Δημοσιεύθηκε στις : [ 19-02-2009 ]

Αρθρα Νέοι κανόνες για την αποφυγή υπερτιμολογήσεων - υποτιμολογήσεων σε ενδοομιλικές συναλλαγές

(Νέοι κανόνες για την αποφυγή υπερτιμολογήσεων - υποτιμολογήσεων σε ενδοομιλικές συναλλαγές)

Κατηγορία: Εταιρικό δίκαιο (ΑΕ-ΕΠΕ-ΙΚΕ)

Νέοι κανόνες για την αποφυγή υπερτιμολογήσεων -  υποτιμολογήσεων σε ενδοομιλικές συναλλαγές 

 

τoυ Χρήστου Κόδου - Tax Consultant της Grant Thornton

 

Η πρακτική των υπερτιμολογήσεων-υποτιμολογήσεων αποδίδεται στη διεθνή βιβλιογραφία με τον όρο ΅transfer pricingΆ. Η έννοια του ΅transfer pricingΆ συνίσταται στον καθαρισμό πλασματικών τιμών συναλλαγών κατά τη διεξαγωγή εμπορίου ή κατά την παροχή υπηρεσιών, στα πλαίσια ενός ομίλου επιχειρήσεων. Ειδικότερα προκύπτει όταν κατά τη διεξαγωγή εμπορίου μεταξύ επιχειρήσεων του ιδίου ομίλου, οι τιμές των ανταλλασσόμενων προϊόντων ή υπηρεσιών αποκλίνουν από αυτές που θα ίσχυαν στην ελεύθερη αγορά, εάν οι συναλλαγές πραγματοποιούνταν μεταξύ ανεξάρτητων επιχειρήσεων. Η πρακτική των υπερτιμολογήσεων-υποτιμολογήσεων αποσκοπεί στην συρρίκνωση της συνολικής διεθνώς φορολογικής επιβάρυνσης του ομίλου. Επιτυγχάνεται με τη μεταφορά της φορολογητέας βάσης από το κράτος με υψηλότερο συντελεστή εταιρικού φόρου σε εκείνο με χαμηλότερο, μέσω του καθορισμού πλασματικών υπέρ ή υποτιμημένων ενδοομιλικών χρεώσεων, κατά τη διενέργεια των μεταξύ τους εμπορικών συναλλαγών.

 

Το ζήτημα του ΅transfer pricingΆ διαχρονικά απασχολεί τις φορολογικές αρχές ανά τον πλανήτη, καθώς έχει ως συνέπεια τη συρρίκνωση των φορολογικών εσόδων. Πρόσφατα, με τις διατάξεις του άρθρου 26 του Ν. 3728/2008 (ΦΕΚ Α΄ 258/18.12.2008), καθιερώθηκαν στην εθνική έννομη τάξη κανόνες που προβλέπουν την τεκμηρίωση των τιμών που χρεώνονται κατά τη διεξαγωγή εμπορίου ή κατά την παροχή υπηρεσιών μεταξύ συνδεδεμένων επιχειρήσεων στα πλαίσια ενός ομίλου. Περαιτέρω, με την Απόφαση υπΆ αριθμό Α2-8092 (ΦΕΚ Β΄ 2709/31.12.2008) του Υπουργείου Ανάπτυξης δόθηκαν διευκρινήσεις σχετικά με το νέο κανονιστικό πλαίσιο.

 

Στο σημείο αυτό κρίνεται σκόπιμο να σημειωθούν δύο παρατηρήσεις, πρώτον οι νέες ρυθμίσεις καταλαμβάνουν και τις ενδοομιλικές συναλλαγές που πραγματοποιήθηκαν κατά τη διάρκεια της διαχειριστικής χρήσης 2008 και δεύτερον οι σχετικές με υπερτιμολογήσεις-υποτιμολογήσεις διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος παραμένουν σε ισχύ και τυγχάνουν παράλληλης εφαρμογής. 

 

Υπαγόμενες στη νέα ρύθμιση επιχειρήσεις και εξαιρέσεις

 

Η νέα ρύθμιση καταλαμβάνει τις εταιρείες οποιουδήποτε τύπου και μορφής (συμπεριλαμβανομένων και των μονίμων εγκαταστάσεων αλλοδαπών επιχειρήσεων) που λειτουργούν στην Ελλάδα, για τις συναλλαγές τους με εταιρίες που είναι συνδεδεμένες κατά την έννοια του άρθρου 42ε του Κ.Ν.2190/1920 (ενδοομιλικές συναλλαγές).

Για την εφαρμογή του Κ.Ν. 2190/1920 συνδεμένες επιχειρήσεις είναι:

α. Οι επιχειρήσεις εκείνες μεταξύ των οποίων υπάρχει σχέση μητρικής επιχείρησης  προς θυγατρική. Σχέση μητρικής επιχείρησης προς θυγατρική υπάρχει όταν μία επιχείρηση (μητρική):

   α.α. ή έχει την πλειοψηφία του κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου μιας άλλης (θυγατρικής) επιχείρησης, έστω και αν η πλειοψηφία αυτή σχηματίζεται  ύστερα από συνυπολογισμό των τίτλων και δικαιωμάτων που κατέχονται από τρίτους για λογαριασμό της μητρικής επιχείρησης,

   β.β. ή ελέγχει την πλειοψηφία των δικαιωμάτων ψήφου μιας άλλης (θυγατρικής)  επιχείρησης ύστερα από συμφωνία με άλλους μετόχους ή εταίρους της επιχείρησης αυτής,

   γ.γ. ή συμμετέχει στο κεφάλαιο μιας άλλης επιχείρησης και έχει το δικαίωμα είτε άμεσα είτε μέσω τρίτων να διορίζει ή να παύει την πλειοψηφία των μελών των  οργάνων διοίκησης της επιχείρησης αυτής (θυγατρικής),

   δ.δ. ή έχει την εξουσία να ασκεί ή πράγματι ασκεί κυριαρχική επιρροή ή έλεγχο σε άλλη επιχείρηση (θυγατρική επιχείρηση), ή, με άλλη επιχείρηση (θυγατρική επιχείρηση), υπάγονται στην ενιαία διεύθυνση της μητρικής επιχείρησης.

β. Οι συνδεμένες επιχειρήσεις της προηγούμενης περίπτωσης α, και κάθε μία από  τις θυγατρικές ή τις θυγατρικές των θυγατρικών των συνδεμένων αυτών επιχειρήσεων.

γ. Οι θυγατρικές επιχειρήσεις των προηγούμενων περιπτώσεων α και β, άσχετα αν μεταξύ των θυγατρικών αυτών δεν υπάρχει απευθείας δεσμός συμμετοχής.

δ. Οι συνδεμένες επιχειρήσεις των προηγουμένων περιπτώσεων α, β και γ και  κάθε άλλη επιχείρηση που συνδέεται με αυτές ως μητρική επιχείρηση που διέπεται από το ελληνικό δίκαιο και ταυτόχρονα είναι η ίδια θυγατρική μητρικής επιχείρησης που δεν διέπεται από το δίκαιο κράτους μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

 

Επίσης, η ρύθμιση καταλαμβάνει και τις τριγωνικές συναλλαγές καθώς θεωρούνται ως ενδοομιλικές συναλλαγές και οι ενδοομιλικές παραδόσεις προϊόντων που τιμολογούνται από τρίτα μέρη.

 

Εξαίρεση, προβλέπεται στις ακόλουθες περιπτώσεις:

α) Σε σχέση με συμβάσεις που συνομολογούν με φυσικά πρόσωπα που δε λειτουργούν ως επιχειρηματίες.

β) Όταν οι συμβάσεις μεταξύ των συνδεδεμένων με αυτές επιχειρήσεων δεν υπερβαίνουν τις 200.000 ¤ ετησίως.

γ) Όταν ο ετήσιος κύκλος εργασιών τους δεν ξεπερνά το 1.000.000 ¤. Η απαλλαγή αίρεται από τον δεύτερο διαδοχικά χρόνο κατά τον οποίο η επιχείρηση ξεπερνά το ανωτέρω όριο του ετήσιου τζίρου.

δ) Όταν αντικείμενο των συναλλαγών τους είναι μετοχές, εταιρικές μερίδες ή μερίδια.

ε) Για μεταβιβάσεις κυριότητας και λοιπών εμπραγμάτων δικαιωμάτων επί ακινήτων.

στ) Οι ημεδαπές ή αλλοδαπές εταιρείες που έχουν υπαχθεί στις διατάξεις των άρθρων 27 επ. του Ν. 3427/2005 (ΦΕΚ Α΄ 312/27.12.2005) περί τροποποίησης, αντικατάστασης και συμπλήρωσης των διατάξεων του Α.Ν. 89/1967 «Περί εγκαταστάσεως στην Ελλάδα αλλοδαπών εμποροβιομηχανικών εταιρειών».

 

Υποχρέωση τεκμηρίωσης της τιμολογιακής πολιτικής με σύνταξη σχετικού φάκελου και υποβολή κατάστασης ενδοομιλικών συναλλαγών

 

Οι συνδεδεμένες επιχειρήσεις πρέπει να εφαρμόζουν όρους οι οποίοι να είναι ταυτόσημοι ή όμοιοι με αυτούς που θα εφαρμόζονταν για τις ίδιες ή παρόμοιες συναλλαγές μεταξύ ανεξαρτήτων επιχειρήσεων (αρχή των ίσων αποστάσεων/armΆs length principle). Για τον έλεγχο της συμμόρφωσής τους με την υποχρέωση αυτή, οι υπαγόμενες στην ρύθμιση εταιρείες υποχρεούνται να τεκμηριώνουν τις τιμές στις ενδοομιλικές συναλλαγές τους και να προσκομίζουν, στις αρμόδιες ελεγκτικές αρχές του Υπουργείου Ανάπτυξης, εντός προθεσμίας 30 ημερών από την κοινοποίηση της σχετικής αίτησης είτε τον «Βασικό Φάκελο Τεκμηρίωσης» για τις περιπτώσεις που η μητρική εταιρία είναι ελληνική, είτε τον «Ελληνικό Φάκελο Τεκμηρίωσης» για τις περιπτώσεις που η μητρική εταιρία είναι αλλοδαπή. Επομένως, οι ως άνω επιχειρήσεις πρέπει να καταρτίσουν τον σχετικό, κατά περίπτωση, φάκελο καταρχήν για το αρχείο ώστε να είναι δυνατόν να προσκομιστεί εντός 30 ημερών στις ελεγκτικές αρχές στην περίπτωση που ζητηθεί. 

 

Το περιεχόμενο τόσο του «Βασικού Φάκελου Τεκμηρίωσης» όσο και του Ελληνικού Φάκελο Τεκμηρίωσης» προσομοιάζει και πρέπει να παρέχει αφενός πληροφορίες σχετικά με τον όμιλο (ενδεικτικά, περιγραφή της οργανωτικής, νομικής και λειτουργικής δομής του ομίλου, γενική περιγραφή των επιχειρηματικών δραστηριοτήτων, γενική περιγραφή και εφαρμογή της ενδοομιλικής τιμολογιακής πολιτικής, γενικό προσδιορισμό των συναλλαγών μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων κλπ) και αφετέρου πληροφορίες σχετικά με την εταιρία (ενδεικτικά, αναλυτική αναφορά στις συναλλαγές μεταξύ των συνδεδεμένων επιχειρήσεων, δηλαδή τη φύση των συναλλαγών, τη ροή των τιμολογίων, τα χρηματικά ποσά των συναλλαγών, τα χαρακτηριστικά των αγαθών και υπηρεσιών, τους συμβατικούς όρους, τη μέθοδο υπολογισμού των τιμών, τις συνθήκες της αγοράς κλπ).

 

Επιπλέον, σύμφωνα με το άρθρο 8 της ερμηνευτικής Απόφασης οι συνδεδεμένες επιχειρήσεις καλούνται, εντός 4 μηνών και 15 ημερών από τη λήξη της διαχειριστικής τους χρήσης, να υποβάλουν στην Διεύθυνση Ελέγχων της Υπηρεσίας Εποπτείας Αγοράς της Γενικής Γραμματείας Εμπορίου του Υπουργείου Ανάπτυξης, κατάσταση ενδοομιλικών συναλλαγών που πραγματοποίησαν μέσα στη χρήση. Στην κατάσταση πρέπει να εμφανίζονται τα στοιχεία κάθε μίας από τις ενδοομιλικές συναλλαγές τους, τις οποίες και πιο συγκεκριμένα:

α. Το αντικείμενο κάθε συμφωνίας (π.χ. πώληση αγαθών, παροχή υπηρεσιών, δάνειο, παραχώρηση χρήσης δικαιωμάτων κ.λ.π.),

β. Τα στοιχεία του αντισυμβαλλόμενου (επωνυμία, έδρα, αριθμός φορολογικού μητρώου),

γ. Ο τρόπος (ιδιωτικό έγγραφο, συμβολαιογραφικό, προφορική συμφωνία) και η ημερομηνία κατάρτισης κάθε συμφωνίας,

δ. Η αξία (ύψος) της συναλλαγής,

ε. Όλες οι ενδοομιλικές παραδόσεις αγαθών που τιμολογούνται από τρίτα μέρη (τριγωνικές συναλλαγές).

 

Μέθοδοι υπολογισμού τιμών των ενδοομιλικών συναλλαγών

 

Με την Απόφαση δόθηκαν οδηγίες ως προς τις μεθόδους που πρέπει να ακολουθήσουν οι υπόχρεες επιχειρήσεις, προκειμένου να τεκμηριώσουν την τιμολογιακή τους πολιτική για τις ενδοομιλικές συναλλαγές. Οι μέθοδοι αυτοί είναι οι παρακάτω:

(α) Μέθοδος της «συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής»

Η καταρχήν προέχουσα μέθοδος τεκμηρίωσης είναι η μέθοδος της «συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής», όπως περιγράφεται στις κατευθυντήριες γραμμές του ΟΟΣΑ (OECD Transfer Pricing Guidelines), σύμφωνα με την οποία συγκρίνονται οι τιμές των συναλλαγών με συνδεδεμένες εταιρίες με τις τιμές που εφαρμόζονται σε συγκρίσιμες συναλλαγές μεταξύ ανεξαρτήτων επιχειρήσεων.

 

Εν συνεχεία, στις περιπτώσεις όπου η εφαρμογή της μεθόδου της «συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής» είναι αδύνατη ή ατελέσφορη και στο βαθμό που οι λόγοι της μη εφαρμογής της αιτιολογούνται επαρκώς στο φάκελο τεκμηρίωσης, επιτρέπεται να χρησιμοποιηθούν οι δύο άλλες εκ των παραδοσιακών μεθόδων που προβλέπονται στις κατευθυντήριες γραμμές του ΟΟΣΑ, δηλαδή

(β) μέθοδος της «τιμής μεταπώλησης μείον» ή

(γ) μέθοδος «κόστους συν κέρδους».

 

Καταληκτικά, κατΆ εξαίρεση επιτρέπεται η χρήση λοιπών, πέραν των τριών παραπάνω παραδοσιακών, μεθόδων (όπως για παράδειγμα της μεθόδου του «καθαρού κέρδους συναλλαγής» ή της μεθόδου του «επιμερισμού κέρδους»), μόνο στις περιπτώσεις, όπου η χρήση των ως άνω παραδοσιακών μεθόδων κρίνεται με ειδική αιτιολογία, που περιλαμβάνεται στον φάκελο τεκμηρίωσης, ατελέσφορη.

 

Επιπλέον, παρασχέθηκαν οδηγίες για την σύνταξη του φακέλου και ειδικότερα οδηγίες σχετικά με τα χρησιμοποιούμενα εσωτερικά και εξωτερικά συγκριτικά στοιχεία, τον έλεγχο της συγκρισιμότητας των χρησιμοποιούμενων στοιχείων, την άντληση στοιχείων από τράπεζες πληροφοριών και τον προσδιορισμό των τιμών ενδοομιλικών συναλλαγών από ένα εύρος αποδεκτών τιμών.

 

Όσον αφορά το εύρος αποδεκτών τιμών διευκρινίστηκε ότι στις περιπτώσεις όπου από την εφαρμογή της ακολουθούμενης μεθόδου ενδοομιλικής τιμολόγησης και τη χρήση των συγκριτικών στοιχείων προκύπτει ένα εύρος τιμών ή κέρδους, απορρίπτεται το 25% των χαμηλότερων τιμών και το 25% των υψηλότερων, με τη χρήση τεταρτημόριων. Στην περίπτωση αυτή, δηλαδή, γίνεται προσδιορισμός των τεταρτημόριων του συνόλου των τιμών ή του κέρδους του δείγματος που χρησιμοποιήθηκε, ως εξής:

Q1 = πρώτο τεταρτημόριο = 25ο εκατοστιαίο σημείο,

Q2 = διάμεσος = 50ο εκατοστιαίο σημείο,

Q3 = τρίτο τεταρτημόριο = 75ο εκατοστιαίο σημείο,

Σε αυτή την περίπτωση, θεωρείται ως συμβατή με την αρχή των ίσων αποστάσεων οποιαδήποτε τιμή μεταξύ του πρώτου και του τρίτου τεταρτημόριου, με την προϋπόθεση ότι η επιλογή αυτή αιτιολογείται επαρκώς. Ωστόσο παρέχεται στις εταιρείες η δυνατότητα να χρησιμοποιούν άλλα υπολογιστικά μαθηματικά σχήματα προκειμένου για τον προσδιορισμό των τεταρτημορίων (π.χ. άλλα παραδεδεγμένα υπολογιστικά και στατιστικά προγράμματα είναι αποδεκτά). Εάν το ποσό της τιμής που καθορίζει η εταιρία δεν συμπεριλαμβάνεται στο συγκρίσιμο εύρος τιμών ή κέρδους, η αρμόδια υπηρεσία της Εποπτείας Αγοράς θα προσδιορίζει την μέση τιμή που είναι σύμφωνη με την αρχή των ίσων αποστάσεων. Η μέση τιμή είναι η τιμή της διαμέσου, ως ανωτέρω.

 

Κυρώσεις μη συμμόρφωσης

 

Καταρχήν, επιβάλλεται αυτοτελές πρόστιμο ίσο με 10% της αξίας των συναλλαγών για τις οποίες δεν τέθηκε στη διάθεση του ελέγχου ο προβλεπόμενος φάκελος τεκμηρίωσης ή δεν υποβλήθηκε εμπρόθεσμα η κατάσταση ενδοομιλικών συναλλαγών.

Επιπλέον, πέραν των ποινικών κυρώσεων, επιβάλλεται με αιτιολογημένη απόφαση του Ειδικού Γραμματέα ως προϊσταμένου της Υπηρεσίας Εποπτείας Αγοράς, χρηματικό πρόστιμο 5.000 ευρώ, για παράβαση τήρησης της αρχής των ίσων αποστάσεων. Στην περίπτωση αυτή ενημερώνονται άμεσα οι αρμόδιες φορολογικές αρχές, με την αποστολή του σχετικού φακέλου στην αρμόδια για την φορολογία Δ.Ο.Υ. της ελεγχόμενης εταιρίας, για την εφαρμογή των διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας και την επιβολή των προβλεπομένων φορολογικών κυρώσεων.

Οι αποφάσεις επιβολής των παραπάνω διοικητικών κυρώσεων πρέπει να κοινοποιούνται στους παραβάτες εντός τριάντα (30) ημερών από την έκδοσή τους και να έχει συνταχθεί από τους εντεταλμένους ελεγκτές έκθεση ελέγχου βάσει της οποίας να τεκμηριώνεται η διαπίστωση της παράβασης.


ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • Δηλώσεις 2017
Up
Close
Close
Κλείσιμο