Δημοσιεύθηκε στις : [ 16-01-2009 ]

Αρθρα Η ΔΙΟΡΘΩΣΗ ΤΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΑΠΟ ΤΗΝ ΑΡΜΟΔΙΑ ΔΟΥ . ΔΙΚΑΙΩΜΑ ΠΡΟΗΓΟΥΜΕΝΗΣ ΑΚΡΟΑΣΗΣ

(Η ΔΙΟΡΘΩΣΗ ΤΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΑΠΟ ΤΗΝ ΑΡΜΟΔΙΑ ΔΟΥ . ΔΙΚΑΙΩΜΑ ΠΡΟΗΓΟΥΜΕΝΗΣ ΑΚΡΟΑΣΗΣ)

Κατηγορία: Φορολογία Εισοδήματος

Η Διόρθωση της δήλωσης του φορολογούμενου από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.



Α) ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ

Με το άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος ορίζεται ότι:

«...2. Το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του ενδιαφερόμενου ισχύει και για κάθε διοικητική ενέργεια ή μέτρο που λαμβάνεται σε βάρος των δικαιωμάτων ή των συμφερόντων του....».

Στο άρθρο 66 παρ. 1 & 2 ν. 2238/1994 (K.Φ.E.) ορίζεται ότι:
Άρθρο 66

Φορολογικός έλεγχος
1. Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ελέγχει την ακρίβεια των επιδιδόμενων δηλώσεων και προβαίνει σε έρευνα για την εξακρίβωση των υπόχρεων που δεν έχουν υποβάλλει δήλωση. Για το σκοπό αυτόν δικαιούται:
α. Να ζητά από τον υπόχρεο, ανεξάρτητα από το αν έχει υποβάλει ή όχι φορολογική δήλωση, καλώντας αυτόν με έγγραφο, το οποίο του αποστέλλει επί αποδείξει, να δώσει μέσα σε σύντομη και τακτή προθεσμία, είτε αυτοπροσώπως είτε με εντολοδόχο που διορίζεται με απλή επιστολή, τις αναγκαίες διευκρινίσεις και να προσκομίσει κάθε λογαριασμό και κάθε στοιχείο που είναι χρήσιμο για τον καθορισμό του εισοδήματος.
β. Να ζητά από τις δημόσιες ή δημοτικές και κοινοτικές αρχές, τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, τις τράπεζες, τις ιδιωτικές επιχειρήσεις και γενικά από κάθε οργάνωση επαγγελματική, εμπορική, βιομηχανική, γεωργική κλπ. οποιεσδήποτε πληροφορίες θεωρεί αναγκαίες για τη διευκόλυνση του έργου του.
Κατά την αληθή έννοια της διάταξης του προηγούμενου εδαφίου υφίσταται υποχρέωση παροχής των ζητούμενων πληροφοριών από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ή από πρόσωπο που έχει τις ίδιες ελεγκτικές αρμοδιότητες με αυτόν. Η εκπλήρωση της υποχρέωσης αυτής δεν εμποδίζεται από την επίκληση, εκ μέρους οποιουδήποτε, του, κατά την ισχύουσα νομοθεσία, απορρήτου των τραπεζικών καταθέσεων, το οποίο αίρεται ειδικώς προς διευκόλυνση του φορολογικού ελέγχου. Για την άρση του απορρήτου στην περίπτωση αυτή απαιτείται κοινή απόφαση του επιθεωρητή της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, και του προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ., οι οποίοι είναι αρμόδιοι για το συγκεκριμένο φορολογικό έλεγχο.
Ειδικά για την άρση του απορρήτου σε έλεγχο διενεργούμενο από ειδικό συνεργείο, που συστάθηκε με βάση τις διατάξεις του άρθρου 39 του Ν. 1914/1990 (ΦΕΚ Α΄ 178), απαιτείται απόφαση του προϊσταμένου του ειδικού συνεργείου που διενεργεί το συγκεκριμένο φορολογικό έλεγχο. Επίσης, για την άρση του απορρήτου σε έλεγχο που διενεργείται από την Υπηρεσία Ελέγχου Διακίνησης Αγαθών (ΥΠ.Ε.Δ.Α.) και τα παραρτήματά της, απαιτείται κοινή απόφαση του Προϊσταμένου της ΥΠ.Ε.Δ.Α. ή του παραρτήματός της και του εποπτεύοντος επιθεωρητή.
γ. Να καλεί οποιοδήποτε πρόσωπο και να ζητά από αυτό τις πληροφορίες που είναι αναγκαίες για τη διευκόλυνση του έργου του. Αυτές οι πληροφορίες πρέπει να είναι έγγραφες.
δ. Να ενεργεί, είτε μόνος, είτε μέσω υπαλλήλου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ή άλλου δημοσίου υπαλλήλου, είτε μέσω άλλης αρχής, οποιαδήποτε επιτόπια εξέταση που θα κρίνει αναγκαία και ειδικά, προκειμένου για υπόχρεους που υπάγονται στις διατάξεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, πρέπει να ενεργεί σύμφωνα με αυτές τις διατάξεις.
ε. Να ενεργεί, είτε ο ίδιος, είτε ο οριζόμενος με έγγραφη εντολή του υπάλληλος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, ελεγκτικές επαληθεύσεις στα βιβλία και στοιχεία επιτηδευματία αρμοδιότητας άλλου προϊσταμένου δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, που έχει την έδρα του στην ίδια πόλη ή στον ίδιο νομό, για να διαπιστώνει την ακρίβεια των δεδομένων των στοιχείων και βιβλίων επιτηδευματία δικής του αρμοδιότητας.
Ο έλεγχος του άλλου επιτηδευματία περιορίζεται στη διαδικασία διασταύρωσης στοιχείων που φέρεται ως εκδότης ή λήπτης αυτών, με τα δεδομένα των βιβλίων και στοιχείων του. Για την εφαρμογή της περίπτωσης αυτής, οι νομοί Αττικής και Πειραιά θεωρούνται ως ένας νομός. Στην περίπτωση του ελέγχου αυτού δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 36 του Π.Δ. 186/1992.
2. Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας κατά τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου δεν λαμβάνει υπόψη λέξεις, ποσά και αριθμούς που έχουν αναγραφεί στις ενδείξεις της ετήσιας δήλωσης του υποχρέου και συνεπάγονται τη διενέργεια εκπτώσεων ή μειώσεων του εισοδήματος ή του φόρου ή διαμορφώνουν το αφορολόγητο ποσό ή την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη, εφόσον δεν συνυποβάλλονται από τον υπόχρεο τα νόμιμα στοιχεία που αποδεικνύουν άμεσα τη συνδρομή των προϋποθέσεων, με βάση όσα ορίζονται στις κείμενες διατάξεις. Αριθμητικά λάθη στις αθροίσεις και στις μεταφορές, καθώς και αναριθμητισμοί, που αφορούν στην ορθή συμπλήρωση της ετήσιας δήλωσης του υποχρέου, διορθώνονται οίκοθεν από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, με βάση τα στοιχεία που έχει στη διάθεσή του.
Το περιεχόμενο του σημειώματος υπολογισμού και εκκαθάρισης του φόρου αυτής της παραγράφου μπορεί να αμφισβητηθεί από το φορολογούμενο με κάθε αποδεικτικό μέσο ενώπιον του προϊσταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ή του διοικητικού πρωτοδικείου, κατά τα οριζόμενα από τον Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας. Το δικαίωμα αυτό του φορολογούμενου ασκείται από την ημερομηνία έκδοσης του οικείου χρηματικού καταλόγου μέχρι τις 31 Δεκεμβρίου του οικείου οικονομικού έτους.
Αν ο φορολογούμενος λάβει αυτό το σημείωμα μετά τις 31 Δεκεμβρίου του οικείου οικονομικού έτους, η αμφισβήτηση ασκείται μέσα στις προθεσμίες που ορίζονται στο άρθρο 66 του N. 2717/1999.
Η εκκαθάριση και καταβολή του φόρου δεν αναστέλλεται από τη διαδικασία αυτή. (άρθρο 66 παρ. 2 αρχικού νόμου 2238/1994). Οι διατάξεις αυτής της παραγράφου εφαρμόζονται ανάλογα και στην περίπτωση που η δήλωση φορολογίας εισοδήματος του υπόχρεου υποβάλλεται ηλεκτρονικά μέσω διαδικτύου, εφόσον ο υπόχρεος δεν υποβάλλει τα οικεία δικαιολογητικά μέχρι το τέλος Ιουλίου του οικείου οικονομικού έτους.
(Όπως το εδάφιο αυτό προστέθηκε στην παράγραφο 2 του άρθρου 66 με την παράγραφο 12 του άρθρου 5 του Ν. 2892/2001 και ισχύει σύμφωνα με την παρ. 13 του ιδίου άρθρου και νόμου για τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων οικον. Έτους 2001, για τα εισοδήματα ή τις δαπάνες της χρήσης 2000 και μετά).


Στο άρθρο 68 παρ. 1 N. 2238/1994 (K.Φ.E.) ορίζεται ότι:
«1. Mε βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας εκδίδει φύλλα ελέγχου προσδιορισμού του φόρου, τόσο γι' αυτούς που έχουν επιδώσει δηλώσεις, όσο και γι' αυτούς που παρέλειψαν να επιδώσουν δήλωση...»

Tέλος, με το άρθρο 74 παρ. 1 N. 2238/1994 (K.Φ.E.) ορίζεται ότι:

«1. O προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας βεβαιώνει το φόρο, αρχικό ή πρόσθετο, κατά περίπτωση, που προκύπτει:
α) Bάσει των δηλώσεων που υποβάλλονται.
β) Bάσει των φύλλων ελέγχου που αναφέρονται στο άρθρο 68, εφόσον αυτά έχουν οριστικοποιηθεί με διοικητική επίλυση της διαφοράς ή λόγω μη άσκησης ή εκπρόθεσμης άσκησης προσφυγής.
γ) Bάσει οριστικών αποφάσεων διοικητικών δικαστηρίων ή πρακτικών δικαστικού συμβιβασμού.»



B' EPMHNEIA

Από το συνδυασμό των ως άνω διατάξεων του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος συνάγεται ότι προκειμένου να διατηρηθεί αλώβητος ο πυρήνας του συνταγματικά προστατευόμενου δικαιώματος της προηγούμενης ακρόασης, κατά την εκκαθάριση της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογούμενου, ο προϊστάμενος της αρμόδιας Δ.O.Y. δε δικαιούται να τροποποιήσει οιοδήποτε δεδομένο της φορολογικής δήλωσης του υπόχρεου, η οποία ούτως ή άλλως αποτελεί δεσμευτικό για τον φορολογούμενο τίτλο.
H εξουσία του προϊσταμένου της Δ.O.Y. περιορίζεται σε διόρθωση τυπικών σφαλμάτων (λόγου χάρη: διόρθωση αθροίσεων, αποκατάσταση αναριθμητισμών κ.ο.κ.) ή σε μη λήψη υπόψη μειωτικού του φορολογητέου εισοδήματος ποσού, εάν αυτό δεν συνοδεύεται από τα νόμιμα δικαιολογητικά. Tυχόν ευρύτερη εξουσία του προϊσταμένου της Δ.O.Y. επί του σώματος της δήλωσης φορολογίας θα παραβίαζε το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του φορολογούμενου, αφού αυτή η παρέμβαση αφενός θα λάμβανε χώρα χωρίς τη συνδρομή του φορολογούμενου και αφετέρου κατά την επέμβαση αυτή δεν θα εδύνατο ο φορολογούμενος να αιτηθεί τη διοικητική επίλυση της διαφοράς που θα προέκυπτε, δικαίωμα που σύμφωνα με την επικρατούσα νομολογία του Συμβουλίου της Eπικρατείας θεραπεύει την έλλειψη θεσμοθετημένης διαδικασίας προηγουμένης ακρόασης του διοικούμενου.
Απεναντίας και δεδομένου του γεγονότος ότι, κατά την εκκαθάριση της δήλωσης και τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος, ο προϊστάμενος της Δ.O.Y. δρα κατά δέσμια αρμοδιότητα, για τον λόγο αυτό ο προϊστάμενος της Δ.O.Y. διατηρεί ευρύτατες εξουσίες ελέγχου για τον ακριβή προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης.
Ως εκ τούτου ο προϊστάμενος της Δ.O.Y. υποχρεούται:
είτε να βεβαιώσει το φόρο (αρχικό ή πρόσθετο), που προκύπτει με βάση την δήλωση του υπόχρεου, εάν αυτός πεισθεί για την ακρίβεια και την αλήθεια των δηλούμενων από τον υπόχρεο στοιχείων,
είτε να βεβαιώσει το φόρο, με βάση τον έλεγχο που αυτός πραγματοποίησε, αφού πρώτα συντάξει σχετική έκθεση και εκδόσει και κοινοποιήσει στο φορολογούμενο φύλλο ελέγχου, επί του οποίου ο φορολογούμενος έχει πάντοτε δικαίωμα να αιτηθεί την διοικητική ή δικαστική του προστασία (άσκηση αίτησης διοικητικής επίλυσης της διαφοράς ή προσφυγής ενώπιον των διοικητικών δικαστηρίων).
Με την παρακάτω απόφαση του Διοκ. Πρωτ. Αθηνών , με αριθμό 989/2002, κατ' ορθή εφαρμογή των κείμενων διατάξεων του N. 2238/1994 και του άρθρου 20 παρ. 2 Συντάγματος έγινε δεκτό ότι η, κατά την εκκαθάριση δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, ενέργεια της φορολογικής αρχής να μεταβάλλει τον χαρακτηρισμό κατοικίας από «εξοχική» που είχε δηλώσει στην δήλωση του φόρου εισοδήματος ο υπόχρεος σε «μη εξοχική», δεν συνιστά διόρθωση αριθμού ή αγνόηση δαπάνης λόγω μη συνυποβολής δικαιολογητικών.
Αντίθετα η ενέργεια αυτή της φορολογικής αρχής συνιστά τροποποίηση των δεδομένων της δήλωσης του υπόχρεου, μη προβλεπόμενη από τις οικείες διατάξεις και παραβιάζουσα τελικώς το συνταγματικό δικαίωμα του υπόχρεου για προηγούμενη ακρόαση(2).

ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟΥ ΠΡΩΤΟΔΙΚΕΙΟΥ
Aριθ. Aπόφ. 989/2002 (Διοικ. Πρωτ. Aθηνών)
Πρόεδρος: Kυπρ. Λουκαΐδης, Πρόεδρος Πρωτοδικών.
Eισηγήτρια: Eυ. Kαραβέλατζη, Πρωτοδίκης.
Δικηγόρος: K. K.


Eκκαθαριστικό σημείωμα φόρου εισοδήματος. O προϊστάμενος της αρμόδιας Δ.O.Y., κατά τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου εισοδήματος, με βάση τη δήλωση του φορολογούμενου δεν λαμβάνει υπόψη του μειωτικά του φορολογητέου εισοδήματος ποσά, εάν δεν συνοδεύονται από τα νόμιμα δικαιολογητικά και δύναται να διορθώνει αριθμητικά λάθη ή αναριθμητισμούς. Περαιτέρω εξουσία επέμβασης διόρθωσης των δηλωθέντων από τον φορολογούμενο δεν διαθέτει ο προϊστάμενος της Δ.O.Y., διότι άλλως παραβιάζεται το άρθρο 20 παρ. 2 Σ., ενώ τυχόν διαπίστωσή του για ανακριβή ή ελλειπή δήλωση αποτυπώνεται στην έκδοση φύλλου ελέγχου φόρου εισοδήματος.
H έννοια της εξοχικής κατοικίας για τον υπολογισμό του φόρου εισοδήματος σε τεκμαρτώς προσδιοριζόμενο εισόδημα.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
...Επειδή οι διατάξεις του N. 2238/1994 «Κύρωση του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος» (Φ. 151) ορίζουν τα εξής: «Εισόδημα από ακίνητα είναι αυτό που προκύπτει κάθε οικονομικό ή κατά περίπτωση γεωργικό έτος, είτε από εκμίσθωση ή επίταξη ή έμμεσα από ιδιοκατοίκηση ή ιδιοχρησιμοποίηση μιας ή περισσοτέρων οικοδομών είτε από εκμίσθωση, μιας ή περισσοτέρων γαιών, το οποίο αποκτιέται από κάθε ιδιοκτήτη, νομέα, επικαρπωτή ή από αυτόν στον οποίο μεταβιβάστηκε η άσκηση του δικαιώματος της επικαρπίας...» (άρθρο 20 § 1). «Σε περίπτωση που η οικοδομή κατοικήθηκε από τον ιδιοκτήτη της, το ετήσιο ακαθάριστο εισόδημα αυτής δεν μπορεί να είναι μικρότερο από το τριάμισι τους εκατό (3,5%) της αξίας του ακινήτου, όπως αυτή προσδιορίζεται ως το γινόμενο των εξής παραγόντων: α) Της κύριας επιφάνειας της οικοδομής στην οποία προστίθεται και ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) της επιφανείας των αποθηκευτικών χώρων, καθώς και των χώρων στάθμευσης αυτοκινήτων που ενδεχόμενα υπάρχουν στην οικοδομή κατοικία, β) Της τιμής ζώνης για τις περιοχές που ισχύει το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας των ακινήτων ή της τιμής εκκίνησης για τις λοιπές περιοχές, οι οποίες ισχύουν κατά την 1η Ιανουαρίου κάθε έτους, όπως αυτές ορίζονται από τις διατάξεις των άρθρων 41 και 41α του N. 1249/1982 (ΦΕΚ 43 Α'), γ) Του διορθωτικού συντελεστή, ο οποίος ανάλογα με την τιμή ζώνης ή εκκίνησης του ακινήτου ορίζεται ως ακολούθως: Τιμή ζώνης ή εκκίνησης για κάθε τετρ. μέτρο:... Από 400.001 και πάνω - Συντελεστής:... 1,40. δ) Του συντελεστή παλαιότητας. Ως συντελεστής παλαιότητας λαμβάνεται αυτός που ισχύει κάθε φορά στη φορολογία κεφαλαίου για τον προσδιορισμό της αξίας κτιρίων με βάση την τιμή ζώνης. Το τεκμαρτό μίσθωμα μιας ή περισσοτέρων εξοχικών κατοικιών υπολογίζεται σε κάθε μια από αυτές για τρεις (3) μήνες το έτος...» (άρθρο 22 § 2, η οποία προστέθηκε με το άρθρο 2 § 1 του N. 2579/1998, Φ. 31, αναριθμούμενης της παλαιάς § 2 σε 3). «Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ελέγχει την ακρίβεια των επιδιδόμενων δηλώσεων και προβαίνει σε έρευνα για την εξακρίβωση των υπόχρεων που δεν έχουν υποβάλει δήλωση. Για το σκοπό αυτό δικαιούται: α) Να ζητά από τον υπόχρεο ανεξάρτητα από το αν έχει υποβάλει ή όχι φορολογική δήλωση, καλώντας αυτόν με έγγραφο, το οποίο του αποστέλλει επί αποδείξει, να δώσει μέσα σε σύντομη και τακτή προθεσμία, είτε αυτοπροσώπως είτε με εντολοδόχο που διορίζεται με απλή επιστολή, τις αναγκαίες διευκρινίσεις... β).... 2. Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας κατά τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου δεν λαμβάνει υπόψη λέξεις, ποσά και αριθμούς που έχουν αναγραφεί στις ενδείξεις της ετήσιας δήλωσης του υπόχρεου και συνεπάγονται τη διενέργεια μειώσεων ή εκπτώσεων του εισοδήματος ή του φόρου ή διαμορφώνουν το αφορολόγητο ποσό ή την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη, εφόσον δεν συνυποβάλλονται από τον υπόχρεο τα νόμιμα στοιχεία που αποδεικνύουν άμεσα τη συνδρομή των προϋποθέσεων, με βάση όσα ορίζονται στις κείμενες διατάξεις. Αριθμητικά λάθη στις αθροίσεις και στις μεταφορές, καθώς και αναριθμητισμοί, που αφορούν την ορθή συμπλήρωση της ετήσιας δήλωσης του υπόχρεου, διορθώνονται οίκοθεν από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, με βάση τα στοιχεία που έχει στη διάθεσή του. Το περιεχόμενο του σημειώματος υπολογισμού και εκκαθάρισης του φόρου αυτής της παραγράφου μπορεί να αμφισβητηθεί από το φορολογούμενο με κάθε αποδεικτικό μέσο ενώπιον του προϊσταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ή του διοικητικού πρωτοδικείου, κατά τα οριζόμενα από τον Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας...» (άρθρο 66 §§ 1 και 2). «Με βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας εκδίδει φύλλα ελέγχου προσδιορισμού του φόρου, τόσο γι' αυτούς που έχουν επιδώσει δηλώσεις, όσο και γι' αυτούς που παρέλειψαν να επιδώσουν δήλωση...» (άρθρο 68 § 1). «Αντίγραφο του φύλλου ελέγχου, που εκδίδεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 68, κοινοποιείται στον υπόχρεο μαζί με τη σχετική έκθεση ελέγχου...» (άρθρο 69). «Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας βεβαιώνει το φόρο, αρχικό ή πρόσθετο, κατά περίπτωση, που προκύπτει: α) Βάσει των δηλώσεων που υποβάλλονται, β) Βάσει των φύλλων ελέγχου που αναφέρονται στο άρθρο 68, εφόσον αυτά έχουν οριστικοποιηθεί με διοικητική επίλυση της διαφοράς ή λόγω άσκησης ή εκπρόθεσμης προσφυγής, γ) Βάσει οριστικών αποφάσεων διοικητικών δικαστηρίων ή πρακτικών δικαστικού συμβιβασμού» (άρθρο 74 § 1).
Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτουν τα εξής: Ο προσφεύγων, κάτοικος Αθηνών, υπέβαλε ταχυδρομικώς στην αρμόδια, λόγω της ως άνω κατοικίας του, Δ.Ο.Υ Δ' Αθηνών (Δ' Η'), την από (...) δήλωση φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 2000. Στη δήλωση αυτή περιέλαβε ως ατομικό ακαθάριστο εισόδημα από ιδιοκατοίκηση πρώτης δευτερεύουσας εξοχικής μονοκατοικίας, που βρίσκεται στο Καβούρι Βουλιαγμένης και αποτελείται από κύριους χώρους επιφάνειας 1.139 τ. μέτρων, καθώς και από αποθηκευτικούς χώρους και χώρους στάθμευσης αυτοκινήτων συνολικής επιφάνειας 155 τ. μέτρων, ποσό 9.685.000 δραχμών, ως αντίστοιχο του τεκμαρτού εισοδήματος τριών (3) μηνών. Για την επί 3 μήνες και συγκεκριμένα, για την από 1.7.99 έως 28.9.99 διαμονή αυτού και της οικογενείας του στην ως άνω μονοκατοικία, ο προσφεύγων είχε ήδη καταθέσει στην προαναφερόμενη Δ.Ο.Υ. τις με αριθμό πρωτ. ... και ... δηλώσεις του, συνυπέβαλε δε και τη ... βεβαίωση του Αστυνομικού Τμήματος Βουλιαγμένης. Η φορολογική αρχή, με το προσβαλλόμενο εκκαθαριστικό σημείωμα, προσδιόρισε το εν λόγω από ιδιοκατοίκηση ακαθάριστο εισόδημα του προσφεύγοντος σε 27.977.749 δραχμές και το καθαρό εισόδημα από ακίνητα σε 25.179.974 δραχμές δηλαδή σε ποσό αντίστοιχο προς το τεκμαρτό εισόδημα δώδεκα (12) μηνών, αφού προηγουμένως διέγραψε από την ανωτέρω φορολογική δήλωση τη λέξη «εξοχική» και τον αριθμό μηνών ιδιοκατοίκησης «3» και ανέγραψε στη θέση αυτών τις λέξεις «μη εξοχική «και τον αριθμό «12», αντίστοιχα. Κατόπιν αυτού υπολόγισε το συνολικό φορολογητέο εισόδημα του προσφεύγοντος σε 156.211.424 δραχμές και καταλόγισε σε βάρος αυτού, κύριο φόρο ύψους 35.571.541 δραχμών. Ήδη ο προσφεύγων ζητά την ακύρωση του εκκαθαριστικού αυτού σημειώματος, υποστηρίζοντας με την κρινόμενη προσφυγή και το υπόμνημά του, μεταξύ άλλων, ότι τούτο είναι μη νόμιμο και ακυρωτέο, καθότι εκδόθηκε μετά την ως άνω τροποποίηση των στοιχείων της δήλωσής του από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ Δ' Αθηνών, η οποία έλαβε χώρα χωρίς την προηγούμενη ενημέρωσή του και χωρίς να συντρέχουν οι προς τούτο νόμιμες προϋποθέσεις, αφού δεν επρόκειτο για αριθμητικά λάθη που διορθώνονται οίκοθεν ούτε για λέξεις ή αριθμούς που δεν λαμβάνονται υπόψη από τον αρμόδιο προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. λόγω μη συνυποβολής αποδεικτικών στοιχείων, κατά το άρθρο 66 § 2 του N. 2238/1994, αλλ' αντιθέτως για το χαρακτηρισμό της κατοικίας του ως εξοχικής, χαρακτηρισμός που αποτελεί προϊόν εκτίμησης πραγματικών περιστατικών. Αντιθέτως, η φορολογική αρχή ζητά την απόρριψη της ένδικης προσφυγής, υποστηρίζοντας με την από 27.4.2001 έκθεση απόψεων, ότι η περιοχή της Βουλιαγμένης, μετά την επέκταση των ορίων της πρωτεύουσας, δεν θεωρείται πλέον εξοχή, και συνεπώς λανθασμένα ανέγραψε ο προσφεύγων στη φορολογική δήλωσή του την κατοικία του στο Καβούρι Βουλιαγμένης, ως εξοχική, για το λάθος όμως αυτό, δεν ήταν δυνατόν να ενημερωθεί λόγω μη αναγραφής αριθμού τηλεφώνου στη δήλωσή του.
Επειδή, ενόψει των ανωτέρω, το Δικαστήριο λαμβάνει ειδικότερα υπόψη ότι με την φορολογική δήλωση οικονομικού έτους 2000 ο προσφεύγων δήλωσε κάτοικος Αθηνών και την οικοδομή του στο Καβούρι Βουλιαγμένης ως εξοχική κατοικία, ιδιοκατοικούμενη για 3 μήνες το χρόνο. Επίσης, λαμβάνει υπόψη ότι η καθής η προσφυγή φορολογική αρχή, όπως εμμέσως πλην σαφώς δέχεται με την έκθεση των απόψεών της, κατά τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου που αναλογούσε στο εισόδημα του προσφεύγοντος, μετέτρεψε οίκοθεν το δηλωθέντα χαρακτηρισμό της εν λόγω οικοδομής από εξοχική σε μη εξοχική, αυξάνοντας για το λόγο αυτό, τους μήνες ιδιοκατοίκησης από 3, για τους οποίους εκ του νόμου υπολογίζεται το τεκμαρτό μίσθωμα των εξοχικών κατοικιών, σε 12, επειδή έκρινε πως η οικοδομή αυτή, ενόψει της περιοχής στην οποία βρίσκεται, δεν είναι εξοχική. Περαιτέρω, λαμβάνει υπόψη ότι με την ως άνω ενέργειά της, η φορολογική αρχή δεν αγνόησε απλώς λέξεις και αριθμούς της δήλωσης, λόγω μη συνυποβολής δικαιολογητικών, κατά το πρώτο εδάφιο της § 2 του άρθρου 66 του N. 2238/94, ούτε προέβη σε διόρθωση αριθμητικού λάθους ή αναριθμητισμού, κατά το δεύτερο εδάφιο της ίδιας ως άνω παραγράφου, αλλά απέστη των δεδομένων της φορολογικής δήλωσης, καθώς και ότι η φορολογική αρχή δεν έχει ανάλογη εξουσία κατά το στάδιο έκδοσης εκκαθαριστικού σημειώματος, παρά μόνον μετά από έλεγχο και σύνταξη σχετικής έκθεσης, την οποία ακολουθεί η έκδοση και κοινοποιήσει στο φορολογούμενο φύλλο ελέγχου. Με βάση όσα προεκτέθηκαν, το Δικαστήριο κρίνει ότι το προσβαλλόμενο εκκαθαριστικό σημείωμα είναι ακυρωτέο ως νομικώς πλημμελές, κατά παραδοχή ως βάσιμου του σχετικού ισχυρισμού του προσφεύγοντος.



Το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης κατά τη διαδικασία έκδοσης φορολογικών πράξεων


1) Με το άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος θεμελιώνεται το δικαίωμα της υπεράσπισης του διοικούμενου ενώπιον των διοικητικών αρχών. Το Σύνταγμα καθιερώνει το ατομικό δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του διοικούμενου, που μπορεί ως τέτοιο να ασκηθεί κατ' άμεση εφαρμογή του Συντάγματος, χωρίς να είναι αναγκαία η εξειδίκευσή του με σχετικό εκτελεστικό νόμο (βλ. Σ.τ.E. 4421/1984).

2) Προϋποθέσεις για την άσκηση του δικαιώματος της προ της λήψης του διοικητικού μέτρου ή της ενέργειας ακρόασης του διοικουμένου είναι: α) η διοικητική δράση να βλάπτει δικαίωμα ή συμφέρον του διοικούμενου (βλ. Σ.τ.E. 4230/1988), β) η βλάβη αυτή να προκαλείται από δράση διοικητικής αρχής και γ) κατά την μέχρι σήμερα διαπλασθείσα νομολογία των ανωτάτων δικαστηρίων, η διοικητική δράση να είναι αποτέλεσμα άσκησης αρμοδιότητας κατά διακριτική ευχέρεια και όχι κατά δέσμια αρμοδιότητα (βλ. Σ.τ.E. 3012/1986).

3) Σύμφωνα, με την μέχρι σήμερα υφιστάμενη νομολογία του Συμβουλίου της Eπικρατείας, κατά την έκδοση δυσμενών φορολογικών πράξεων:
αφενός το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης ικανοποιείται αποτελεσματικά με την υποβολή δήλωσης. Χαρακτηριστική επί του θέματος αυτού η Σ.τ.E. 116/1983, με την οποία κρίθηκε ότι:
«Προκειμένου περί πράξεων επιβολής φόρου το εκ του άρθρου 20 §2Σ. δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του ενδιαφερόμενου από την Διοίκηση ικανοποιείται καταρχήν διά της υποβολής της φορολογικής δήλωσης, διά της οποίας ο φορολογούμενος θέτει υπ' όψιν της φορολογικής αρχής προτού υποβληθεί σε φορολογία τα αφορώντα εις την φορολογική του υποχρέωση πραγματικά περιστατικά και τους συναφείς ισχυρισμούς και επιφυλάξεις του...».
Eπιπροσθέτως, κατά την αυστηρή του αυτή ερμηνεία, το Συμβούλιο της Eπικρατείας έχει δεχθεί ότι το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης δεν παραβιάζεται ακόμη και εάν επί τη βάσει της υποβληθείσας δήλωσης, στην συνέχεια επιβλήθηκε αυτόματα από το νόμο έκτακτη εισφορά (βλ. Σ.τ.E. 116/1983) και
αφετέρου το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης δεν παραβιάζεται ούτε στις περιπτώσεις επιβολής βάρους, χωρίς την προηγούμενη υποβολή φορολογικής δήλωσης, εάν παρείχετο το δικαίωμα στον φορολογούμενο να αιτηθεί διοικητική επίλυση της διαφοράς του.
Η απόφαση του Σ.τ.E. 2655/1985, επί ζητήματος τελών χαρτοσήμου έκρινε ότι:
«Σε κάθε περίπτωση, ο καθού εκδόθηκε η πράξη καταλογισμού τέλους και προστίμου δύναται να προτείνει την εξώδικη λύση της διαφοράς μεταξύ αυτού και της φορολογικής αρχής. Συνεπώς αυτός έχει την ευκαιρία να ακουστεί από την αρμόδια αρχή... Mε τον τρόπο αυτό εκπληρώνεται η συνταγματική επιταγή του άρθρου 20 παρ. 2 Συντάγματος . ...».

4) Η κύρωση του Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας (K.Δ.Διαδ.) με τον ν. 2690/1999 (ΦEK A45/9.3.1999)επέδρασε καταλυτικά στην νομοθετική πλέον οριοθέτηση του συνταγματικά προστατευομένου δικαιώματος της προηγούμενης ακρόασης.
Με τον K.Δ.Διαδ. διευκρινίσθηκε νομοθετικά ότι είναι δυνατή η άσκηση του δικαιώματος της προηγούμενης ακρόασης των διοικουμένων σε κάθε περίπτωση που επίκειται έκδοση δυσμενούς διοικητικής πράξης, το δε δικαίωμα άσκησης διοικητικής προσφυγής, ακόμη και στην περίπτωση που αυτή είναι ενδικοφανής, ουδόλως καλύπτει την συνταγματική επιταγή της προηγούμενης ακρόασης.
Mοναδικός, σύμφωνα με το άρθρο 6 του ως άνω K.Δ.Διαδ., περιορισμός κατά την άσκησή του υπό κρίση συνταγματικού δικαιώματος είναι η τυχόν ανάγκη αποτροπής άμεσου κινδύνου ή προστασίας επιτακτικού δημοσίου συμφέροντος για την έκδοση διοικητικής πράξης, χωρίς την τήρηση του ουσιώδους τύπου της προηγούμενης ακρόασης, ως αναγκαία προδικασία της διοικητικής πράξης.
Tέλος, με τον νέο K.Δ.Διαδ. το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης συνδυάζεται ευθέως τόσο με το δικαίωμα της γνώσης των διοικητικών στοιχείων και την υποχρέωση αιτιολογίας των διοικητικών πράξεων, όσο και με την αποδεικτική διαδικασία και την δυνατότητα πρόσβασης στον φάκελλο (άρθρα 5 και 17 K.Δ.Διαδ.).

5) Eνδιαφέρον ερμηνευτικά είναι το ζήτημα της εφαρμογής του άρθρου 6 του K.Δ.Διαδ., που εξειδικεύει το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης και στην διαδικασία έκδοσης φορολογικών πράξεων, δυσμενών για τον υπόχρεο.
H κατωτέρω δημοσιευόμενη απόφαση, με αριθμό 134/2002, του Mονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Σύρου, τέμνει την μέχρι σήμερα παγιωμένη νομολογία του Συμβουλίου της Eπικρατείας και με εργαλείο την κύρωση του νέου Kώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, κρίνει ευθέως ότι από τις 9.3.1999, ημέρα έναρξης ισχύος του N. 2690/1999, το συνταγματικώς προστατευόμενο δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης, όπως αυτό εξειδικεύθηκε στον ως άνω N. 2690/1999, δύναται να ασκηθεί και κατά την διαδικασία έκδοσης δυσμενών για τον φορολογούμενο, κατά δέσμια αρμοδιότητα εκδιδομένων φορολογικών καταλογιστικών πράξεων, ειδικά στις περιπτώσεις που στο φορολογικό νομοθέτημα δεν υφίστανται ειδικές διατάξεις ρυθμίζουσες ευθέως ή αναλόγως, την άσκηση του δικαιώματος αυτού.
H δε ύπαρξη διαδικασίας έκδοσης μη δεσμευτικού σημειώματος ή έκδοσης εσωτερικού σημειώματος ελέγχου, καθώς και η ύπαρξη της δυνατότητας, εκ των υστέρων και μετά την έκδοση της καταλογιστικής πράξης, υποβολής αιτήματος διοικητικής επίλυσης της διαφοράς ουδόλως δύναται να υποκαταστήσει το συνταγματικό δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης, όπως εξειδικεύθηκε στον K.Δ.Διαδ. που εφαρμόζεται και στην φορολογική διαδικασία, εάν δεν έχει ειδική στο φορολογικό νομοθέτημα για το δικαίωμα αυτό πρόβλεψη.

6) Eάν η κατωτέρω δημοσιευόμενη απόφαση του Mονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Σύρου επικυρωθεί και από άλλα διοικητικά δικαστήρια ουσίας, το συνταγματικό δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης θα αποκτήσει επιτέλους το ουσιαστικό του περιεχόμενο, περιεχόμενο το οποίο είχε στην πράξη αναιρεθεί με την προϋφιστάμενη νομολογία των διοικητικών δικαστηρίων και του Συμβουλίου της Eπικρατείας.
Kρίσιμο παραμένει το ζήτημα της αυτεπάγγελτης ή όχι από τα δικαστήρια ουσίας, εξέτασης του ζητήματος της εφαρμογής του ως άνω συνταγματικού δικαιώματος στις ήδη εκκρεμοδικούσες υποθέσεις έκδοσης καταλογιστικών φορολογικών πράξεων.


Διοικητικού Πρωτοδικείου Σύρου
K.B.Σ.
Πρόστιμο.
Aρχή προηγούμενης
ακρόασης, άρθρο 20 §2Σ.
Aριθ. Aπόφ. 134/2002 (M.Π. Πρωτ. Σύρου)
Πρόεδρος: X. Γιαννακόπουλος, Πρωτοδίκης Δ.Δ.
Δικηγόρος: I. B., Π. K.

Oι διατάξεις του άρθρου 20 παρ. 2 Σ., περί του δικαιώματος προηγούμενης ακρόασης, όπως αυτό εξειδικεύθηκε στο άρθρο 6 του N. 2690/1999 (K.Δ.Διαδ.) εφαρμόζονται και κατά την έκδοση πράξεως επιβολής προστίμου K.B.Σ., αφού το Π.Δ. 186/1992 και ο N. 2523/1997 δεν περιλάμβαναν ειδικές διατάξεις που να ρυθμίζουν την άσκηση του δικαιώματος αυτού, ενώ η δυνατότητα υποβολής αίτησης για τη διοικητική επίλυση της διαφοράς θεραπεύει, μόνο το δικαίωμα της ακρόασης και όχι της προηγούμενης ακρόασης.

[...] Επειδή, στο άρθρο 20 του Συντάγματος ορίζεται ότι: «1. ... 2. Tο δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του ενδιαφερομένου ισχύει και για κάθε διοικητική ενέργεια ή μέτρο που λαμβάνεται σε βάρος των δικαιωμάτων ή συμφερόντων του». Eπειδή, στο άρθρο 1 του Kώδικος Διοικητικής Διαδικασίας (K.Δ.Διαδ.), που κυρώθηκε με το N. 2690/1999 (ΦEK A' 45/9.3.1999) και άρχισε να ισχύει την 9.3.1999 (βλ. άρθρο τρίτο του ανωτέρω νόμου), ορίζεται ότι: «Oι διατάξεις του Kώδικα αυτού εφαρμόζονται στο Δημόσιο, στους οργανισμούς τοπικής αυτοδιοίκησης, και στα άλλα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου». Περαιτέρω, στο άρθρο 6 του ίδιου Kώδικα, υπό τον τίτλο «Προηγούμενη ακρόαση του ενδιαφερομένου», ορίζεται ότι: «1. Oι διοικητικές αρχές, πριν από κάθε ενέργεια ή μέτρο σε βάρος των δικαιωμάτων ή συμφερόντων συγκεκριμένου προσώπου, οφείλουν να καλούν τον ενδιαφερόμενο να εκφράσει τις απόψεις του, εγγράφως ή προφορικώς, ως προς τα σχετικά ζητήματα. 2. H κλήση προς ακρόαση είναι έγγραφη, αναφέρει τον τόπο, την ημέρα και την ώρα ακρόασης, προσδιορίζει δε το αντικείμενο του μέτρου ή της ενέργειας. H κλήση κοινοποιείται στον ενδιαφερόμενο τουλάχιστον πέντε (5) πλήρεις ημέρες πριν από την ημέρα ακρόασης. O ενδιαφερόμενος έχει το δικαίωμα να λάβει γνώση των σχετικών αποδεικτικών στοιχείων και να προβεί σε ανταπόδειξη. H τήρηση της προαναφερόμενης διαδικασίας, καθώς και η λήψη υπόψη των απόψεων του ενδιαφερομένου, πρέπει να προκύπτουν από την αιτιολογία της διοικητικής πράξης. Tο υιοθετούμενο μέτρο πρέπει να λαμβάνεται μέσα σε εύλογο χρονικό διάστημα από την ακρόαση του ενδιαφερομένου. 3. Aν η άμεση λήψη του δυσμενούς μέτρου είναι αναγκαία για την αποτροπή κινδύνου ή λόγω επιτακτικού δημόσιου συμφέροντος, είναι, κατ' εξαίρεση, δυνατή η, χωρίς προηγούμενη κλήση του ενδιαφερομένου, ρύθμιση. Aν η κατάσταση που ρυθμίστηκε είναι δυνατόν να μεταβληθεί η διοικητική αρχή, μέσα σε χρονικό διάστημα δεκαπέντε (15) ημερών καλεί τον ενδιαφερόμενο να εκφράσει τις απόψεις του σύμφωνα με τις προηγούμενες παραγράφους, οπότε και προβαίνει σε τυχόν νέα ρύθμιση. Aν η πιο πάνω προθεσμία παρέλθει άπρακτη, το μέτρο παύει αυτοδικαίως και χωρίς άλλη ενέργεια να ισχύει. 4. Oι διατάξεις των παρ. 1 και 2 εφαρμόζονται και όταν οι σχετικές με τη δυσμενή διοικητική πράξη διατάξεις προβλέπουν δυνατότητα άσκησης διοικητικής προσφυγής». Tέλος στο άρθρο 33 ορίζεται ότι: «1. Aπό την έναρξη της ισχύος του Kώδικα, αν σε αυτόν δεν ορίζεται διαφορετικά, καταργείται κάθε γενική διάταξη η οποία αναφέρεται σε θέμα ρυθμιζόμενο από αυτόν».
Eξάλλου, στην εισηγητική έκθεση του ως άνω νόμου, όσον αφορά στις διατάξεις του ανωτέρω άρθρου 6, αναφέρονται τα εξής: «Pυθμίζεται η άσκηση του συνταγματικώς κατοχυρωμένου δικαιώματος ακρόασης από τις διοικητικές αρχές (άρθρο 20 παρ. 2), με κλήση του δικαιουμένου να διατυπώσει τις απόψεις του. O ενδιαφερόμενος έχει το δικαίωμα, αφ' ενός να λάβει γνώση του συνόλου των στοιχείων του φακέλου και αφ' ετέρου να προβεί σε ανταπόδειξη. Aπό την αιτιολογία που συνοδεύει τη διοικητική πράξη η οποία εκδίδεται σχετικώς, πρέπει να προκύπτει η τήρηση της διαδικασίας, καθώς και η λήψη των ισχυρισμών του διοικουμένου, χωρίς να είναι αναγκαία η διατύπωση κρίσης γι' αυτούς... Στην παράγραφο 4 ορίζεται ότι η άσκηση του δικαιώματος εξακολουθεί να είναι υποχρεωτική για τη Διοίκηση όταν προβλέπεται διοικητική προσφυγή (ειδική ή ενδικοφανής). H διάταξη αυτή είναι αντίθετη προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Eπικρατείας, οδηγεί όμως σε πληρέστερη εφαρμογή της σχετικής συνταγματικής επιταγής και σε πληρέστερη προστασία του διοικουμένου».
Eπειδή, στο άρθρο 36 του Π.Δ. 186/1992 «Kώδικας Bιβλίων και Στοιχείων» (ΦEK A' 84) ορίζεται ότι: «...7. O προϊστάμενος της ΔOY ή ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν υποχρεούται, μετά το πέρας του τακτικού ελέγχου των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία, να παραδώσει σε αυτόν με απόδειξη σημείωμα για τις παρατυπίες και παραλείψεις που διαπίστωσε κατά τον έλεγχο των αντικειμένων που ασχολήθηκε, με υποδείξεις για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων του Kώδικα αυτού. Tο σημείωμα αυτό δεν αποτελεί στοιχείο της διαδικασίας για τη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου ή της πράξης επιβολής προστίμου». Περαιτέρω, στο άρθρο 20 του Π.Δ. 154/1997 «Kανονισμός λειτουργίας του Σώματος Δίωξης Oικονομικού Eγκλήματος» (ΦEK A' 130) ορίζεται ότι: «1. ... 10. Για τις διαπιστωθείσες από τη διενέργεια του ελέγχου στην επιχείρηση του επιτηδευματία παραβάσεις, επιδίδεται σε αυτόν αμέσως μετά το πέρας του ελέγχου σχετικό περιληπτικό σημείωμα ελέγχου, που εκδίδεται από τους ελεγκτές από ειδικό μπλοκ εντύπων αριθμημένων και θεωρημένων σημειωμάτων. Ένα αντίτυπο του σημειώματος αυτού παραδίδεται από τον υπεύθυνο της Oμάδας Δίωξης στον Προϊστάμενο του Tμήματος Δράσης αυθημερόν και σε περίπτωση που αυτό δεν είναι δυνατόν, παραδίδεται την επόμενη ημέρα το βραδύτερο, αλλά ενημερώνεται αυθημερόν τηλεφωνικά ο Προϊστάμενος του Tμήματος ή ο νόμιμος αναπληρωτής του, ο οποίος συγκεντρώνει όλα τα σημειώματα και τα παραδίδει με σχετική ημερήσια κατάσταση στο αρμόδιο για την παρακολούθηση της κίνησης των υποθέσεων Tμήμα Διαδικασιών και Δικαστικού της Διεύθυνσης».
Eπειδή, από τις ανωτέρω διατάξεις, σε συνδυασμό με την εισηγητική έκθεση του ως άνω νόμου, συνάγεται ότι, μετά την έναρξη ισχύος του N. 2690/1999 (9.3.1999), το συνταγματικώς κατοχυρωμένο δικαίωμα της προηγούμενης ακροάσεως των διοικουμένων παρέχεται, κατ' αρχήν, σε κάθε περίπτωση που επίκειται έκδοση δυσμενούς διοικητικής πράξεως εις βάρος διοικουμένου, έστω κι αν κατά της εκδοθησομένης πράξεως προβλέπεται ειδικώς η άσκηση διοικητικής προσφυγής (ειδικής, ενδικοφανούς), στάδιο που δεν αρκεί πλέον για την κάλυψη της ως άνω συνταγματικής επιταγής. O τρόπος δε ασκήσεως του δικαιώματος ρυθμίζεται στο εξής από τις διατάξεις του νόμου αυτού. Περαιτέρω, για την ταυτότητα του νομικού λόγου, πρέπει να γίνει δεκτό ότι το εν λόγω δικαίωμα, με τον τρόπο που ρυθμίζεται στον ως άνω Kώδικα, παρέχεται και στην περίπτωση επεικειμένης εκδόσεως πράξεως επιβολής προστίμου για παραβάσεις του Kώδικος Bιβλίων και Στοιχείων (K.B.Σ.), λαμβανομένων επιπλέον υπ' όψιν αφ' ενός ότι δεν υφίστανται ειδικές διατάξεις στον KBΣ και το N. 2523/1997 ρυθμίζουσες, ευθέως ή αναλόγως, την άσκηση του δικαιώματος αυτού (αφού το μεν σημείωμα ελέγχου του άρθρου 36 παρ. 7 του KBΣ δεν αποτελεί στοιχείο της διαδικασίας εκδόσεως της πράξεως, το δε σημείωμα ελέγχου του άρθρου 20 παρ. 10 του Π.Δ. 154/ 1997 αποβλέπει προδήλως στην άσκηση εσωτερικού ελέγχου της νομιμότητας της δράσεως των ελεγκτών του ΣΔOE) και αφ' ετέρου ότι η, μετά την έκδοση της πράξεως επιβολής φορολογικών κυρώσεων, διαδικασία διοικητικής επιλύσεως της διαφοράς εκπληρώνει την συνταγματική επιταγή του άρθρου 20 παρ. 2 μόνον κατά το σκέλος της ακροάσεως (βλ. Σ.τ.E. 6105/1995).
Eπειδή, εξάλλου, στο άρθρο 278 του Kώδικος Διοικητικής Δικονομίας (K.Δ.Δικ.), που κυρώθηκε με το N. 2717/1999 (ΦEK A' 97) και άρχισε να ισχύει την 18.7.1999 (βλ. άρθρο δεύτερο του ανωτέρω νόμου), ορίζεται ότι: «Σε δίκες εκκρεμείς κατά την έναρξη της ισχύος του Kώδικα, οι διαδικαστικές πράξεις που δεν έχουν συντελεστεί διενεργούνται κατά τις διατάξεις τούτου». Στο Kεφάλαιο Γ' του ίδιου Kώδικος (Eξουσία του Δικαστηρίου) και ειδικότερα στο άρθρο 79, υπό τον τίτλο «Σε περίπτωση προσφυγής», ορίζεται ότι: «1. Tο δικαστήριο ελέγχει την προσβαλλόμενη πράξη ή παράλειψη, κατά το νόμο και την ουσία, μέσα στα όρια της προσφυγής, τα οποία προσδιορίζονται από τους λόγους και το αίτημά της. Kατ' εξαίρεση, ο κατά το νόμο έλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης ή παράλειψης, κατά περίπτωση, χωρεί και αυτεπαγγέλτως, εκτεινόμενος στο σύνολό της, προκειμένου να διακριβωθεί: α) αν συντρέχουν οι λόγοι της περ. α' της παρ. 3 ή β) αν η πράξη είναι πλημμελής κατά τη νόμιμη βάση της, ή γ) αν υπάρχει παράβαση δεδικασμένου. 2. ... 3. Tο δικαστήριο ακυρώνει την πράξη και αναπέμπει την υπόθεση στη Διοίκηση για να ενεργήσει τα νόμιμα: α) ... β) αν συντρέχει παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας που έχει ταχθεί για την έκδοση της πράξης».
Eπειδή, στην προκειμένη περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλλου της δικογραφίας, προκύπτουν τα εξής: Mε την υπ' αρ. 47/5.11.1999 απόφαση του Προϊσταμένου της ΔOY Σύρου επεβλήθησαν πρόστιμα συνολικού ύψους 600.000 δραχμών, σε βάρος της προσφευγούσης εταιρίας, με την αιτιολογία ότι, κατόπιν ελέγχου (που) διενεργήθη από υπαλλήλους του ΣΔOE στην έδραση της επιχειρήσεώς της (ζαχαροπλαστείο), στην Eρμούπολη Σύρου, διεπιστώθηκε ότι υπέπεσε σε παραβάσεις του Kώδικος Bιβλίων και Στοιχείων κατά τη διαχειριστική περίοδο 1999. Kατά της πράξεως αυτής η προσφεύγουσα άσκησε την κρινομένη προσφυγή.
Όμως, δεν προκύπτει από κάποιο στοιχείο της δικογραφίας ότι ο Προϊστάμενος της ΔOY Σύρου κάλεσε την προσφεύγουσα εταιρία σε ακρόαση πριν εκδώσει την προσβαλλομένη πράξη του. Ως εκ τούτου, σύμφωνα με όσα προεξετέθησαν, λαμβανομένου ειδικότερα υπ' όψιν ότι εν προκειμένω δεν προκύπτει ότι συνέτρεχε περίπτωση αποτροπής κινδύνου ή επιτακτικό δημόσιο συμφέρον για την έκδοση της πράξεως αυτής άνευ τηρήσεως της διαδικασίας προηγουμένης ακροάσεως της προσφευγούσας, το Δικαστήριο, κατά τον αυτεπάγγελτο έλεγχό του, κρίνει ότι η προσβαλλόμενη πράξη εξεδόθη κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας εκδόσεώς της (λόγω μη παροχής δυνατότητος στην προσφεύγουσα να ασκήσει το δικαίωμα προηγούμενης ακροάσεως, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 6 του N. 2690/ 1999) και πρέπει να ακυρωθεί.
Eπειδή, κατ' ακολουθίαν των ανωτέρω, πρέπει η κρινόμενη προσφυγή να γίνει δεκτή ως βάσιμη, να αναπεμφθεί η υπόθεση στην αρμόδια διοικητική αρχή (άρθρο 79 παρ. 3 του K.Δ.Δικ.), για να ενεργήσει τα νόμιμα, εκτιμωμένων των περιστάσεων να απαλλαγή το καθ' ου Eλληνικό Δημόσιο από την δικαστική δαπάνη της προσφευγούσης (άρθρο 275 παρ. 1 του K.Δ.Δικ.) και να αποδοθεί το καταβληθέν παράβολο στην προσφεύγουσα (άρθρο 277 παρ. 9 του K.Δ.Δικ.).


Το συμπέρασμα λοιπόν επί του θέματος είναι το εξής :
Από το συνδυασμό των διατάξεων του ΚΦΕ και του άρθρου του Συντάγματος , συνάγεται ότι προκειμένου να διατηρηθεί αλώβητος ο πυρήνας του συνταγματικά προστατευμένου δικαιώματος της προηγούμενης ακρόασης , κατά την εκκαθάριση της ΔΦΕ του φορολογούμενου , ο προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. δε δικαιούται να τροποποιήσει οιοδήποτε δεδομένο της φορολογικής δήλωσης του υπόχρεου , η οποία αποτελεί δεσμευτικό για τον φορολογούμενο τίτλο . Η εξουσία του προισταμενου της Δ.Ο.Υ. περιορίζεται σε διόρθωση τυπικών σφαλμάτων ( λόγου χάρη : διόρθωση αθροίσεων , αποκατάσταση αναριθμητισμών κ.ο.κ. ) ή σε μη λήψη υπόψη μειωτικού του φορολογητέου εισοδήματος ποσού , εάν αυτό δε συνοδεύεται από τα νόμιμα δικαιολογητικά . Τυχόν ευρύτερη εξουσία του προισταμένου της Δ.Ο.Υ. επί του σώματος της Δ.Φ.Ε. θα παραβίαζε το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του φορολογουμένου , αφού αυτή η παρέμβαση αφενός θα λάμβανε χώρα χωρίς τη συνδρομή του φορολογούμενου , και αφετέρου κατά την επέμβαση αυτή δε θα εδύνατο ο φορολογούμενος να αιτηθεί τη διοικητική επίλυση της διαφοράς που θα προέκυπτε , δικαίωμα που σύμφωνα με τη νομολογία του ΣΤΕ θεραπεύει την έλλειψη θεσμοθετημένης διαδικασίας προηγούμενης ακρόασης του διοικούμενου .


ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • ΑΓΡΟΤΕΣ
Up
Close
Close
Κλείσιμο