκεκριμένη δαπάνη ως μη παραγωγική, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ν.4172/2013, λαμβάνοντας υπόψη το είδος (ψυγειοκαταψύκτης), το μεγέθος αυτής, σε συνάρτηση με το αντικείμενο δραστηριότητας της ελεγχόμενης επιχείρησης και ως εκ τούτου ορθά προστέθηκε ως λογιστική διαφορά στα δηλωθέντα καθαρά κέρδη της φορολογικής περιόδου 01/01/2014-31/12/2014.
     

 

Δαπάνες ΔΕΗ σε όνομα τρίτου και μη θεώρηση μισθωτηρίου σε ΔΟΥ

ΔΕΔ 1340/2020
 

Από τον έλεγχο που έγινε στα βιβλία φορολογούμενου δεν  αναγνωρίσθηκε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα το ποσό των 8.632,07 €, το οποίο αφορά πληρωμή λογαριασμών ΔΕΗ που έχουν εκδοθεί σε άλλα ονόματα.

Ο φορολογούμενος  ισχυρίστηκε ότι οι δαπάνες αυτές πρέπει να εκπέσουν σύμφωνα του άρθρο 22 του ν.4172/2014 καθώς :
α) όσον αφορά στο όνομα , το αγροτεμάχιο και η γεώτρηση ανήκουν σύμφωνα με το /29-7-1994 προσύμφωνο πώλησης και με το /26-09-13 πωλητήριο συμβόλαιο στους , γιους του, οι οποίοι άτυπα παραχώρησαν το αγροτεμάχιο και τη χρήση της γεώτρησης στον ίδιο και ο λογαριασμός παρέμεινε στο όνομα της πωλήτριας εκ παραδρομής και β) όσον αφορά στο όνομα , στο αγροτεμάχιο μαζί με την γεώτρηση έγινε ανταλλαγή μεταξύ του προσφεύγοντος και του ...........
Προς επίρρωση των ισχυρισμών του προσκόμισε το με αριθμό /29-7-1994 προσύμφωνο πώλησης, το /26-09-13 πωλητήριο συμβόλαιο στους ,..................συμφωνητικό μεταξύ του ιδίου και του και σχετική υπεύθυνη Δήλωση.

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επειδή όσον αφορά τους λογαριασμούς που έχουν εκδοθεί στο όνομα ,από τα προσκομιζόμενα δικαιολογητικά δεν αποδεικνύεται ποιος κάνει χρήση του αγροτεμαχίου προκειμένου να εκπέσει τη σχετική δαπάνη εφόσον πρόκειται για ακίνητο ιδιοκτησίας τρίτου χωρίς να υπάρχει σχετικό συμφωνητικό ως προς τη χρήση του.

    Επειδή όσον αφορά τους λογαριασμούς που έχουν εκδοθεί στο όνομα................ , το συμφωνητικό ανταλλαγής αγρού μεταξύ του προσφεύγοντος και του δεν φέρει
    θεώρηση από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.

    Επειδή, σύμφωνα με το Ν.1882/1990 (ΦΕΚ Α 43/23-03-1990) - Άρθρο 8 «Διαδικασία υποβολής στοιχείων για τον προσδιορισμό του εισοδήματος των επιτηδευματιών»
    ‘’Παρ. 16. Συμφωνητικά που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών ή τρίτων για οποιανδήποτε συναλλαγή θεωρούνται μέσα σε δέκα (10) ημέρες από της ημερομηνίας καταρτίσεως και υπογραφής από την αρμόδια Δ.Ο.Υ., άλλως είναι ανίσχυρα και δεν έχουν κανένα έννουο αποτέλεσμα ”


    A.Y.O. 1065606/18.7.2000
    Σύμφωνα με την παρ.2 της ως άνω απόφασης καθορίσθηκε διαφορετικός τρόπος υποβολής των συμφωνητικών που καταρτίζουν οι λοιποί υπόχρεοι, ως ακολούθως:
    ‘’α) Τα συμφωνητικά που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών ή τρίτων καταχωρούνται σε κατάσταση, η οποία υποβάλλεται από κάθε υπόχρεο επιτηδευματία για θεώρηση στην αρμόδια Δ.Ο.Υ., μέχρι την 20η ημέρα των μηνών Ιανουαρίου, Απριλίου, Ιουλίου, Οκτωβρίου εκάστου έτους, στην οποία (κατάσταση) συμπεριλαμβάνονται τα συμφωνητικά που καταρτίστηκαν το αμέσως προηγούμενο ημερολογιακό τρίμηνο ”
     

    Επειδή στο με Αριθμ. ΔΕΛ Β 1009011 ΕΞ 2015/23.1.2015 έγγραφο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων με θέμα “Τροποποίηση της υπ' αριθμ. 1065606/7222/ΔΕ-Β' (ΦΕΚ 951 Β731.7.2000) ΑΥΟ περί καθορισμού διαφορετικού τρόπου υποβολής των συμφωνητικών της παραγράφου 16 του άρθρου 8 του Ν. 1882/1990 (ΦΕΚ 43
    Α723.3.1990)” αναφέρεται ότι : «Η παράγραφος 2 της αριθ. 1065606/7222/ΔΕ-Β/18.7.2000 (ΦΕΚ 951 Β'/31.7.2000) ΑΥΟ αντικαθίσταται ως εξής: 2. Τα συμφωνητικά που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών ή τρίτων καταχωρούνται από κάθε υπόχρεο επιτηδευματία ηλεκτρονικά μέσω εφαρμογής TAXISnet με την ονομασία «Κατάσταση Συμφωνητικών παραγράφου 16 άρθρου 8 Ν. 1882/1990», ως συνημμένο υπόδειγμα, η οποία υποβάλλεται μέχρι την 20ή ημέρα των μηνών Ιανουαρίου, Απριλίου, Ιουλίου, Οκτωβρίου εκάστου έτους, στην οποία (κατάσταση) συμπεριλαμβάνονται τα συμφωνητικά που καταρτίστηκαν το αμέσως προηγούμενο ημερολογιακό τρίμηνο..»..
     

    Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 446 του Κ.Π. Δικονομίας, ορίζεται, ότι: «Το ιδιωτικό έγγραφο αποκτά βέβαιη χρονολογία ως προς τους τρίτους μόνο όταν το θεωρήσει συμβολαιογράφος ή άλλος δημόσιος υπάλληλος αρμόδιος κατά το νόμο ή όταν πεθάνει ένας από εκείνους που το υπέγραψαν ή όταν το ουσιώδες περιεχόμενό του αναφερθεί σε δημόσιο έγγραφο ή όταν υπάρξει άλλο γεγονός που κάνει με ανάλογο τρόπο βέβαιη τη χρονολογία. Η θεώρηση γίνεται με τη σημείωση επάνω στο έγγραφο της λέξης " θεωρήθηκε " και της χρονολογίας.»


    Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 171 παρ. 2 του Κ.Δ. Δικονομίας, ορίζεται, ότι: «2. Η χρονολογία των ιδιωτικών εγγράφων καθίσταται βέβαιη για τους τρίτους μόνο όταν αυτά θεωρηθούν από συμβολαιογράφο ή από άλλον αρμόδιο κατά το νόμο δημόσιο υπάλληλο »
     

    Επειδή, σύμφωνα με την κρατούσα διοικητική και δικαστηριακή νομολογία, γίνονται δεκτά τα εξής: Ο ν.1882/1990 περί μέτρων για την περιστολή της φοροδιαφυγής στο υπό τον υπότιτλο "Διαδικασία υποβολής στοιχείων για τον προσδιορισμό του εισοδήματος των επιτηδευματιών" άρθρο 8, παρ. 16 ορίζει ότι συμφωνητικά που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών ή τρίτων για οποιαδήποτε συναλλαγή θεωρούνται μέσα σε δέκα ημέρες από την ημερομηνία καταρτίσεως και υπογραφής από την αρμόδια δημόσια οικονομική υπηρεσία (Δ.Ο.Υ.), άλλως είναι ανίσχυρα και δεν έχουν κανένα αποτέλεσμα. Περαιτέρω, με το άρθρο Β , παρ. 2, ν.2386/1996 προστέθηκε δεύτερο εδάφιο στην ως άνω παράγραφο, το οποίο ορίζει ότι κατ' εξαίρεση δεν θεωρούνται τα συμφωνητικά του προηγούμενου εδαφίου που καταρτίζονται από επιτηδευματίες ή τρίτους με το Δημόσιο κ.λ.π. Με τη διάταξη αυτή δεν καθιερώνεται γενικώς το ανίσχυρο κάθε συμφωνητικού, δημόσιου ή ιδιωτικού, στο οποίο έχει καταχωριστεί σύμβαση μεταξύ εμπόρων ή άλλων επιτηδευματιών ή μεταξύ εκείνων και τρίτων, πλην Δημοσίου κ.λ.π., είτε τούτο, βάσει άλλων διατάξεων, είναι συστατικό, είτε είναι αποδεικτικό της συμβάσεως, εφ' όσον τούτο δεν έχει υποβληθεί εμπρόθεσμα προς θεώρηση στην αρμόδια Δ.Ο.Υ., αλλά η δυσμενής αυτή συνέπεια ισχύει μόνο έναντι της φορολογικής Αρχής. Ο σκοπός της από εξέταση διατάξεως είναι η περιστολή της φοροδιαφυγής και στα πλαίσια αυτά, αναφορικά με τους επιτηδευματίες ή τους συναλλασσόμενους με εκείνους, καθιέρωσε τις προαναφερόμενες συνέπειες, έτσι ώστε τα εν λόγω φορολογούμενα πρόσωπα να μη μπορούν να επικαλεστούν τέτοιο συμφωνητικό προς όφελός τους, π.χ. προς έκπτωση δαπανών από το φορολογητέο εισόδημά τους, έναντι της φορολογικής αρχής, αν προηγουμένως δεν το έχουν εμπροθέσμως υποβάλει προς θεώρηση από αυτή την αρχή (Α.Π. 260/1998,735/2001, 761/2001, 1698/2001 και 90/2005).
    Ακόμη ο νομοθέτης με τη διάταξη του άνω άρθρου 8 παρ. 16 του N 1882/1990 όπως ερμηνεύθηκε με την προσθήκη του άρθρου 8 παρ. 2 του Ν 2386/1996 θέλησε την υποβολή προς θεώρηση των συμφωνητικών που καταρτίζονται μεταξύ επιτηδευματιών που συναλλάσσονται μεταξύ τους ή με τρίτους για να μη διαφεύγουν από την προβλεπομένη γι' αυτά φορολογία ( ΕφΑθ 9385/1995, 5520/2001, 2807/2005)
    Τέλος σύμφωνο με την άποψη ότι δεν καθιερώνεται ανίσχυρο κάθε συμφωνητικού, δημοσίου ή ιδιωτικού, στο οποίο έχει καταχωρισθεί σύμβαση μεταξύ εμπόρων ή άλλων επιτηδευματιών και μεταξύ εκείνων και τρίτων, εφόσον δεν έχει υποβληθεί εμπροθέσμως προς θεώρηση στη ΔΟΥ, αλλά η συνέπεια αυτή ισχύει μόνον έναντι της φορολογικής αρχής, χωρίς η ακυρότητα να επεκτείνεται μεταξύ των συμβαλλομένων είναι και το Στε. (Σ.τ.Ε. 280/2009).


    Επειδή, στη προκειμένη περίπτωση, ο προσφεύγων, με το από 06/06/2014 ιδιωτικό συμφωνητικό ανταλλαγής αγρού, συμφώνησε να ανταλλάξει (παραχωρήσει δωρεάν) στον έναν αγρό στο δήμο με έναν αγρό ιδιοκτησίας του δεύτερου επίσης στην για το διάστημα από 01/12/2013 έως 31/12/2014.
    Ωστόσο από το αντίγραφο του εν λόγω συμφωνητικού που κατατέθηκε στην Υπηρεσία μας δεν προκύπτει θεώρηση από την αρμόδια Δ.Ο.Υ. και επομένως σύμφωνα με τα ανωτέρω, δεν δύναται να ληφθεί υπόψη για την αιτιολόγηση της υπό κρίση λογιστικής διαφοράς.

    Επιπροσθέτως όσον αφορά την προσκομισθείσα υπεύθυνη δήλωση του αυτή δεν επαρκεί για την απόδειξη του ισχυρισμού του προσφεύγοντος ο οποίος απορρίπτεται.

 

 

Μίσθωμα που καταβλήθηκε από εταιρία και θεωρήθηκε από τον έλεγχο ως παροχή  σε είδος (Αποδοχή από ΔΕΔ)

ΔΕΔ 458/2020

Από έλεγχο που έγινε σε φορολογούμενο διαπιστώθηκε μεταξύ άλλων διαφορών, εισόδημα που προβλέπεται από τις διατάξεις του άρθρου 45 §1γ' του προϊσχύοντος Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994 Φ.Ε.Κ. Α' 151), και του άρθρου 13 §5 του νέου Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013 Φ.Ε.Κ. Α' 167), το οποίο είχε υποχρέωση να συμπεριλάβει στα εισοδήματα από μισθωτές υπηρεσίες που απέκτησε κατά το οικονομικό έτος 2014 και φορολογικό έτος 2014 αντίστοιχα λόγω καταβολής για λογαριασμό του, του ενοικίου της οικίας που διέμενε συνολικού ποσού 24.000,00€ κα' έτος από την εταιρεία με επωνυμία ............

Ο φορολογούμενος με ττην ενδικοφανή προσφυγή επικαλέστηκε ως προς το εισόδημα αυτό :
Ως προς την κρίση του ελέγχου ότι «το ενοίκιο από την εκμίσθωση της οικίας του (οικογενειακή του στέγη) καταβλήθηκε για λογαριασμό του από την εταιρία ............ Οι
εκμισθωτές αντιμετώπιζαν πρόβλημα κατάσχεσης των τραπεζικών τους λογαριασμών και, για το λόγο αυτό, του ζήτησαν την εξόφληση του μισθώματος σε μετρητά. Όταν ο εκμισθωτής ερχόταν προς είσπραξη του μισθώματος στο γραφείο του και εκείνος απουσίαζε, την πληρωμή αναλάμβανε η κα , προσωπική του συνεργάτης εδώ και 15 έτη και υπάλληλος της.......εταιρίας , καταβάλλοντας μετρητά που φρόντιζε εκείνος να αφήνει προς το σκοπό αυτό.
Περαιτέρω, η εταιρία ουδέποτε μίσθωσε το εν λόγω διαμέρισμα και ουδέποτε καταχώρισε στις δαπάνες της το συγκεκριμένο ενοίκιο.


Τα αιτιολογικά της ΔΕΔ
 

 
  • Επειδή ο προσφεύγων ισχυρίζεται ότι το ενοίκιο της οικίας του συνολικού ύψους 24.000,00€ κατά το οικονομικό έτος 2014 και το φορολογικό έτος 2014, καταβάλλονταν από τον ίδιο. Ειδικότερα, διατείνεται ότι οι εκμισθωτές αντιμετώπιζαν πρόβλημα κατάσχεσης των τραπεζικών τους λογαριασμών και, για το λόγο αυτό, του ζήτησαν την εξόφληση του μισθώματος σε μετρητά. Όταν ο εκμισθωτής ερχόταν προς είσπραξη του μισθώματος στο γραφείο του και εκείνος απουσίαζε, την πληρωμή αναλάμβανε η κα , προσωπική του συνεργάτης εδώ και 15 έτη και υπάλληλος της εταιρίας , καταβάλλοντας μετρητά που φρόντιζε εκείνος να αφήνει προς το σκοπό αυτό. Περαιτέρω, η εταιρία ουδέποτε μίσθωσε το εν λόγω διαμέρισμα και ουδέποτε καταχώρισε στις δαπάνες της το συγκεκριμένο ενοίκιο.

    Επειδή η φορολογική αρχή δεν αποδέχτηκε τον εν λόγω ισχυρισμό, διότι δεν προσκομίστηκαν αποδεικτικά στοιχεία από τα οποία να προκύπτει ότι η καταβολή του μισθώματος ύψους 2.000,00€ μηνιαίως πραγματοποιούνταν από τον ίδιο τον προσφεύγοντα και όχι από την εταιρεία στην οποία ήταν μέτοχος, Πρόεδρος Δ.Σ. και Διευθύνων Σύμβουλος ( ). Βάσει αυτών, ο έλεγχος έκρινε ότι ο προσφεύγων ως αποδέκτης της παροχής χρήσης της ανωτέρω περιγραφόμενης κατοικίας, απέκτησε εισόδημα που προβλέπεται από τις διατάξεις του άρθρου 45 §1γ' του προϊσχύοντος Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994), για το οικονομικό έτος 2014 και τις διατάξεις του νέου Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013) για το φορολογικό έτος 2014, το οποίο δεν συμπεριέλαβε ως όφειλε, στις οικείες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος.
    Επειδή ο προσφεύγων με την κρινόμενη ενδικοφανή προσφυγή προς επίρρωση των ισχυρισμών του προσκόμισε στην υπηρεσία μας τα παρακάτω δικαιολογητικά:
    α) Υπεύθυνη δήλωση της κας του - , με ημερομηνία 01/11/2019 στην οποία αναφέρει ότι: «Δηλώνω ότι αποτελώ προσωπική Σελίδα 27 από 91 συνεργάτη του κ από το 2006 και κατά την περίοδο 2013-2014, απέδιδα με μετρητά στον κ το ενοίκιο της κατοικίας του κ.......που βρίσκεται στην οδό & στο από προσωπικά χρήματα του κ τα οποία εκείνος μου έδινε.». Η εν λόγω υπεύθυνη δήλωση φέρει βεβαίωση του γνησίου υπογραφής από το ΚΕΠ Δήμου ( ) την 01/11/2019. (σχετ. Δ1)
    β) Αναλυτικό Καθολικό των λογαριασμών 62-04-01-000 (Ενοίκια Κτιρίων Κεντρικού), 62-04-01-100 (Ενοίκια Κτιρίων ) και 62-04-01-300 (Ενοίκιο Υποκαταστήματος) της εταιρείας για την περίοδο από 01/01/2013 έως 31/12/2013. (σχετ. Δ2α)
    γ) Αναλυτικό Καθολικό των λογαριασμών 62-04-01-000 (Ενοίκια Κτιρίων Κεντρικού), 62-04-01-100 (Ενοίκια Κτιρίων )μ 62-04-01-300 (Ενοίκιο Υποκαταστήματος), 62-04-01-400 (Ενοίκιο Υποκαταστήματος ), 62-04-01-500 ((Ενοίκιο Υποκαταστήματος ) και 62-04-01-501 (Ενοίκιο Υποκαταστήματος ) της εταιρείας για την περίοδο από 01/01/2014 έως 31/12/2014. (σχετ. Δ2β).

    Επειδή επί της οικείας έκθεσης ελέγχου εισοδήματος αναφέρεται σχετικά ότι: «Στις 27/2/2019 προσήλθε στα γραφεία της Υπηρεσίας μας στη ο κ...του και κατέθεσε έγγραφο που έλαβε αριθ. πρωτ. εισερχομένου /2019, στο οποίο αναγράφονται τα εξής: «Σε απάντηση του υπ' αριθ......./2019 εγγράφου, σας πληροφορώ ότι κατά τα έτη 2013 και 2014 το ενοίκιο των 2.000 € από την εκμίσθωση της οικίας μου (και συζύγου μου) στον κ. το έπαιρνα κάθε μήνα με μετρητά. Πήγαινα στον 2ο όροφο στην κ. και έπαιρνα τα 2.000 € υπογράφοντας σε μπλοκ που επέδειξα Επισημαίνεται ότι από τον έλεγχο που διενεργήθηκε μέσω του πληροφοριακού συστήματος ΝΕΟ ΤΑΧΙΞ διαπιστώθ κε ότι κατά το χρονικό διάστημα από 1 /1 έως 31/12/2013 η κ. ήταν υπάλληλος της εταιρίας με επωνυμία , της οποίας πρόεδρος Δ.Σ., διευθύνων σύμβουλος, καθώς και μέτοχος ήταν ο ελεγχόμενος.».

    Επειδή από τα διαλαμβανόμενα στην ανωτέρω έκθεση διαπιστώνεται αφενός ότι το μίσθωμα της οικείας του προσφεύγοντος καταβάλλονταν σε μετρητά με έκδοση χειρόγραφης απόδειξης του εκμισθωτή και αφετέρου ότι η καταβολή γινόταν από υπάλληλο της εταιρείας , στην οποία ο προσφεύγων ήταν μέτοχος κατέχοντας παράλληλα τη θέση του Διευθύνοντος Συμβούλου και Προέδρου ΔΣ.

    Επειδή από τα προσκομισθέντα αναλυτικά καθολικά της εταιρείας  προκύπτει ότι η μισθωμένη κατοικία του προσφεύγοντος επί των οδών & ...........
    στο , δεν συμπεριλαμβάνονταν μεταξύ των ακινήτων που μίσθωνε η παραπάνω εταιρεία, ούτε κατέβαλε οποιοδήποτε ποσό ως δαπάνη που να αφορά στο συγκεκριμένο ακίνητο κατά τις χρήσεις 2013 και 2014.

    Επειδή στην προκειμένη περίπτωση, από την αξιολόγηση όλων των στοιχείων της παρούσας ενδικοφανούς προσφυγής και λαμβάνοντας υπόψη, τα πραγματικά γεγονότα, διαπιστώνεται ότι η φορολογική αρχή δεν τεκμηρίωσε με επαρκή αποδεικτικά στοιχεία ότι το κρινόμενο μίσθωμα καταβάλλονταν από την προαναφερθείσα εταιρεία.

     Συνεπώς, δεν δύναται να στοιχειοθετηθεί το πόρισμα του ελέγχου ότι το ποσό του μισθώματος ύψους 24.000,00€ κατ' έτος συνιστά παροχή σε είδος το οποίο φορολογείται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και ο σχετικός προβαλλόμενος ισχυρισμός κρίνεται βάσιμος και γίνεται αποδεκτός.

 


Διαγραφή απαίτησης

ΔΕΔ  681/2020

Ο έλεγχος, για το φορολογικό έτος 2016, δεν αναγνώρισε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα και το πρόσθεσε ως λογιστική ποσό ύψους 6.471.474,23 Ευρώ από τον λογαριασμό 81 Έκτακτα & ανόργανα έξοδα, που αφορά διαγραφή απαιτήσεων της επιχείρησης από το φυσικό πρόσωπο (Πρόεδρο & Διευθύνοντα Σύμβουλο) εφαρμόζοντας τις διατάξεις του άρθρου 26 παρ. 4 του ν. 4172/2013, με αποτέλεσμα να μειώσει τις αναγνωριζόμενες φορολογικά ζημιές κατά το ποσό αυτό.
Έτσι, και μετά τη προσθήκη λοιπών λογιστικών διαφορών ύψους 110.831,73 ευρώ για τα έτη 2013 2014 και 2015, προσδιόρισε τις αναγνωριζόμενες φορολογικά ζημίες για το φορολογικό έτος 2016 σε ύψος ποσού 482.070,55,έναντι ποσού ύψους 7.038.557,15 ευρώ που είχε δηλώσει η προσφεύγουσα.

Η επιχείρηση με την ενδικοφανή προσφυγή, ζήτησε να γίνει δεκτή η εν λόγω προσφυγή, προβάλλοντας τους παρακάτω ισχυρισμούς:

Ακυρότητα των καταλογιστικών πράξεων λόγω ελλείψεως αιτιολογίας της Εκθέσεως Ελέγχου.
Εν προκειμένω, ο έλεγχος, κατά πλήρη παράβαση των ως άνω διατάξεων και της ρηθείσης νομολογίας, όλως αυθαιρέτως, εν αναγνώρισε ποσό ύψους 6.456.858,10 Ευρώ, με αποτέλεσμα να μειώσει τις αναγνωριζόμενες φορολογικώς ζημιές κατά το ποσό αυτό, παραπέμποντας απλώς στις διατάξεις του άρθρου 26 παρ. 5 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) και αναφέροντας επί λέξει ότι «από το λογαριασμό αυτό που αφορά διαγραφή απαιτήσεων της επιχείρησης από φυσικό πρόσωπο (Πρόεδρο & Διευθύνοντα Σύμβουλο) δεν αναγνωρίζεται για έκπτωση το σύνολο αυτού δηλ. 6.456.858,10 Ευρώ, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 26 παρ. 4 του Ν. 4172/2013, δεδομένου ότι κατά τη διαγραφή της απαίτησης δεν ίσχυαν οι προϋποθέσεις που θέτει η σχετική ανωτέρω διάταξη του νόμου».
 

Τα αιτιολογικά της ΔΕΔ

 
  • Εν προκειμένω, ο έλεγχος, κατά πλήρη παράβαση των ως άνω διατάξεων και της ρηθείσης νομολογίας, όλως αυθαιρέτως, δεν αναγνώρισε ποσό ύψους 6.456.858,10 Ευρώ, με αποτέλεσμα να μειώσει τις αναγνωριζόμενες φορολογικώς ζημιές κατά το ποσό αυτό, παραπέμποντας απλώς στις διατάξεις του άρθρου 26 παρ. 5 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) και αναφέροντας επί λέξει ότι «από το λογαριασμό αυτό που αφορά διαγραφή απαιτήσεων της επιχείρησης από φυσικό πρόσωπο (Πρόεδρο & Διευθύνοντα Σύμβουλο) δεν αναγνωρίζεται για έκπτωση το σύνολο αυτού δηλ. 6.456.858,10 Ευρώ, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 26 παρ. 4 του Ν. 4172/2013, δεδομένου ότι κατά τη διαγραφή της απαίτησης δεν ίσχυαν οι προϋποθέσεις που θέτει η σχετική ανωτέρω διάταξη του νόμου».
     

    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 26 ν.4172/2013 ορίζεται ότι :
    1. Τα ποσά των προβλέψεων για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων και οι διαγραφές αυτών, με την επιφύλαξη των οριζομένων στις παραγράφους 5 έως 7 του παρόντος άρθρου, εκπίπτουν για φορολογικούς σκοπούς, ως εξής:
    α) για ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις μέχρι το ποσό των χιλίων (1.000) ευρώ που δεν έχουν εισπραχθεί για διάστημα άνω των δώδεκα (12) μηνών, ο φορολογούμενος δύναται να σχηματίσει πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων σε ποσοστό εκατό τοις εκατό (100%) της εν λόγω απαίτησης, εφόσον έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης,
    β) για ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις άνω του ποσού των χιλίων (1.000) ευρώ που δεν έχουν εισπραχθεί για διάστημα άνω των δώδεκα (12) μηνών, ο φορολογούμενος δύναται να σχηματίσει πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων, εφόσον έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης, σύμφωνα με τον ακόλουθο πίνακα:
    Χρόνος υπερημερίας (σε μήνες) Προβλέψεις (σε ποσοστό %)
    >12 50
    >18 75
    >24 100
    2. Ανεξάρτητα από την παράγραφο 1, ο σχηματισμός προβλέψεων επισφαλών απαιτήσεων δεν επιτρέπεται στις περιπτώσεις επισφαλών απαιτήσεων "κατά"[1] των μετόχων ή εταίρων της επιχείρησης με ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%) και των θυγατρικών εταιρειών της επιχείρησης με ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής δέκα τοις εκατό (10%), εκτός αν για την αξίωση που αφορά αυτές τις οφειλές υπάρχει εκκρεμοδικία ενώπιον δικαστηρίου ή διαιτητικού δικαστηρίου, ή εάν ο οφειλέτης έχει υποβάλει αίτημα κήρυξης σε πτώχευση ή υπαγωγής σε διαδικασία εξυγίανσης ή σε βάρος του έχει εκκινήσει η διαδικασία αναγκαστικής εκτέλεσης. Επίσης, δεν επιτρέπεται ο σχηματισμός προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις που καλύπτονται από ασφάλιση ή οποιαδήποτε εγγυοδοσία ή άλλη ενοχική ή εμπράγματη ασφάλεια ή για οφειλές του Δημοσίου ή των Ο.Τ.Α. ή για εκείνες που έχουν δοθεί με την εγγύηση αυτών των φορέων.
    3. Η πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων, σύμφωνα με την παράγραφο 1, ανακτάται άμεσα με τη μεταφορά αυτής της πρόβλεψης στα κέρδη της επιχείρησης, εφόσον η απαίτηση:
    α) καταστεί εισπράξιμη ή
    β) διαγραφεί.
    4. α. Απαίτηση δύναται να διαγραφεί για φορολογικούς σκοπούς μόνον εφόσον πληρούνται σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις:
    (i) έχει προηγουμένως εγγραφεί ποσό που αντιστοιχεί στην οφειλή ως έσοδο,
    (ii) έχει προηγουμένως διαγραφεί από τα βιβλία του φορολογούμενου, και
    (iii) έχουν αναληφθεί όλες οι κατά νόμο ενέργειες για την είσπραξη της απαίτησης.
    β. Απαιτήσεις, το συνολικό ύψος των οποίων, συμπεριλαμβανομένου ΦΠΑ, δεν υπερβαίνει το ποσό των τριακοσίων (300) ευρώ ανά αντισυμβαλλόμενο, δύνανται να διαγραφούν στο φορολογικό έτος εντός του οποίου συμπληρώνονται δώδεκα (12) μήνες από τον χρόνο κατά τον οποίο κατέστησαν ληξιπρόθεσμες, χωρίς να έχουν αναληφθεί οι κατάλληλες ενέργειες για τη διασφάλιση του δικαιώματος είσπραξης της εν λόγω απαίτησης, εφόσον πληρούνται οι προϋποθέσεις των υποπεριπτώσεων (i) και (ii) της περίπτωσης α ' της παρούσας και οι οφειλέτες έχουν λάβει αποδεδειγμένα γνώση της διαγραφής της οφειλής τους, όπου αυτό είναι δυνατόν. Το συνολικό ύψος των απαιτήσεων που διαγράφονται σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο δεν δύναται να υπερβαίνει, ανά φορολογικό έτος, ποσοστό πέντε τοις εκατό (5%) επί του συνόλου των απαιτήσεων στο τέλος της χρήσης.
    γ. Απαιτήσεις που διαγράφονται στο πλαίσιο αμοιβαίας συμφωνίας ή δικαστικού συμβιβασμού, ανεξαρτήτως του αν έχει σχηματισθεί σχετική πρόβλεψη, δύνανται να διαγραφούν για φορολογικούς σκοπούς μη εφαρμοζομένων των διατάξεων της υποπερίπτωσης (iii) της περίπτωσης α ' της παρούσας. Στην περίπτωση και κατά το μέρος που δεν έχει σχηματισθεί πρόβλεψη, το σχετικό ποσό της διαγραφής της απαίτησης εκπίπτει με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22"
    5 6....7....
     

    Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 65 ν.4174/2013 Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στα πλαίσια ενδικοφανούς προσφυγής, ο φορολογούμενος ή οποιοδήποτε άλλο πρόσωπο που προβαίνει στην εν λόγω αμφισβήτηση φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου.
     

    Επειδή, στη προκειμένη περίπτωση η προσφεύγουσα δεν προσκομίζει κανένα στοιχείο, που να στηρίζει την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα ποσού ύψους 6.471.474,23 ευρώ από τον λογαριασμό 81 Έκτακτα & ανόργανα έξοδα, ως διαγραφή απαιτήσεων από το φυσικό πρόσωπο , Πρόεδρο & Διευθύνοντα Σύμβουλο αυτής.
     

    Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 22/10/2019 Έκθεση Μερικού Ελέγχου φόρου Εισοδήματος της Δ.Ο.Υ ΦΑΕ ΑΘΗΝΩΝ, επί της οποίας εδράζεται η υπό κρίση προσβαλλόμενη πράξη, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες, η υπό κρίση ενδικοφανής προσφυγή πρέπει να απορριφθεί.


     

 

Επίμορτη αγροληψία - Ενοίκιο αντί εγγύησης

ΔΕΔ 1340/2020

Από έλεγχο που έγινε σε αγρότη δεν αναγνωρίσθηκε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα του ποσό 13.000,00 €, με την αιτιολογία ότι δεν πρόκειται για ενοίκιο.

Ο Αγρότης ισχυρήστηκε ότι ορθά εξέπεσε τη συγκεκριμένη δαπάνη καθόσον από το υποβληθέν συμφωνητικό και συγκεκριμένα από τις παραγράφους 1,2,3,4 όπου περιγράφεται η σχέση της συγγκαλλιέργειας (επίμορτη αγροληψία), προκύπτει ότι ο εκμισθωτής δεν συμμετέχει στην αγροτική καλλιέργεια παρά μόνο μισθώνοντας το αγρόκτημα με το υπάρχον αντλιοστάσιο και τους τοποθετημένους ήδη αγωγούς άρδευσης. Στην παράγραφο 5 περιγράφεται και χρηματική εγγύηση η οποία θα συμψηφίζεται με τις πωλήσεις της παραγωγής. Για το έτος 2014 η εγγύηση των 13.000,00 € που δόθηκε με (3) επιταγές στις 9/7/14 ήταν ίση με το 35% της πωληθείσας παραγωγής από το αγρόκτημα και προς τούτο το ποσό των 13.000,00 € καταχωρήθηκε στα βιβλία ως ενοίκιο σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις.

Αιτιολογικά ΔΕΔ


 
  • Επειδή στην παράγραφο 4 του από 09/07/2014 Ιδιωτικού Συμφωνητικού Συγκαλλιέργειας Αγροκτήματος που προσκόμισε ο προσφεύγων στον έλεγχο και στην υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή αναφέρεται ότι «4.Κατά τη συγκομιδή των καρπών, ο πρώτος των συμβαλλομένων (. .) θα δικαιούται να λαμβάνει το 35% της συνολικής παραγωγής
    και αναθέτει διά του παρόντος στον να προβαίνει στην πώληση των αναλογούντων σε αυτόν καρπούς σε τρίτους, με έκδοση νομίμων Τιμολογίων επ' ονόματι του πρώτου των συμβαλλομένων και να του αποδίδει τα εισπραττόμενα εκάστοτε έσοδα.»


    Επιπλέον, στην παρ.5 αναφέρεται «5. Ο δεύτερος τον συμβαλλομένων εγγυάται δια του παρόντος ότι θα αποκαθιστά με δικές του δαπάνες οιαδήποτε βλάβη και ζημία του αντλιοστασίου και των ηλεκτρικών εγκαταστάσεων του αγροκτήματος. Προς το σκοπό αυτό δίνεται σήμερα στον πρώτο των συμβαλλομένων χρηματική εγγύηση ύψους δεκατριών χιλιάδων 13.000,00 ευρώ η οποία θα συμψηφίζεται με τις πωλήσεις των αγροτικών προϊόντων του πρώτου των συμβαλλομένων...»

    Επειδή εν προκειμένω, από τον έλεγχο που διενεργήθηκε στα βιβλία και στοιχεία του προσφεύγοντος διαπιστώθηκε ότι δεν έχει εκδοθεί κανένα τιμολόγιο επ' ονόματι του
    όπως αναλυτικότερα περιγράφεται στην παρ.4.
    Επίσης σύμφωνα με την οικεία έκθεση ελέγχου, δεν προσκομίστηκε οποιοδήποτε δικαιολογητικό προκειμένου να είναι εφικτός ο προσδιορισμός της συνολικής παραγωγής του συγκεκριμένου αγροτεμαχίου και του 35% της αμοιβής του.....
    Εξάλλου, το ποσό των 13.000,00 € δεν αφορά ενοίκιο αλλά εγγύηση, η οποία θα έπρεπε να συμψηφίζεται με την αξία των παραπάνω τιμολογίων, τα οποία ωστόσο δεν εκδόθηκαν.

    Συνεπώς, το ποσό των 13.000,00 €, δεν αφορά ενοίκιο αγροκτήματος.
    Αποφασίζουμε την απόρριψη της κρινόμενης προσφυγής κατά το μέρος που αφορά την συγκεκριμένη λογιστική διαφορά.

 


 

Δαπάνες ασφάλισης κτηρίου - Δεν προσκομίσθηκε στον έλεγχο το ασφαλιστίριο συμβόλαιο

ΔΕΔ 1459/2020

Κατά την διάρκεια του ελέγχου η επιχείρηση δεν προσκόμισε το απαραίτητο δικαιολογητικό για την αναγνώρισης δαπάνης ασφάλισης κτιρίου. Ωστόσο με την προσφυγή κατέθεσε το ασφαλιστήριο συμβόλαιο και η ΔΕΔ δέχθηκε την προσφυγή .

Αιτιολογικά ΔΕΔ

 
  • Επί της λογιστικής διαφοράς ύψους 5.126,00€ που αφορά Ασφάλεια κτιρίου - Αρ. Συμβ........

    Επειδή με το άρθρο 22 του Ν. 4172/2013 προβλέπεται ότι : «κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη του άρθρου 23 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες: (α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της, (β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή και η αξία της συναλλαγής δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση και (γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.

    Επειδή σύμφωνα με την ΠΟΛ.1113/2.6.2015 “Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ 167Α')”
    «Άρθρο 22
    Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
    1. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, οι οποίες πληρούν αθροιστικά τα ακόλουθα κριτήρια, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 και της παραγράφου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δαπάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου δεν εκπίπτουν από τα
    ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.
    2. Ειδικότερα, εκπίπτουν οι δαπάνες που:
    α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές
    συναλλαγές της..
    β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση.... γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βιβλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.. 3. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δαπάνες
    εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48. ... Αναφορικά με το χρόνο έκπτωσής τους, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ., κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν. Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω συνιστούν τον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών, καθόσον κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής...»

    Επειδή κατά τη διενέργεια του ελέγχου η προσφεύγουσα δεν προσκόμισε αντίγραφο ασφαλιστηρίου συμβολαίου για τη διαχειριστική περίοδο 2014, το οποίο αφορά σε ποσό 5.126,00 € και προς τούτο αυτό το ποσό δεν αναγνωρίστηκε προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της.

    Επειδή με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή η προσφεύγουσα προσκόμισε το με αριθμό Ασφαλιστήριο Συμβόλαιο της το οποίο δενπροσκομίστηκε στο στάδιο του ελέγχου, καθόσον σύμφωνα με του ισχυρισμούς της προσφεύγουσας δεν κατέστη δυνατό να ανευρεθεί κατά τον χρόνο εκείνο.

    Επειδή η πραγματοποίηση της δαπάνης της πληρωμής του ως άνω ασφαλιστηρίου από μέρους της προσφεύγουσας πληροί τις προϋποθέσεις έκπτωσης επιχειρηματικών δαπανών του ως άνω άρθρου 22 του Ν. 4172/2013, καθώς με την προσκόμιση του με αριθμό Ασφαλιστηρίου Συμβολαίου της αποδεικνύεται με
    κατάλληλα δικαιολογητικά ότι η δαπάνη αυτή πραγματοποιήθηκε.
    αποφασίζουμε
    την αποδοχή της κρινόμενης προσφυγής κατά το ποσό των 5.126,00 € που αφορά την συγκεκριμένη λογιστική διαφορά.

 
 



Αποσβέσεις παγίων οι οποίες δεν καταχωρήθηκαν στα βιβλία

ΔΕΔ 1474/2020

 

Αιτιολογικά ΔΕΔ

ΑΠΟΣΒΕΣΕΙΣ ΠΑΓΙΩΝ
Από τον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων του, προκύπτει ότι ο ελεγχόμενος στην χρήση 2015
προμηθεύτηκε τα παρακάτω πάγια της ατομικής του επιχείρησης:
1.    Με το με αρ. ......./2015 ΔΑ- Τιμολόγιο...................... συνολικής καθαρής αξίας 10.500,00 ευρώ,
2.       Με το με αρ. ........./2015 ΔΑ- Τιμολόγιο............................ συνολικής καθαρής αξίας 2.000,00 ευρώ &
3.       Με το με αρ. ............/2015 ΔΑ-Τιμολόγιο................................. συνολικής καθαρής αξίας 6.000,00 ευρώ,
και διενήργησε φορολογικές αποσβέσεις παγίων ύψους 3.700,00 ευρώ, ήτοι με συντελεστή 20% σε όλα τα πάγια (ανεξαρτήτου χρόνου αγοράς τους και χρησιμοποίησης για πρώτη φορά), κατά παράβαση των διατάξεων του άρθρου 24 παρ. 4 του Ν.4172/2014, τις οποίες όμως δεν καταχώρησε στα βιβλία του παρά μόνο στο Ε3 της υποβληθείσας Δήλωσης Εισοδήματος. Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 24 παρ. 4 του Ν. 4172/13 τα παραπάνω πάγια, συγκαταλέγονται στην κατηγορία των Μηχανημάτων - Εξοπλισμών και υπόκειται σε απόσβεση με συντ. 10%. Επίσης η απόσβεση αρχίζει από τον επόμενο μήνα από τον οποίο χρησιμοποιήθηκε ή τέθηκε σε υπηρεσία.
Με βάση τα ανωτέρω και αποδεχόμενοι ότι μόλις αγοράστηκαν χρησιμοποιήθηκαν και τέθηκαν και σε λειτουργία από τον ελεγχόμενο, όφειλε να διενεργήσει φορολογικές αποσβέσεις μόνο για τα δύο πρώτα πάγια (το τρίτο αγοράστηκε 21-12-2015) ως κάτωθι:
10.500,00 Χ 10% X 11/12 = 962,50 & 2.000,00 Χ 10% X 8/12 = 133,33 ήτοι συνολικά ως φορολογικές αποσβέσεις έτους 2015 το ποσό των 1.095,83 ευρώ, τις οποίες και να καταχωρήσει στα βιβλία του.
Μετά τα παραπάνω δεν αναγνωρίζεται για έκπτωση από τον έλεγχο σύμφωνα με τα άρθρα 22, 23 & 24 του Ν. 4172/13 και προστίθεται ως Λογιστική Διαφορά το σύνολο των αποσβέσεων που ανέγραψε στην Δήλωση Φορολογίας Εισοδήματος ποσού 3.700,00 ευρώ, αλλά ούτε και οι αναλογούσες, επειδή δεν καταχωρήθηκε στα τηρούμενα βιβλία του κανένα ποσό για αποσβέσεις παγίων.

Επειδή σύμφωνα με την ανωτέρω έκθεση ελέγχου, το ποσό αποσβέσεων ύψους 1.095,83 € που ο έλεγχος δεν αναγνώρισε προς έκπτωση στη χρήση 2015 δεν είχε καταχωριστεί στα βιβλ