Δημοσιεύθηκε στις : [ 15-06-2009 ]

ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΗ Ν.Σ.Κ. 348/2006 Ερωτάται : 1) Εάν η αγορά επιβατικού αυτοκινήτου δημόσιας χρήσεως (όχημα και άδεια) αποτελεί τεκμήριο, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α’ του άρθρου 17 του Κ.Φ.Ε. ή όχι, θεωρώντας την αγορά αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως αγορά επιχειρήσεως, οπότε εμπίπτει στις διατάξεις της παραγρ. 10, του άρθρου 4 του Ν.3091/2002. 2) Εάν η αγορά αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (όχημα και άδεια) αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων, σε περίπτωση πωλήσεως το παλαιού οχήματος μόνο και όχι της άδειας και αγοράς νέου οχήματος ή θα έχει απαλλαγή, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγρ. 2 του άρθρου 4 του Ν.3296/2004, κατά την οποία και από 1-1-2005, η αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως δεν είναι τεκμήριο.

(Ερωτάται : 1) Εάν η αγορά επιβατικού αυτοκινήτου δημόσιας χρήσεως (όχημα και άδεια) αποτελεί τεκμήριο, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α’ του άρθρου 17 του Κ.Φ.Ε. ή όχι, θεωρώντας την αγορά αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως αγορά επιχειρήσεως, οπότε εμπίπτει στις διατάξεις της παραγρ. 10, του άρθρου 4 του Ν.3091/2002. 2) Εάν η αγορά αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (όχημα και άδεια) αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων, σε περίπτωση πωλήσεως το παλαιού οχήματος μόνο και όχι της άδειας και αγοράς νέου οχήματος ή θα έχει απαλλαγή, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγρ. 2 του άρθρου 4 του Ν.3296/2004, κατά την οποία και από 1-1-2005, η αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως δεν είναι τεκμήριο.)

Κατηγορία: Φορολογία Εισοδήματος

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ

ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ & ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ

ΝΟΜΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ

 

Αριθμός Γνωμοδοτήσεως : 348/2006

ΝΟΜΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ

ΟΛΟΜΕΛΕΙΑ

Συνεδρίαση της 16ης-6-2006

 

Σύνθεση :

Προεδρεύων : Κωνσταντίνος Βολτης-Αντιπρόεδρος Ν.Σ.Κ.

Αντιπρόεδροι : Χ. Τσεκούρας, Γ. Πουλάκος, Γ. Κρόμπας, Ι. Πράσινος, Σ.Σκουτέρης.

 

Νομικοί Σύμβουλοι : Π. Κισσούδης, Δ. Λάκκας, Η. Παπαδόπουλος, Α. Τζεφεράκος, Ν. Κατσίμπας, Ν. Μαυρίκας, Χ. Θωμόπουλος, Ε. Τριτάς, Σ. Δελλαπόρτας, Φ. Γεωργακόπουλος, Κ. Μανωλής, Β. Βούκαλης, Κ. Καποτάς, Φ. Τάτσης, Θ. Ηλιάκης, Β. Σουλιώτης, Ι. Τρίαντος, Μ. Απέσσος, Π. Τριαντσφυλλίδης, Η. Ψώνης, Α. Καραγιάνης, Η. Δροσογιάννης, Χ. Αυγερινού, Ι. Καραγιαννοπούλου, Α. Χαρλαύτης, Α. Κλαδιάς, Σ. Δέτσης, Μ. Ανδροβιτσανέα, Ν. Μουδάτσος, Π. Βαρελάς, Α. Ροδοκάλη.

 

Εισηγήτρια : Χρυσαφούλα Αυγερινού, Νομική Σύμβουλος.

 

Αρ.Ερωτήματος : Το υπ’ αριθμ. Πρωτ. 1027578/542Α0012/16-3-2006 έγγραφο της Γενικής Δ/νσεως Φορολογίας Εισοδήματος – τμ. Α’ – του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών.

 

Περίληψη Ερωτήματος : Ερωτάται : 1)  Εάν η αγορά επιβατικού αυτοκινήτου δημόσιας χρήσεως (όχημα και άδεια) αποτελεί τεκμήριο, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α’ του άρθρου 17 του Κ.Φ.Ε. ή όχι, θεωρώντας την αγορά αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως αγορά επιχειρήσεως, οπότε εμπίπτει στις διατάξεις της παραγρ. 10, του άρθρου 4 του Ν.3091/2002.

 

2)                  Εάν η αγορά αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (όχημα και άδεια) αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων, σε περίπτωση πωλήσεως το παλαιού οχήματος μόνο και όχι της άδειας και αγοράς νέου οχήματος ή θα έχει απαλλαγή, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγρ. 2 του άρθρου 4 του Ν.3296/2004, κατά την οποία και από 1-1-2005, η αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως δεν είναι τεκμήριο.

 

Το ερώτημα εισήχθη στην Ολομέλεια, κατόπιν παραπομπής από το Β’ Τμήμα του Νομικού Συμβουλίου του Κράτος, λόγω σοβαρότητας (‘Αρθρο 5, παραγρ. 3 του Π.Δ. 282/1996 – Φ.Ε.Κ. Α’ , 199/27-8-1996), επ’ αυτού δε η Ολομέλεια του Ν.Σ.Κ. γνωμοδότησε ως εξής :

 

             I.      1)  Στις διατάξεις των άρθρων 15, 17, 18, 28 και 33 του Ν.2238/1994 (Φ.Ε.Κ. Α’, 151/16-9-1994), περί κυρώσεως του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, όπως ισχύουν σήμερα, μετά την τροποποίησή τους με νεώτερους νόμους, ορίζονται τα κατωτέρω :

 

« ‘Αρθρο 15- Προσδιορισμός εισοδήματος με βάση την τεκμαρτή δαπάνη- Το συνολικό εισόδημα προσδιορίζεται, κατ’ εξαίρεση, με βάση τις δαπάνες διαβίωσης του φορολογουμένου και των προσώπων που συνοικούν με αυτόν και τον βαρύνουν, όταν το συνολικό ποσό των δαπανών που προσδιορίζεται κατά τα επόμενα άρθρα είναι ανώτερο από το συνολικό καθαρό εισόδημα των κατηγοριών Α’ έως Ζ’.  Το εισόδημα που υπόκειται σε φόρο στην περίπτωση αυτή προσδιορίζεται κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις ου άρθρου 19.

 

‘Αρθρο 17- Τεκμήρια απόκτησης περιουσιακών στοιχείων- Ως ετήσια τεκμαρτή δαπάνη του φορολογουμένου, της συζύγου του και των προσώπων που τους βαρύνουν λογίζονται και τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται για :

 

α)  Αγορά ή χρηματοδοτική μίσθωση αυτοκινήτων, δίτροχων ή τρίτροχων αυτοκινούμενων οχημάτων, πλοίων αναψυχής και λοιπών σκάφων αναψυχής, αεροσκαφών και κινητών πραγμάτων μεγάλης αξίας.

 

Ως κινητά πράγματα μεγάλης αξίας νοούνται εκείνα που η αξία τους υπερβαίνει το ποσό των πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ.  Αν η αξία κάθε πράγματος είναι μικρότερη του ποσού αυτού, τα αγορασθέντα όμως πράγματα αποτελούν κατά τις συναλλακτικές αντιλήψεις ενιαίο σύνολο, τότε για τον υπολογισμό της αξίας λαμβάνεται υπόψη η αξία όλων αυτών των πραγμάτων, εφόσον υπερβαίνει το ποσό των πέντε χιλιάδων (5000) ευρώ.

 

Κατά την εφαρμογή των διατάξεων αυτής της περίπτωσης δεν λαμβάνονται υπόψη τα χρηματικά ποσά που διατίθενται για την αγορά κινητών πραγμάτων που αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της ασκούμενης εμπορικής δραστηριότητας.

 

( Η περ. α’ αντικαταστάθηκε ως άνω με την παράγρ. 7 του άρθρ. 4 του Ν.3091/2002, ΦΕΚ Α’ 330/24.12.2002, περί απλουστεύσεων και βελτιώσεων στη Φορολογία Εισοδήματος και κεφαλαίου άλλων διατάξεων).

 

β)  Αγορά επιχειρήσεων ή τη σύσταση ή την αύξηση του κεφαλαίου επιχειρήσεων που λειτουργούν ατομικώς ή με τη μορφή ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης ή περιορισμένης ευθύνης εταιρίας ή κοινωνίας ή κοινοπραξίας ή αστικής εταιρίας ή την αγορά εταιρικών μεριδίων και χρεογράφων γενικώς… 

 

(ΠΡΟΣΟΧΗ : Οι περ. β’ και δ’ ΚΑΤΑΡΓΗΘΗΚΑΝ με την παράγρ. 10 ως άνω άρθρου 4, του Ν.3091/2002, σύμφωνα με την οποία : « Οι περιπτώσεις γ’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 16, οι περιπτώσεις β’ και δ’ του άρθρου 17 και οι περιπτώσεις α’ και στ’ του άρθρου 18 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος καταργούνται»)…

 

‘Αρθρο 18-  Μη εφαρμογή του τεκμηρίου- Το τεκμήριο προσδιορισμού της ετήσιας δαπάνης δεν εφαρμόζεται :

 

α) … ιγ) Προκειμένου για αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσης από πρόσωπα που ασκούν εμπορική λη γεωργική επιχείρηση ή ελευθέριο επάγγελμα.

 

( Η περ. ιγ’ αντικαταστάθηκε ως άνω με την παρ.2 άρθρου 4 Ν.3296/2004, ΦΕΚ Α’ 253/14.12.2004, περί φορολογίας εισοδήματος φυσικών και νομικών προσώπων, φορολογικών ελέγχων και άλλων διατάξεων η οποία αρχίζει να ισχύει από 1ης Ιανουαρίου 2005 για δαπάνες που πραγματοποιούνται από την ημερομηνία αυτή και μετά, σύμφωνα με την περίπτωση α’ του άρθρου 33 του νόμου αυτού)…

 

‘Αρθρο 28-  Έννοια και απόκτηση του εισοδήματος – 1.  Εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις είναι το κέρδος που αποκτάται από ατομική ή εταιρική επιχείρηση εμπορική, βιομηχανική ή βιοτεχνική ή από την άσκηση οποιουδήποτε κερδοσκοπικού επαγγέλματος, το οποίο δεν υπάγεται στα ελευθέρια επαγγέλματα που αναφέρονται στο άρθρο 48.

 

2.                  Επιχείρηση αποτελεί και μεμονωμένη ή συμπτωματική πράξη που αποβλέπει στην επίτευξη κέρδους, καθώς και η πώληση μέσα σε δύο (2) χρόνια από την απόκτηση εξ επαχθούς αιτίας εδαφικών εκτάσεων που βρίσκονται εκτός σχεδίου πόλεως και έχουν μεγάλη αξία …

 

‘Αρθρο 33- Ειδικός προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος … 5.  Για τις παρακάτω επιχειρήσεις, όταν δεν τηρούνται βιβλία ή τηρούνται βιβλία δεύτερης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων.

 

α)  Για τις επιχειρήσεις που εκμεταλλεύονται επιβατικά αυτοκίνητα δημόσιας χρήσης το καθαρό τους εισόδημα δε μπορεί να είναι μικρότερο από τα παρακάτω ποσά :

 

αα)  Για επιβατικό αυτοκίνητο δημόσιας χρήσης με άδεια κυκλοφορίας εκατό τοις εκατό (100%) και οδηγό τον ιδιοκτήτη, από δεκαέξι χιλιάδες (16.000) ευρώ.

 

ββ)   Για επιβατικό αυτοκίνητο δημόσιας χρήσης με άδεια κυκλοφορίας εκατό τοις εκατό (100%) και οδηγό τρίτο πρόσωπο, από δεκατέσσερις χιλιάδες (14.000) ευρώ…

 

Οι υποπεριπτώσεις ββ’ και δδ’ εφαρμόζονται ανάλογα και για τους μη ιδιοκτήτες εκμεταλλευτές επιβατικών αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης …. ( Η περ. α’ αντικαταστάθηκε ως άνω με την παράγρ. 1, του άρθρ. 31 του Ν.3296/2004, ΦΕΚ Α’, 253/14.12.2004.  Με την παρ.2 του αυτού άρθρου και νόμου ορίζεται ότι :

 

«2.  Οι επιχειρήσεις της προηγούμενης παραγράφου μπορούν να επιλέξουν να φορολογηθούν είτε με τα τεκμαρτά ποσά καθαρού εισοδήματος της περίπτωσης α’ της παραγράφου 5, του άρθρου 33, του Ν.2238/1994 είτε με τα καθαρά κέρδη που εξευρίσκονται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31»).

 

2)                  Από το συνδυασμό των ως άνω διατάξεων, όπως ισχύουν τώρα, ως προς το τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων από αγορά αυτοκινήτων και επιχειρήσεων, ερμηνευομένων αυτοτελώς και εν σχέσει με τις προϊσχύσασες σχετικές διατάξεις και τα αναφερόμενα στις Εισηγητικές Εκθέσεις επί των σχεδίων των ως άνω νόμων, προκύπτουν τα εξής : 

 

Τεκμαρτό εισόδημα (presumptive income), ονομάζεται το υποτιθέμενο ή το υποκειμενικό εισόδημα, το οποίο απολαμβάνει ο άνθρωπος, τόσο από την κατανάλωση όσο και από τη χρήση αγαθών ή υπηρεσιών.  Στο τεκμαρτό εισόδημα καταφεύγει το κράτος για την επιβολή φόρου σε πηγές μη εμφανείς του εισοδήματος, ως προς τις οποίες θεωρείται, κατά τεκμήριο, ότι καλύπτουν ή υποκρύπτουν πραγματικό εισόδημα.

 

Οι μέθοδοι εκτιμήσεως της φορολογητέας ύλης είναι ποικιλότροποι.  Δεδομένου ότι, ο φορολογούμενος έχει από τη φύση του την τάση να αποκρύπτει τη φορολογητέα ύλη, ο φορολογικός νομοθέτης καταφεύγει στον προσδιορισμό αυτής, βάσει ορισμένων στοιχείων, του τρόπου ζωής του υπόχρεου με βάση τις δαπάνες διαβιώσεως αυτού, εφ’ όσον οι δαπάνες δεν καλύπτονται από το εισόδημα.

 

Με τις διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, θεσπίζεται κατ’ εξαίρεση, σύστημα προσδιορισμού του φορολογητέου εισοδήματος των φυσικών προσώπων, με βάση την ετήσια συνολική δαπάνη διαβιώσεως των φορολογουμένων, των συζύγων τους, ως και των προσώπων που βαρύνουν αυτούς, μόνο στην περίπτωση που η συνολική αυτή δαπάνη είναι μεγαλύτερη του συνολικού καθαρού φορολογητέου εισοδήματος των κατηγοριών Α’ έως Ζ’ (βλ. και Λ.Αρ. Κόντος-Μάναλης-Ελληνικό Φορολογικό Δίκαιο- τομ.Ι-σελ.142 επ. – εκδ. 2002).

 

Εκτός από τα τεκμήρια διαβιώσεως, που χρησιμοποιεί ο φορολογικός νόμος, ως ετήσια τεκμαρτή δαπάνη του φορολογουμένου και των προσώπων που τον βαρύνουν, λογίζονται και τα χρηματικά ποσά που καταβάλλονται, μεταξύ των άλλων και για την αγορά ή χρηματοδοτική μίσθωση αυτοκινήτων, χωρίς να γίνεται διάκριση ως προς το είδος αυτών, αν αποτελούν, δηλαδή, αυτοκίνητα ιδιωτικής ή δημόσιας χρήσεως, όπως προβλεπόταν σε προϊσχύσασες σχετικές διατάξεις, μέχρι την ισχύ των διατάξεων της παραγράφου 8, του άρθρου 12 του Ν.2214/1994, που κατάργησε έμμεσα τη διάκριση αυτή και η οποία ρύθμιση δεν διατηρήθηκε ούτε με τις μεταγενέστερες του νόμου αυτού διατάξεις, ούτε με τη διάταξη της περιπτώσεως α), του άρθρου 17 του Ν.2238/1994, όπως ισχύει σήμερα.

 

Ερμηνεύοντας τις διατάξεις των άρθρων 10 και 11 του Γ’ Κεφ. Του Ν.820/1978, (Φ.Ε.Κ. Α’, 174/17-10-1978), περί λήψεως μέτρων δια την περιστολήν της φοροδιαφυγής και άλλων τινών συναφών διατάξεων, ως προς τα τεκμήρια εκ της κτήσεως περιουσιακών στοιχείων, που συστηματοποίησε τον τεκμαρτό προσδιορισμό του εισοδήματος (που έχει καθιερωθεί με διάφορα μέτρα, συνήθως αναποτελεσματικά, που προέβλεπαν ο Ν.1640/1919 και Ν.Δ.3323/1955, με τις νεώτερες τροποποιήσεις τους) και καθιέρωσε δύο τεκμήρια, εκ των οποίων αυτό της δαπάνης αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων, όπως αυτοκινήτων και κινητών πραγμάτων μεγάλης αξίας, κατά τα αναλυτικά οριζόμενα στην οικεία (που δημος. Στο Δ.Φ.Ν., 32, με αριθ. 684 – Β’ΔΕΚ/ΜΕΡΟ Οκτ.1978- σελ. 990 επ.) και διατρέχοντας, ερμηνευτικά, τη σχετική νομοθεσία, που ίσχυσε μέχρι σήμερα, παρατηρούμε ότι :

 

Για πρώτη φορά, στην υπ’ αριθμ. Ε 7202/18-6-1980 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, με θέμα : «Εξαίρεση επαγγελματιών αυτοκινητιστών από τις διατάξεις της περιπτώσεως α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 11 του Ν.820/1978», που κυρώθηκε με τον Ν.1078 της 9/14-10-1980 (Φ.Ε.Κ. Α’ , 238) και ίσχυε από της κυρώσεώς της (17-10-1978) και όχι αναδρομικά (βλ. ΣτΕ 3634, 3635/2005), προβλέφθηκε ότι, εξαιρούνται από το τεκμήριο αποκτήσεως αυτοκινήτων τα χρηματικά ποσά που διατίθενται για την αγορά αυτοκινήτων δημοσίας χρήσεως προς αντικατάσταση των παλαιών αυτοκινήτων δημοσίας χρήσεως της αυτής κατηγορίας, που ανήκαν σε αυτούς, καθόσον, όπως η ίδια απόφαση αιτιολογεί, τα ποσά αυτά προέρχονται από τις αποσβέσεις του αυτοκινήτου που αναγνωρίζονταν με τις τότε ισχύουσες διατάξεις προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.   Στη συνέχεια, με την διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 6 του Ν.1249/1982, (Φ.Ε.Κ. Α’, 43/5/4/1982), περί διαρρυθμίσεων στην άμεση και έμμεση φορολογία, μισθολογικών θεμάτων και άλλων διατάξεων, η εξαίρεση αυτή επεκτάθηκε για τα χρήματα που εδαπανώντο για την απόκτηση αυτοκινήτων που χρησιμοποιούντο ως δημόσιας χρήσεως για οποιοδήποτε λόγο, (π.χ. αγοραία, κ.λ.π.) και καταργήθηκε γι’ αυτά το τεκμήριο, σύμφωνα με την οικεία από 8-3-1982 (βλ. Δ. Φ. Ν., ΑΣΤ-1982, τόμ 36ος, αριθμ. 761, σελ. 520 επ.) για την ίση μεταχείριση των αυτοκινητιστών, επειδή με την ως άνω απόφαση του Υπ. Οικονομικών είχαν εξαιρεθεί από το τεκμήριο μόνο οι επαγγελματίες αυτοκινητιστές για τα χρηματικά ποσά που διάθεταν για την αντικατάσταση των αυτοκινήτων τους δημοσίας χρήσεως.  Η εξαίρεση αυτή διατηρήθηκε και με τις διατάξεις των μεταγενέστερων Ν.1828/1989, Ν.2065/1992 και καταργήθηκε έμμεσα με τη διάταξη της παραγράφου 8, του άρθρου 12 του Ν.2214/1994, (Φ.Ε.Κ. Α’, 75/11-5-1994), περί αντικειμενικού συστήματος φορολογίας εισοδήματος και άλλων διατάξεων, χωρίς να αναφέρεται ο λόγος της καταργήσεως στην οικεία από 8-4-1994 και δεν επαναλήφθηκε μεταγενέστερα η εξαίρεση αυτή. 

 

Αντίθετα, η εξαίρεση τεκμηρίου της αποκτήσεως αυτοκινήτων και κινητών πραγμάτων που αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της εμπορικής ή επιχειρηματικής δραστηριότητας επαναλαμβάνεται, με ποικίλες διαφοροποιήσεις σε όλη την προγενέστερη σχετική νομοθεσία από τον Ν.820/1978, μέχρι σήμερα.  Όπως δε αναφέρεται αναλυτικά στην οικεία επί του νομοσχεδίου του Ν.1249/1982 που προαναφέρθηκε, ορίζεται πλέον ρητά ότι εξαιρούνται από το τεκμήριο αγοράς τα αυτοκίνητα … και κινητά μεγάλης αξίας, όταν αυτά αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της εμπορικής δραστηριότητας, δηλαδή όταν αγοράζονται για να μεταπωληθούν και όχι όταν χρησιμοποιούνται για τιε ανάγκες της επιχειρήσεως (βλ. ομοίως και Μελέτη Α. Λιόλιου0 Ερμηνεία άρθρου 17, Ν.2238/1994- ΕΨΙΛΟΝ 7, 983, 2004, Χρ.Ν.Τότση – Ερμηνεία Φορολογίας Εισοδήματος – τόμος Α’, έκδ. 2000, σελ. 289, άποψη με τη οποία συμφωνεί και η Διοίκηση με την υπ’ αριθμ. Πρωτ. 1122241/2246/Α0012/ΠΟΛ.1238/31-10-1994 εγκύκλιό της.)

 

Εξ άλλου, για πρώτη φορά, με τις διατάξεις του άρθρου 5 του Ν.1828/1989, (Φ.Ε.Κ. Α’, 2/3-1-1989), περί αναμορφώσεως της φορολογίας εισοδήματος και άλλων διατάξεων, καθιερώνεται τεκμήριο για την αγορά επιχειρήσεων, όπως αναφέρεται ρητά και την οικεία (βλ. Δ.Φ.Ν., τομ. 43ος, αριθ. 929-1989, σελ. 166 επ.), ρύθμιση που επαναλήφθηκε στη διάταξη της περίπτ. β), της παραγρ.11, του άρθρου 2, του Ν.2065/1962 (Φ.Ε.Κ. Α’ , 113/30-6-1992), περί αναμορφώσεως της άμεσης φορολογίας και άλλων διατάξεων, όπου περιγράφονται ρητά τα είδη δαπανών και οι εξαιρέσεις αυτής της περιπτώσεως, προς αποφυγή αντιδικιών, κατά την οικεία Εισηγητική Έκθεση.  Το τεκμήριο, δηλαδή, αυτό αφορούσε στη αγορά κάθε μορφής κερδοσκοπικής επιχειρήσεως (βλ. και Χ.Μ. Τότση- Ερμηνεία Φορολογίας Εισοδήματος- Τόμος Α’ – εκδ.2000, σελ.293).  Αναλυτικά, σύμφωνα με τη διάταξη αυτή, αποτελεί τεκμήριο η αγορά επιχειρήσεως ή η σύσταση ή η αύξηση του κεφαλαίου επιχειρήσεων που λειτουργούν ατομικώς ή με τη μορφή ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης ή περιορισμένης ευθύνης εταιρίας ή κοινωνίας ή κοινοπραξίας ή αστικής εταιρίας κλπ, ρύθμιση που διατηρήθηκε και σε νεώτερους νόμους, μέχρι την κατάργησή της με την ως άνω διάταξη της παραγράφου 10, του ως άνω άρθρου 4 του Ν.3091/2002για την τόνωση της επιχειρηματικότητας και την ενίσχυση της χρηματαγοράς, σύμφωνα και με τα αναφερόμενα στην οικεία από 15-10-2002 Εισηγητική Έκθεση.

 

Αντιπαραβάλλοντας τις διατάξεις που αφορούσαν το τεκμήριο αποκτήσεως επιχειρήσεως με αυτές που εξαιρούσαν από το τεκμήριο της αποκτήσεως αυτοκινήτου την απόκτηση αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως, παρατηρούμε ότι, καίτοι η μεταβίβαση αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (οχήματος και αδείας), συνιστά στην πραγματικότητα μεταβίβαση επιχειρήσεως (όπως θα αναλυθεί κατωτέρω ειδικά για τα επιβατικά Δ.Χ. (ΤΑΞΙ), που ενδιαφέρει στο παρόν ερώτημα), ο νομοθέτης μέχρι την ισχύ της ως διατάξεως της παραγράφου 8, του άρθρου 12 του Ν.2214/1994, θέλησε να διατηρήσει την εξαίρεση αυτή ως προς την απόκτηση αυτοκινήτων δημοσίας χρήσεως, προφανώς για να μην πλήξει την κατηγορία των επαγγελματιών αυτοκινητιστών και όσων ασκούν επιχείρηση εκμεταλλεύσεως αυτοκινήτου Ε.Δ.Χ. (ΤΑΞΙ), και για κοινωνικοοικονομικούς λόγους, εξαίρεση που κατάργησε σιωπηρά, για άγνωστους λόγους, το 1994ρύθμιση που διατηρήθηκε μέχρι την ισχύ της παραγράφου 10, του ως άνω άρθρου 4 του Ν.3091/2002, οπότε καταργήθηκε ολοκληρωτικά το τεκμήριο αποκτήσεως επιχειρήσεως, για λόγους που προαναφέρθηκαν.

 

Επομένως, δεν αποτελεί πλέον τεκμήριο η απόκτηση οποιουδήποτε είδους επιχειρήσεως.

 

Τέλος, θα πρέπει να αναφερθεί ότι, με τις ως άνω διατάξεις του Ν.3091/2002 εξαιρέθηκε από το τεκμήριο η δαπάνη για αγορά επαγγελματικού εξοπλισμού μέχρι ποσού 10.000, υπό ορισμένες προϋποθέσεις, για την τόνωση της επιχειρηματικότητας, κατά τα πρώτα έτη της έναρξης της δραστηριότητας, κατά την οικεία και με την ανωτέρω διάταξη του άρθρου 4 του Ν.3296/2004, που ισχύει τώρα και ειδικώτερα για δαπάνες που πραγματοποιούνται από 1ης Ιανουαρίου 2005 και μετά, κατά την περίπτ. α’, του άρθρου 33 του ιδίου νόμου, θεσπίσθηκε «πλήρως απαλλαγή από το τεκμήριο της δαπάνης που καταβάλλεται για την αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσης από πρόσωπα που ασκούν ατομική εμπορική ή γεωργική επιχείρηση ή ελευθέριο επάγγελμα, προκειμένου να επέλθει εξομοίωση των ατομικών επιχειρήσεων προς τις εταιρίες, ως προς το θέμα αυτό.  Με την προτεινόμενη διάταξη επιδιώκεται η τόνωση της επιχειρηματικότητας και η πραγματοποίηση επενδύσεων» κατά τα ρητά αναφερόμενα στην οικεία Εισηγητική Έκθεση.

 

 

ΙΙ. – 1)  Στη συγκεκριμένη περίπτωση, το πρώτο σκέλος του παρόντος ερωτήματος υπεβλήθη από την ερωτώσα Υπηρεσία, επ’ ευκαιρία σχετικής υποβληθείσας αιτήσεως, ενδιαφερομένων να αποκτήσουν, δια αγοράς, Ε.Δ.Χ. αυτοκίνητο (όχημα και άδεια κυκλοφορίας αυτού) προς δημιουργία νέας επιχειρήσεως, προς τη Δ.Ο.Υ. Πύργου, η οποία στη συνέχεια, με το υπ’ αριθμ. Πρωτ. 16377’εγγραφ’ο της, ζήτησε πληροφορίες από την ερωτώσα Δ/νση του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών, περί του αν η μεταβίβαση-πώληση επιβατικού δημοσίας χρήσης αυτοκινήτου (ΤΑΞΙ), (αυτοκινήτου και αδείας κυκλοφορίας του) αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων, σύμφωνα με τις διατάξεις της περιπτ. α’, του άρθρου 17 του Ν.2238/1994.  με το ίδιο έγγραφό της η Δ.Ο.Υ. Πύργου εκφράζει τη δική της αρνητική άποψη, ενόψει καταργήσεως της περιπτ. β’ του άρθρου αυτού (του τεκμηρίου της αγοράς επιχειρήσεων).

Η ερωτώσα, όμως, Δ/νση του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών (Γεν. Δ/νση Φορολογίας – Δ/νση Φορολογίας Εισοδήματος – Δ12 – τμ. Α’) εκφράζει θετική άποψη, σύμφωνα με την οποία πρέπει στη συγκεκριμένη περίπτωση να εφαρμοσθεί η ρητή διάταξη της περιπτ. α’, του άρθρου 17 και να αντιμετωπισθεί η συγκεκριμένη περίπτωση σαν τεκμήριο αγοράς αυτοκινήτου.

 

Με το δεύτερο δε σκέλος του υπό μελέτη ερωτήματος ερωτώμεθα, τι θα συμβεί σε περίπτωση αγοράς αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (οχήματος και άδειας) μετά από πώληση του παλαιού οχήματος μόνο και όχι της άδειας.  Αν η αγορά του νέου οχήματος αποτελεί τεκμήριο ή θα έχει απαλλαγή, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγράφου 2, του άρθρου4 του Ν.3296/2004, κατά την οποία, η αγορά πάγιου εξοπλισμού, επαγγελματικής χρήσεως δεν είναι τεκμήριο.

 

2) α) Προκειμένου να καταστεί δυνατόν να απαντηθεί το πρώτο σκέλος του τεθέντος ερωτήματος θα πρέπει να ερευνηθεί αν η αγορά επιβατικού αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (οχήματος και αδείας) και όχι μόνο του οχήματος αποτελεί αγορά επιχειρήσεως, οπότε η απόκτησή του δεν αποτελεί πλέον τεκμήριο, κατά τα προαναφερθέντα ή αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως αυτοκινήτου, οπότε, μόνο στην τελευταία περίπτωση, θα πρέπει να ερευνηθεί επί πλέον αν η απόκτηση του Ε.Δ.Χ. εμπίπτει σε κάποια από τις ως άνω εξαιρέσεις από το τεκμήριο.

 

Στη μεν διάταξη της παραγράφου 1, του άρθρου 1 του Ν.3109/2003 (Φ.Ε.Κ. Α’, 38/19-2-2003), με τον οποίο ρυθμίζονται θέματα επιβατικών, δημοσίας χρήσεως αυτοκινήτων, ορίζεται η έννοια του «ΤΑΞΙ» για τους σκοπούς του νόμου αυτού, που είναι επιβατικό δημόσιας χρήσης αυτοκίνητο (Ε.Δ.Χ.), που έχει από κατασκευής έως πέντε (5) θέσεις, περιλαμβανομένης και της θέσης του οδηγού και μεταφέρει επιβάτες με κόμιστρο στη δε παράγραφο 9, του ίδιου άρθρου ορίζεται η έδρα των Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτων, που είναι η διοικητική μονάδα για την εξυπηρέτηση της οποίας δίνεται το δικαίωμα κυκλοφορίας του αυτοκινήτου. Για να δοθεί, όμως, το δικαίωμα κυκλοφορίας Ε.Δ.Χ. (ΤΑΞΙ) θα πρέπει να συντρέχουν οι προϋποθέσεις που προβλέπονται στις διατάξεις του άρθρου 4 του Ν.1437/1984 (Φ.Ε.Κ. Α’ , 59/8-5-1984), , περί ρυθμίσεως θεμάτων επιβατηγών αυτοκινήτων δημοσίας χρήσεως και άλλων διατάξεων, όπως τροποποιημένες ισχύουν σήμερα και των εκδοθέντων, κατ’ εξουσιοδότηση του ως άνω άρθρου, Προεδρικών Διαταγμάτων, όσων δεν αντίκεινται στο Ν.3109/2003.  Πρόκειται, δηλαδή, για επιβατικά αυτοκίνητα δημοσίας χρήσεως (ΤΑΞΙ), που τα ειδικά διαμορφωμένα και σύμφωνα με τις απαιτήσεις των οικείων διατάξεων την νομοθεσίας τους, οχήματα, μαζί με την άδεια κυκλοφορίας αυτών (που επίσης πρέπει να πληροί τις νόμιμες προϋποθέσεις) αποτελούν επιχειρήσεις μεταφοράς προσώπων και των αποσκευών τους. 

 

Ως επιχειρήσεις, άλλως τε, θεωρούνται και αντιμετωπίζονται τα επιβατικά αυτοκίνητα δημοσίας χρήσεως (μαζί βεβαίως με την άδεια κυκλοφορίας που αφορά αυτά) και από τον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, που ενδιαφέρει στο παρόν ερώτημα, όπως προκύπτει από τις προαναφερθείσες διατάξεις του άρθρου 28 αυτού, όπου προσδιορίζεται η έννοια της αποκτήσεως εισοδήματος από εμπορικές επιχειρήσεις καθώς και η έννοια της επιχειρήσεως, σύμφωνα με τις οποίες εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις είναι το κέρδος που αποκτάται από ατομική ή εταιρική επιχείρηση εμπορική κλπ ή από την άσκηση οποιουδήποτε κερδοσκοπικού επαγγέλματος, το οποίο δεν υπάγεται στα ελευθέρια επαγγέλματα, που αναφέρονται στο άρθρο 48, δεδομένου ότι οι εκμεταλλευτές Ε.Δ.Χ. έχουν σκοπό την απόκτηση κέρδους από τη μεταφορά των  πελατών και των αποσκευών τους και δεν υπάγονται στα ελευθέρια επαγγέλματα που αναφέρονται στο άρθρο 48 του κώδικα, σε συνδυασμό και κυρίως με αυτές του ως άνω άρθρου 33.  Με τις διατάξεις του τελευταίου άρθρου, περί ειδικού προσδιορισμού του καθαρού εισοδήματος, για τις επιχειρήσεις, όταν δεν τηρούνται βιβλία ή τηρούνται βιβλία δεύτερης κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ο νομοθέτης αναφέρεται ρητά στις επιχειρήσεις που εκμεταλλεύονται επιβατικά αυτοκίνητα δημοσίας χρήσεως και το ίδιο γίνεται και στην παράγραφο 2, του άρθρου 31 του Ν.3296/2004, όπου ορίζεται ρητά ότι οι επιχειρήσεις της προηγούμενης παραγράφου (1, που αναφέρεται σ’ αυτές που εκμεταλλεύονται αυτοκίνητα δημοσίας χρήσεως) μπορούν να επιλέξουν να φορολογηθούν είτε με τα τεκμαρτά ποσά καθαρού εισοδήματος της περιπτώσεως α’ της παραγράφου 5, του άρθρου 33 του Ν.2238/1994 είτε με τα καθαρά κέρδη που εξευρίσκονται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31.  Ο φορολογικός, δηλαδή, νομοθέτης θεωρεί, χωρίς αμφιβολία, ότι αυτός που εκμεταλλεύεται Ε.Δ.Χ. αυτοκίνητο (ΤΑΞΙ) ασκεί επιχείρηση και για τον λόγο αυτό τα κέρδη από την εκμετάλλευση των Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτων δηλώνονται στο Ε1 (δήλωση φορολογίας εισοδήματος) στον πίνακα 4Γ (εισόδημα από εμπορικές επιχειρήσεις) και στους κωδικούς 401 και 425 (βλ. και σελ. 17, 18, των Οδηγιών του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών για τη συμπλήρωση της δηλώσεως φορολογίας εισοδήματος 2006).

 

Επιπροσθέτως, θα πρέπει να σημειωθεί και η διάταξη της παραγράφου 5, του άρθρου 4 του Ν.Δ. 1146/ της 3/5-5-1972 (ΦΕΚ Α’, 64/5-5-1972), σύμφωνα με την οποία : «Προκειμένου περί μεταβιβάσεως αυτοκινήτου οχήματος δημοσίας χρήσεως, πάσης κατηγορίας, εις ας περιπτώσεις αύτη επιτρέπεται, πλην των υπό της προηγούμενης παραγράφου οριζομένων τελών χαρτοσήμου, καταβάλλεται επί πλέον, υπέρ του Δημοσίου και τέλος χαρτοσήμου οριζόμενον εις ποσοστόν ενός και παντήκοντα εκατοστών επί τοις εκατόν (1,50%) επί της αξίας της άδειας κυκλοφορίας τούτου (υπεραξία), κατά τον χρόνο της μεταβιβάσεως.  Δια κοινής αποφάσεως των Υπουργών Οικονομικών και την Ναυτιλίας – Μεταφορών και Επικοινωνιών, δημοσιευομένης δια της Εφημερίδας της Κυβερνήσεως καθορίζεται δια τον άνω σκοπόν, εκάστοτε η αξία των μεταβιβαζομένων αδειών κυκλοφορίας των αυτοκινήτων οχημάτων ως δημοσίας χρήσεως (υπεραξία), αναλόγως προς τας κρατούσας εν τη αγορά συνθήκας εκματαλλεύσεως εκάστης κατηγορίας τούτων.» 

 

Επίσης, στις διατάξεις του άρθρου 17, του ιδίου ως άνω Ν.3109/2003, περί ανακλήσεως αδειών Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτων, προβλέπεται ότι, όταν ένα αυτοκίνητο, κατά παράβαση του άρθρου 14 αυτού, απουσιάζει συστηματικά από την έδρα του, με απόφαση του οικείου νομάρχη ανακαλείται η άδεια κυκλοφορίας Ε.Δ.Χ. για ορισμένα, κατά περίπτωση, χρονικά διαστήματα (περ. β’).  Όταν διαπιστωθεί ότι τα Ε.Δ.Χ. αυτοκίνητα βρίσκονται σε ακινησία πέραν των τριών μηνών από την κατάθεση της άδειας κυκλοφορίας και των κρατικών πινακίδων, για οποιοδήποτε λόγο, τότε ανακαλείται η άδεια κυκλοφορίας (περ. δ’) – βλ. και Σ.τ.Ε. 3414/1992, η οποία ερμηνεύοντας προϋσχύσασες παρόμοιες διατάξεις έκρινε ότι, σε περίπτωση μη κινήσεως Ε.Δ.Χ., εντός εύλογου χρόνου αφαιρείται η άδεια οριστικώς – Είναι, δηλαδή, στα Ε.Δ.Χ. αυτοκίνητα το όχημα άρρηκτα συνδεδεμένο με την άδεια (δικαίωμα) κυκλοφορίας αυτού και όταν κάποιο από τα δύο στοιχεία, για κάποιο λόγο, εκλείψει δεν νοείται Ε.Δ.Χ. αυτοκίνητο (βλ. και γν. Ν.Σ.Κ. 223/1990, σύμφωνα με την οποία κατά την πώληση αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (φορτηγού), το αυτοκίνητο θεωρείται ενιαίο σύνολο με την άδεια ακόμα και στην περίπτωση που μπορεί να γίνει χωριστή μεταβίβαση, όπως σε αντικατάσταση παλαιού οχήματος με νέο).

 

Από τις ανωτέρω διατάξεις προκύπτει ότι, με την έννοια ¨μεταβίβαση αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως, πάσης κατηγορίας» νοείται η μεταβίβαση όχι απλά και μόνο του οχήματος, αλλά και της άδειας κυκλοφορίας αυτού.  Αλλά και από τις διατάξεις του άρθρου 1, παραγρ. 1 και του άρθρου 3 της αποφάσεως του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών υπ’ αριθμ. 1101014/7183/908/Β0014/ΠΟΛ.1135/15-12-2004 ή 110/2004 (ΦΕΚ 1951/30-12-2004, τ. Β’), περί τρόπου υπολογισμού και απόδοσης Φ.Π.Α. από τους εκμεταλλευτές Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτων (ΤΑΞΙ) για τα έτη 2005 και 2006, που εκδόθηκε κατόπιν εξουσιοδοτήσεως δοθείσας από τις διατάξεις των άρθρων 40, 59 παραγρ.2, 64 παραγρ. 3 του Ν.2859/2000 (Κώδικα Φ.Π.Α.) καθώς και αυτές των άρθρων 4 και 38 του Π.Δ.186/1992 (Κ.Β.Σ.), όπως η απόφαση τροποποιήθηκε μεταγενέστερα, με την υπ’ αριθμ. 1024903/1296/258/Β 0014 (ΦΕΚ Β’ 370/23-3-2005) Υπ. Απ., προκύπτει ότι και στην περίπτωση εφαρμογής των διατάξεων του Π.Δ.186/1992 (Κ.Β.Σ.) και του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν.2859/2000), τα οχήματα των Ε.Δ.Χ. (ΤΑΞΙ) μαζί με τις άδειες κυκλοφορίας αυτών, αντιμετωπίζονται σαν επιχειρήσεις εκμεταλλεύσεως Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτων και όχι σαν απλά αυτοκίνητα.

 

Ερμηνεύοντας, εξ’ άλλου, το Ν.Σ.Κ. με την υπ’ αριθμ. 378/1995 γνωμοδότησή του, διατάξεις του άρθρου 32 του Ν.Δ.3323/1955 έκρινα ότι, επιβάλλεται φόρος υπεραξίας εισοδήματος και στην ωφέλεια που προκύπτει από τη μεταβίβαση της άδειας Ε.Δ.Χ., επικαλούμενο σχετική νομολογία που θεωρεί και την ωφέλεια από τη μεταβίβαση της άδειας ως εισόδημα συναφές με την άσκηση επιχειρήσεως (βλ. και Σ.τ.Ε. 1070/1982, 290/1983, 2451/1983, 1019/1987 κ.ά.).  Είναι, δηλαδή, και η άδεια, όπως και το όχημα, περιουσιακό στοιχείο της επιχειρήσεως εκμεταλλεύσεως Ε.Δ.Χ.

 

Επομένως, όταν μεταβιβάζεται ένα αυτοκίνητο Ε.Δ.Χ. (ΤΑΞΙ), μαζί με την άδεια κυκλοφορίας αυτού, δηλαδή το κτηθέν δικαίωμα κυκλοφορίας τέτοιου είδους μεταβίβαση, πρόκειται περί αποκτήσεως επιχειρήσεως, με την ανωτέρω έννοια και όχι περί αποκτήσεως απλά ενός αυτοκινήτου, ώστε η απόκτηση αυτή να αποτελεί τεκμήριο, κατά την ως άνω διάταξη της περιπτ. (α), του άρθρου 17 του τώρα ισχύοντος Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

 

Η απόκτηση, όμως, επιχειρήσεως δεν αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακού στοιχείου, μετά την ρητή κατάργηση της σχετικής διατάξεως της περιπτώσεως (β), του άρθρου 17 του Κ.Φ.Ε., κατά τα ως άνω, με τις διατάξεις της παραγράφου 10, του άρθρου 4 του Ν.3091/2002 και για τον λόγο αυτό, όταν γίνεται μεταβίβαση επιβατικού αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως (ΤΑΞΙ), μαζί με την άδεια κυκλοφορίας του η απόκτηση αυτών δεν λαμβάνεται υπόψη για τον προσδιορισμό της τεκμαρτής δαπάνης από 1ης-1-2003 που ισχύει η καταργητική διάταξη.

 

Περαιτέρω, ενόψει του δοθέντος πραγματικού του συγκεκριμένου ερωτήματος, επειδή πρόκειται περί αποκτήσεως επιχειρήσεως, που δεν αποτελεί πλέον τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων, παρέλκει η απάντηση στις παρατηρήσεις της ερωτώσας υπηρεσίας, αν η αγορά Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτου θεωρείται αγορά κινητού πράγματος, που αποτελεί το άμεσο αντικείμενο της ασκούμενης εμπορικής δραστηριότητας (παραγρ. 7, άρθρ. 4 Ν.3091/2001), ώστε να μη ληφθούν υπόψη τα χρηματικά ποσά που διατίθενται για την αγορά αυτού, όπως επίσης, αν η αγορά αυτοκινήτου Ε.Δ.Χ. αποτελεί απόκτηση πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως από πρόσωπα που ασκούν εμπορική επιχείρηση, με την έννοια της μη εφαρμογής τεκμηρίου, όπως συναντάται στην περίπτωση ιγ), του άρθρου 18 του Κ.Φ.Ε.

 

β)  Το δεύτερο σκέλος του τεθέντος αν άνω ερωτήματος, όπως εκτιμάται, αφορά στις περιπτώσεις αντικαταστάσεως παλαιών αυτοκινήτων επιβατικών δημοσίας χρήσεως με νέα, η οποία άλλοτε επιτρέπεται και μάλιστα χορηγούνται, κατά καιρούς και κίνητρα για τέτοιου είδους αντικαταστάσεις κατά τα εκάστοτε οριζόμενα στην οικεία νομοθεσία περί Ε.Δ.Χ. (όπως π.χ. στην παραγρ.5 του άρθρου 8 του Ν.3109/2003, όπως ισχύει σήμερα) και άλλοτε είναι υποχρεωτική, όπως μετά τη συμπλήρωση ορισμένων ετών κυκλοφορίας, κατά τις διατάξεις της παραγρ. 6, του άρθρου 8 του ιδίου νόμου.

 

Πρόκειται, δηλαδή, για ιδιοκτήτες «ΤΑΞΙ», που ήδη τους έχει χορηγηθεί το δικαίωμα κυκλοφορίας Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτου «ΤΑΞΙ», σύμφωνα με τη νόμιμη διαδικασία και αντικαθιστούν, είτε προαιρετικά, είτε υποχρεωτικά το αυτοκίνητό τους με νέο που αγοράζουν για το σκοπό αυτό.

 

ι)  Αν η αγορά του οχήματος συνοδεύεται και από την άδεια, το δικαίωμα, δηλαδή, κυκλοφορίας του αυτοκινήτου, που μεταβιβάζει κάποιος άλλος δικαιούχος (βλ. άρθρο 24 του Ν.1959/1991), πρόκειται και πάλι περί αγοράς επιχειρήσεως, κατά τα αναλυτικά προαναφερθέντα, οπότε ισχύει ό,τι απαντήθηκε επί του πρώτου σκέλους του τεθέντος ερωτήματος, ήτοι ότι δεν αποτελεί πλέον τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακού στοιχείου η αγορά Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτου (του οχήματος μαζί με την άδεια).

 

ιι)  Αν αγοράζεται μόνο το όχημα από κάποιον που έχει δικαίωμα να το χρησιμοποιήσει σαν Ε.Δ.Χ. (ΤΑΞΙ), επειδή ήδη είναι δικαιούχος σχετικής αδείας και θέλει ή πρέπει να αντικαταστήσει το παλαιό του όχημα με νέο, τηρώντας τη σχετική νομοθεσία περί αντικαταστάσεως Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτων, τότε η αγορά μόνο του οχήματος, χωρίς την άδεια, αποτελεί, κατ’ αρχήν, τεκμήριο αποκτήσεως αυτοκινήτου, δεδομένου ότι, σύμφωνα με τα αναλυτικά προεκτεθέντα, έχει καταργηθεί η διάκριση μεταξύ αυτοκινήτων ιδιωτικής και δημοσίας χρήσεως, δεν προβλέπεται δε πλέον εξαίρεση για την περίπτωση αποκτήσεως αυτοκινήτου δημοσίας χρήσεως προς αντικατάσταση παλαιών, όπως προβλεπόταν με την ως άνω υπ’ αριθμ. Ε. 7202/18-6-1980 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, περί εξαιρέσεως επαγγελματιών αυτοκινητιστών από το τεκμήριο, όπως, επίσης, αναλυτικά προαναφέρθηκε.

 

Επομένως, πρέπει περαιτέρω να ερευνηθεί, αν στην τελευταία δεν ισχύει το τεκμήριο, επειδή πρόκειται για χρηματικά ποσά που διατίθενται για την αγορά κινητών πραγμάτων που αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της ασκούμενης εμπορικής δραστηριότητας ή αν δεν εφαρμόζεται το τεκμήριο, επειδή πρόκειται για αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως από πρόσωπα που ασκούν εμπορική ή γεωργική επιχείρηση ή ελευθέριο επάγγελμα.

 

Με την υπ’ αριθμ. 479/2006 απόφαση του Σ.τ.Ε. επταμ. συνθέσεως, καθ’ ερμηνεία της διατάξεως του άρθρου 11, παράγρ. 1 του Ν.820/1978, σύμφωνα με την οποία λογίζονται ως ετήσια τεκμαρτή δαπάνη τα χρηματικά ποσά, που διατίθενται για την : «α) αγοράν …….. αυτοκινήτων …… και κινητών πραγμάτων μεγάλης αξίας, εξαιρέσει των αποτελούντων το άμεσον αντικείμενον της εμπορικής ή επιχειρηματικής δραστηριότητας ….», κρίθηκε ότι, τα τουριστικά λεωφορεία που αποκτήθηκαν από γραφείο γενικού τουρισμού αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της επιχειρηματικής δραστηριότητας του αναιρεσείοντος και ότι τα χρηματική ποσά τα διατιθέμενα για την αγορά των αυτοκινήτων αυτών δεν λογίζονται ως ετήσια τεκμαρτή δαπάνη.

 

Η παρούσα Ολομέλεια δεν δέχεται ότι αναλόγως  και τα επιβατικά αυτοκίνητα δημόσιας χρήσεως (ΤΑΞΙ) αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της επιχειρηματικής δραστηριότητας του εκμεταλλευομένου αυτά και ότι τα χρηματικά ποσά που διατίθενται για την αγορά τους δεν λογίζονται ως ετήσια τεκμαρτή δαπάνη, καίτοι και αυτά είναι κινητά πράγματα, επειδή υπάρχει μία σημαντική διαφορά στις οικείες διατάξεις ως προς τη διατύπωση της εξαιρέσεως αυτής, διότι, ενώ η διάταξη που ερμήνευσε το Σ.τ.Ε. αναφέρει ότι εξαιρούνται όσα αποτελούν «το άμεσον αντικείμενον της εμπορικής ή επιχειρηματικής δραστηριότητος» και το Σ.τ.Ε έκρινε ότι τα τουριστικά λεωφορεία αποτελούν άμεσο αντικείμενο επιχειρηματικής δραστηριότητας, στην ισχύουσα ήδη διάταξη δεν περιέχεται το στοιχείο της επιχειρηματικής δραστηριότητας και δεν είναι δυνατόν να θεωρηθεί ότι τα αυτοκίνητα Ε.Δ.Χ. (ΤΑΞΙ) είναι άμεσο αντικείμενο εμπορικής δραστηριότητας των επιχειρήσεων εκμεταλλεύσεως αυτών.  Η τελευταία άποψη συνάδει και με την προαναφερθείσα Εισηγητική Έκθεση, επί του νομοσχεδίου του Ν.1249/1982, στη διάταξη της παραγρ. 1, του άρθρου 6 του οποίου υπάρχει ίδια διατύπωση με την τώρα ισχύουσα, όπου ρητά αναφέρεται ότι, εξαιρούνται από το τεκμήριο αυτό τα χρηματική ποσά που διαθέτονται για την αγορά των αυτοκινήτων κ.λ.π. όταν αυτά αποτελούν το άμεσο αντικείμενο της εμπορικής δραστηριότητας, δηλ. όταν αγοράζονται για να πωληθούν, γεγονός που δεν συμβαίνει στην προκειμένη περίπτωση (βλ. και παραγρ. 14, άρθρ.4 του ως άνω Ν.2579/1998, με το οποίο προσετέθη περιπτ. ζ’ στο άρθρο 18 του Ν.2238/1994μ, σύμφωνα με την οποία το τεκμήριο δεν εφαρμόζεται για επιχειρήσεις μεταπώλησης αυτοκινήτων που έχουν υπαχθεί στο ειδικό καθεστώς φορολογίας του άρθρου 36α του Ν.1642/1986 για την τεκμαρτή δαπάνη που προκύπτει βάσει των επιβατικών αυτοκινήτων που έχουν αγορασθεί για μεταπώληση, κατά τα ειδικώτερα αναφερόμενα στην περίπτωση αυτή).

 

Επομένως, η αγορά του οχήματος του Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτου δεν μπορεί να εξαιρεθεί από το τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων ως αγορά κινητού πράγματος που αποτελεί άμεσο αντικείμενο ασκούμενης δραστηριότητας.

 

Συνεπώς πρέπει να ερευνηθεί πλέον, στο πλαίσιο του ερωτήματος, αν στην τελευταία περίπτωση, δεν ισχύει το τεκμήριο, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγράφου 2, του άρθρου 4 του Ν.3296/2004, κατά την οποία και από 1-1-2005 η αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσης από πρόσωπα που ασκούν εμπορική ή γεωργική επιχείρηση ή ελευθέριο επάγγελμα, δεν αποτελεί τεκμήριο, δηλαδή αν η αγορά του οχήματος του Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτου χωρίς την άδεια αποτελεί αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως.

 

Σχετικά με την απαλλαγή αυτή, η οποία καθιερώθηκε για πρώτη φορά με τις διατάξεις της παραγρ. 9, του άρθρου 4 του Ν.3091/2002, υπό προϋποθέσεις και γενικεύθηκε με την τώρα ισχύουσα διάταξη της παραγρ. 2, του άρθρου 4 του Ν.3296/2004 και ειδικότερα για το ζήτημα τι είναι «πάγιος εξοπλισμός επαγγελματικής χρήσεως επιχειρήσεως» δεν φαίνεται να υπάρχει δικαστική κρίση.

 

Κατά τη γνώμη της Ολομέλειας και τα αυτοκίνητα δημοσίας χρήσεως αποτελούν πάγιο εξοπλισμό επαγγελματικής χρήσεως της οικείας επιχειρήσεως και μάλιστα τον βασικό εξοπλισμό αυτής, χωρίς τον οποίο δε μπορεί να λειτουργήσει η επιχείρηση, δεδομένου ότι το αυτοκίνητο δεν ταυτίζεται με την επιχείρηση, κατά τα προαναφερθέντα.  (βλ. και 128/1996 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. σύμφωνα με την οποία τα τρακτέρ, τα γεωργικά μηχανήματα και τα αυτοκίνητα αποτελούν βασικό εξοπλισμό γεωργικής επιχειρήσεως).  Αλλά και στην Οικονομική Επιστήμη «πάγιος εξοπλισμός θεωρούνται τα ενσώματα και άυλα πάγια περιουσιακά στοιχεία οποιασδήποτε οικονομικής μονάδας» (βλ. Λογιστικά θέματα – η μετά το άρθρο 10 παρ. 11 Ν.2065/1992 προαιρετική διενέργεια αποσβέσεων του πάγιου εξοπλισμού και οι συνέπειες της – Θ.Γ. Γρηγοράκου, Αντιπρ. Εθν. Συμβ. Λογιστικής, Δελτίο Φορολ. Νομ 1993, σελ. 1932).  Υπό αντίθετη άποψη θα αντιμετωπίζονταν ανεπιεικώς περιπτώσεις, όπως αυτή του δεύτερου σκέλους του τεθέντος ερωτήματος, δηλαδή αντικαταστάσεως παλαιού Ε.Δ.Χ. αυτοκινήτου με νέο και μάλιστα σε περιπτώσεις που ο νόμος επιβάλλει την αντικατάσταση κατά τα ως άνω, εφόσον η αγορά τέτοιου αυτοκινήτου από κάποιον που ήδη έχει την άδεια (το δικαίωμα να κυκλοφορεί τέτοια αυτοκίνητο και να ασκεί τέτοια επιχείρηση) θεωρείτο τεκμήριο.

 

Επομένως, στην τελευταία περίπτωση η αγορά μόνο του οχήματος του Ε.Δ.Χ., χωρίς την άδεια, προς αντικατάσταση παλαιού αυτοκινήτου, αποτελεί αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως από τον ασκούντα επιχείρηση εκμεταλλεύσεως «ΤΑΞΙ» και δεν αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακού στοιχείου.

 

Κατά συνέπεια και στα δύο τεθέντα σκέλη του ως άνω ερωτήματος προσήκει αρνητική απάντηση, ότι, δηλαδή : α) η αγορά Ε.Δ.Χ. (αυτοκινήτου και αδείας) δεν αποτελεί τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακού στοιχείου, σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. α’, του άρθρου 17 του Κ.Φ.Ε. και β) Η αγορά μόνο οχήματος Ε.Δ.Χ., προς αντικατάσταση παλαιού, από δικαιούχο σχετικής αδείας, δεν αποτελεί τεκμήριο, επειδή αποτελεί αγορά πάγιου εξοπλισμού επαγγελματικής χρήσεως, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγρ. 2, του άρθρου 4 του Ν.3296/2004.

 

 

 

ΘΕΩΡΗΘΗΚΕ

Αθήνα, 26-6-2006

 

Ο Προεδρεύων της Ολομέλειας

Κωλυόμενου του Προέδρου του Ν.Σ.Κ.

 

ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΟΣ ΒΟΛΤΗΣ

ΑΝΤΙΠΡΟΕΔΡΟΣ

ΝΟΜΙΚΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ

 

 

Η Εισηγήτρια

 

ΧΡΥΣΑΦΟΥΛΑ ΑΥΓΕΡΙΝΟΥ

ΝΟΜΙΚΗ ΣΥΜΒΟΥΛΟΣ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ

 



ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • ΑΓΡΟΤΕΣ
Up
Close
Close
Κλείσιμο