Σχόλια

Δημοσιεύθηκε στις : [ 03-04-1990 ]

ΠΟΛ.1076/3.4.1990 Επιτρέπεται η αναγραφή στις εκθέσεις ελέγχου στοιχείων που προκύπτουν από βιβλία και φορολογικά στοιχεία τρίτων

(Επιτρέπεται η αναγραφή στις εκθέσεις ελέγχου στοιχείων που προκύπτουν από βιβλία και φορολογικά στοιχεία τρίτων )

 ΠΟΛ. 1076/3.4.90 Επιτρέπεται η αναγραφή στις εκθέσεις ελέγχου στοιχείων που προκύπτουν από βιβλία και φορολογικά στοιχεία τρίτων

Εγκ. 1121157/905 ΠΕ/0015/ΠΟΛ. 1076/3.4.90

Αναγραφή στις εκθέσεις ελέγχου στοιχείων που προκύπτουν από βιβλία και φορολογικά στοιχεία τρίτων.

Σας κοινοποιούμε την 549/1989 ατομική γνωμοδότηση της Νομικής Διεύθυνσης του Υπουργείου μας, σχετικά με το αναφερόμενο θέμα, η οποία έγινε δεκτή από τον Υπουργό Οικονομικών.

Σύμφωνα με τη γνωμοδότηση αυτή, οι διατάξεις περί απορρήτου δεν αποκλείουν τη χρησιμοποίηση φορολογικών στοιχείων τρίτων από τους προϊσταμένους των Δ.Ο.Υ. στα πλαίσια της εξελεγκτικής τους εξουσίας. Τα εξευρεθέντα κρίσιμα στοιχεία και τα συναγόμενα από αυτά συμπεράσματα, επιτρέπεται να καταγράφονται στις σχετικές εκθέσεις ελέγχου, εφόσον συνιστούν την αναγκαία αιτιολογία, αλλά η προσφυγή στα φορολογικά στοιχεία τρίτων πρέπει να γίνεται με τη μέγιστη δυνατή φειδώ.

                                                                                                                                                        Με Ε.Υ.

                                                                                                                                               Ο Διευθυντής

                                                                                                                                     Γ. ΜΑΝΟΥΣΑΚΗΣ

ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ

ΝΟΜΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ

Γνωμοδ. 549/89

Επί του ερωτήματός σας με αριθ. πρωτ. 1082464/417/0015/9.8.1989 (ΥΠΕΔΑ Τμ. Δ' Επεξεργασίας, αριθ. πρωτ. 902/89/7.7.1989) με το οποίο, εξ αφορμής διενεργουμένου ελέγχου για έκδοση τιμολογίων με τιμές κάτω των πραγματικών, ζητείται γνώμη αν, προκειμένου να επιβληθούν κυρώσεις στους αποδέκτες των τιμολογίων, επειδή δεν ζήτησαν και δεν έλαβαν ακριβή τιμολόγια αποκρύπτοντας έτσι να εμφανίσουν την ακριβή συναλλαγή, δύναται στη σχετική έκθεση ελέγχου να γίνεται αναφορά σε φορολογικά στοιχεία συναλλαγών του εκδότη των τιμολογίων με τρίτους, εφόσον η επίκληση αυτών είναι αναγκαία για τη θεμελίωση της υποτιμολόγησης, γνωρίζονται τ' ακόλουθα:

1. Κατά το δεδομένο στο ερώτημα ιστορικό, στην ελεγχόμενη, εκδότρια των τιμολογίων επιχείρηση έγινε κατάσχεση ανεπισήμων βιβλίων και στοιχείων, από την επεξεργασία των οποίων προέκυψε η, κατά τ' ανωτέρω διαπίστωση υποτιμολόγησης, για την απόδειξη της οποίας απαιτείται σύγκριση συγκεκριμένων μειωμένων τιμών πώλησης σε ορισμένες επιχειρήσεις με τις τιμές κτήσης του είδους κατά την αγορά του από την εκδότρια των τιμολογίων και προς τιμές πώλησης του αυτού είδους κατά την αυτή χρονική περίοδο προς άλλους πελάτες της.

2. Το νομοθετικό πλαίσιο του απορρήτου των φορολογικών στοιχείων καθορίζεται από τις διατάξεις:

α) Του άρθρ. 69 του ΝΔ/τος 3323/1955 «περί φορολογίας εισοδήματος των φυσικών προσώπων» που καθιερώνει στην παρ. 2 το απόρρητο των φορολογικών δηλώσεων, των φορολογικών στοιχείων, των εκθέσεων και φύλλων ελέγχου, απαγορεύοντας τη γνωστοποίησή τους σε οποιονδήποτε άλλο «πλην του φορολογουμένου ον αφορώσι ταύτα» επεκτείνει με την παρ. 3 την υποχρέωση τήρησης του απορρήτου σε όλους τους καθ' οιονδήποτε τρόπο συμπράττοντες στην εφαρμογή των διατάξεων αυτών και εκ του λόγου τούτου λαμβάνοντες γνώση τραπεζικών ή άλλων συναλλαγών και απαγορεύει με την παρ. 1 τη χρησιμοποίηση των δηλώσεων φόρου εισοδήματος προς δίωξη του δηλούντος για λόγους άλλους πλην φορολογικών. Οι διατάξεις αυτές ήδη έχουν κωδικοποιηθεί ως άρθρ. 75 παρ. 1, 2 και 8 του ΠΔ/τος  129/1989 «Κωδ. Φορ. Εισοδήματος».

β) Του άρθρ. 44 παρ. 1 του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων (ΠΔ/τος 99/1977), όπως συμπληρώθηκε με το άρθρ. 12 παρ. 3 του ΠΔ/τος 356/1986, που απαγορεύει στις δημόσιες -πλην του Οικον. Εφόρου- δημοτικές, κοινοτικές αρχές, στα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, οργανισμούς κλπ. να λαμβάνουν, χωρίς  έγκριση του Υπουργού Οικονομικών, γνώση των βιβλίων και στοιχείων, τα οποία ορίζονται από τον Κώδικα αυτόν, εκτός αν συντρέχουν οι, κατ' εξαίρεση οριζόμενοι στη διάταξη αυτή λόγοι (δημόσιο συμφέρον, διεκδίκηση πόρων κλπ.).

γ) Του άρθρ. 19 του ΑΝ 1839/1951 «περί μεταρρυθμίσεων εις την φορολογίαν καθαρών προσόδων» όπως η παρ. 1 του άρθρου αυτού συμπληρώθηκε από το άρθρ. 31 του Ν. 1731/1987, που θεσπίζει γενικότερα το απόρρητο των φορολογικών δηλώσεων της άμεσης και έμμεσης φορολογίας, των φορολογικών στοιχείων, των εκθέσεων εκτιμήσεων και ελέγχου, των φύλλων ελέγχου και πράξεων και αποφάσεων των φορολογικών αρχών, απαγορεύοντας τη γνωστοποίησή τους σε οιονδήποτε τρίτο και τη λήψη από τα βιβλία και στοιχεία του ΝΔ/τος 578/1948 πληροφοριών ή τον έλεγχο από κάθε άλλη πλην του Οικον. Εφόρου αρχή, χωρίς άδεια του Υπουργού Οικονομικών. Η διάταξη αυτή, προφανώς λόγω του ειδικού αντικειμένου της στο οποίο αφορά και της εν πολλοίς διάφορης έκτασης, που προσδίδει στην κάλυψη του απορρήτου, σε σύγκριση με τις παραπάνω διατάξεις του άρθρ. 69 του Ν.Δ/τος 3323/1955, θεωρείται ως διατηρήσασα την ισχύ της και μετά την κατάργηση της νομοθεσίας περί φορολογίας των καθαρών προσόδων δια του άρθρ. 78 του νομοθ. διατάγματος αυτού (τούτο άλλωστε υποδηλώνει και η ως άνω συμπλήρωσή της από τον πρόσφατο Ν. 1731/1987) και χρησιμεύουσα για την αντιμετώπιση περιπτώσεων τυχόν μη καλυπτομένων από τις παραπάνω λοιπές διατάξεις (πρβλ. ατομ. γνωμ/ση 743/1988 Δ. Διαμαντόπουλου Νομ. Συμβούλου Διοικ.).

2. Οι παραπάνω νομοθετικές ρυθμίσεις, θεσπισθείσες προς το σκοπό της προστασίας των συμφερόντων των φορολογουμένων (βλ. εισηγ. έκθεση ΝΔ/τος 3323/1955 επί του άρθρ. 69, σε Κ. Σιφναίου: Πανδέκται των νόμων και διαταγμάτων - τομ. Α', έτος 1955, σελ. 215) αλληλοσυμπληρούμενες, συνθέτουν ένα αυστηρό νομοθετικό πλαίσιο προστασίας του φορολογικού απορρήτου, που αποκλείει, πλην ειδικής αντίθετης νομοθετικής ρύθμισης, την παροχή πληροφοριών, στοιχείων σε κάθε τρίτο, συμπεριλαμβανομένων μάλιστα και των λοιπών πλην του Οικον. Εφόρου, δημοσίων κλπ. αρχών.

3. Οι διατάξεις όμως αυτές δεν αποκλείουν τη χρησιμοποίηση των φορολογικών στοιχείων από τους Εφόρους, για την εκπλήρωση των καθηκόντων τους στα πλαίσια της εξελεγκτικής εξουσίας τους από τα άρθρ. 50-52 του ΝΔ/τος 3323/1955. Στα πλαίσια δε της εξουσίας αυτής οι έφοροι δεν περιορίζονται να αντλούν στοιχεία μόνο από το δηλούντα ελεγχόμενο, κατά περίπτωση, αλλά δύναται να απευθύνονται και προς τρίτους, αρχές ή και ιδιώτες, για άντληση πληροφοριών (περιπτ. β και γ της παρ. 1 του άρθρ.50) να ενεργούν επί τόπου αναγκαίες εξετάσεις και προβαίνουν έτσι, υπό τις ειδικές προϋποθέσεις του νόμου, και σε κατασχέσεις, κατ' εφαρμογή και των σχετικών διατάξεων του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων, βιβλίων και στοιχείων τρίτων, που ασκούν επιρροή στον ακριβή προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης (περίπτ. δ της παρ. 1 του άρθρ. 50 του ΝΔ/τος  3323/1955 σε συνδυασμό με το άρθρο 45 του Π.Δ/τος 99/1977).

4. Τα αποτελέσματα του ελέγχου, ήτοι οι διαπιστώσεις των ελεγκτικών οργάνων, τα εξευρεθέντα, κρίσιμα στοιχεία και τα εξ αυτών συναγόμενα συμπεράσματα, καταγραφόμενα στις σχετικές εκθέσεις ελέγχου, συνιστούν την αναγκαία αιτιολογία της πράξης (φύλλου ελέγχου), δια της οποίας επιβάλλονται μετ' έλεγχο οι φόροι, ως εκ τούτου, δε, επιβάλλεται η πληρότητα της έκθεσης ελέγχου κατά τρόπο, δυνάμενο να στηρίξει και ενώπιον των Φορολογικών Δικαστηρίων, σε περίπτωση προσφυγής σ' αυτά, την εγγραφή (πρβλ. Ν. Τότση: Φορολογία Εισοδήματος, τομ. Γ, Αθήνα 1965, υπό άρθρ. 52-53, σελ. 321 επομ. και εγκ. Υπ. Οικ. 37/1962, ο.π. σελ. 323).

5. Η υπερτιμολόγηση όμως ή η υποτιμολόγηση, που συνιστούν, στα πλαίσια της επιχειρηματικής δραστηριότητας, πρακτικές, οι οποίες, μεταξύ άλλων, αποβλέπουν και σε αλλοίωση των φορολογικών αποτελεσμάτων της δραστηριότητας αυτής και επισείουν ως εκ τούτου τις προβλεπόμενες από τους νόμους συνέπειες και κυρώσεις, δεν θα μπορούσαν ποτέ να αποδειχθούν, χωρίς τη σύγκριση των ελεγχομένων συναλλαγών, τόσο με συναλλαγές ενός των συμπραττόντων προς τρίτους, για σύγκριση των τιμών κτήσης παρ' αυτών ή πώλησης προς αυτούς, όσο και , υπό ορισμένες προϋποθέσεις και με άλλες συναλλαγές, που πραγματοποιούνται συνήθως για ανάλογες παροχές στην αγορά. Η προσφυγή, συνεπώς, σε τέτοια στοιχεία τρίτων, για τη στήριξη της φορολογικής εγγραφής και ως εκ τούτου η καταγραφή των στοιχείων αυτών στις εκθέσεις ελέγχου, αποτελεί ενέργεια, επιβαλλομένη κατά καθήκον, στα πλαίσια της ελεγκτικής διαδικασίας των Εφόρων, για μια αιτιολογημένη στήριξη των φορολογικών εγγραφών.

6. Οι εκθέσεις ελέγχου, κατόπιν από ρητή επιταγή της παρ. 4 του άρθρ. 10 του Ν.Δ/τος 4444/1964, που αντικατέστησε την παρ. 1 του άρθρ. 52 (πρώην 53) του ΝΔ/τος 3323/1955, κοινοποιούνται στους φορολογουμένους. Αποτέλεσμα τούτου είναι βεβαίως η λήψη γνώσης των τυχόν διαλαμβανομένων στις εκθέσεις αυτές, από την παραπάνω αιτία, φορολογικών στοιχείων τρίτων, εκ μέρους του φορολογουμένου, στον οποίο αφορά η έκθεση και το φύλλο ελέγχου. Το αποτέλεσμα όμως τούτο, της γνωστοποίησης των στοιχείων αυτών, δεν είναι στην περίπτωση αυτή σκοπούμενο, αλλά συνιστά έμμεση συνέπεια της άσκησης, κατά νόμο, της ελεγκτικής εξουσίας του Εφόρου, που αποβλέπει, κατά τα προρρηθέντα, στην εξακρίβωση της πραγματικής φορολογητέας ύλης και στην επιβολή των προσηκόντων φόρων και συναφών νομίμων κυρώσεων. Στην, κατ' αποτέλεσμα φαινομένη ως άνω σύγκρουση, προτεραιότητα θα πρέπει, σε κάθε περίπτωση, να δοθεί στην εφαρμογή των διατάξεων νόμου, που καθιστούν δυνατή την εκπλήρωση των καθηκόντων του Εφόρου, στα πλαίσια της εξακρίβωσης της φορολογητέας ύλης, καθόσο, η καθιερούμενη από τη νομοθεσία διαφύλαξη του φορολογικού απορρήτου δεν είναι δυνατό να καταστήσει ανενεργές, διαδικασίες, καθιερούμενες από άλλους κειμένους νόμους, που αποβλέπουν στην πραγματοποίηση της Συνταγματικής Επιταγής, συμμετοχής στα δημόσια βάρη (άρθρ. 4 παρ. 5 και 1 σε συν. με άρθρ. 78 του Συντάγματος), σε περιπτώσεις που δεν θα ήταν άλλως δυνατή η επιβολή των νομίμων φόρων και κυρώσεων, χωρίς την προσφυγή, κατά τις νόμιμες διαδικασίες, σε φορολογικά στοιχεία τρίτων.

7. Η κατά τ' ανωτέρω, όμως, στάθμιση και ιεράρχηση κανόνων δικαίου και σκοπών τους, επιβάλλει να γίνεται η προσφυγή των εκθέσεων ελέγχου σε φορολογικά στοιχεία τρίτων με τη μέγιστη δυνατή φειδώ, ώστε να αποφεύγεται η φανέρωση τέτοιων στοιχείων πέραν του ορίου που θέτει, σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, η ανάγκη στήριξης της φορολογικής εγγραφής ή γενικότερα της επιβαλλομένης κύρωσης. Τούτο άλλωστε ακολουθείται στην πρακτική των Εφοριών κατά την εφαρμογή και άλλων διατάξεων νόμων, που επίσης προβλέπουν προσφυγή σε στοιχεία τρίτων για τη διαπίστωση της αξίας φορολογητέας ύλης (π.χ. σε συγκριτικά στοιχεία, για την εξεύρεση αξίας στη φορολογία μεταβίβασης ακινήτων, κατ' άρθρ. 3 παρ. 2 του Ν. 1587/1950 κλπ.). Σε τέτοιες περιπτώσεις γίνεται στις σχετικές εκθέσεις ελέγχου (εκτιμήσεως) αναφορά σε πράξεις κλπ., που αφορούν τρίτους, κατά το είδος, την τοποθεσία, την περιγραφή συγκεκριμένων ακινήτων κλπ., χωρίς όμως και άμεση μνεία των ονομάτων των τρίτων συναλλαγέντων, εφόσον τούτο δεν απαιτείται, ενόψει της πληρότητας των λοιπών δεδομένων για τον προσδιορισμό της ταυτότητας και επιρροής του συγκριτικού στοιχείου. Ευνόητο είναι πάντως, ότι σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, θα πρέπει, τα χρησιμοποιούμενα στις εκθέσεις ελέγχου, προς σύγκριση στοιχεία από συναλλαγές τρίτων, να παρουσιάζουν την πληρότητα που απαιτείται, ώστε να μη προκύπτει αμφιβολία για την ταυτότητά τους και τη χρησιμότητά τους προς στήριξη της φορολογικής εγγραφής. Σε περίπτωση δε, τέλος, προσφυγής των καθ' ων η εγγραφή στα Φορολογικά Δικαστήρια, οι Φορολογικές Αρχές υποχρεούνται να εμφανίζουν τα στοιχεία αυτά στη δίκη, μη κωλυόμενες από τις απορρήτου διατάξεις, μηδέ δυνάμενες να επικαλεσθούν τις διατάξεις αυτές, για μη αποστολή στο δικαστήριο, κατά του Κ.Φ.Δ., των στοιχείων, επί των οποίων στηρίχθηκαν οι προσβαλλόμενες πράξεις (πρβλ. ΣτΕ 3326/1984), καθόσον άλλωστε κατά κανόνα οι Φορολογικές Αρχές φέρουν το βάρος απόδειξης των ισχυρισμών τους.

 

 

 

 



ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • ΑΓΡΟΤΕΣ
Up
Close
Close
Κλείσιμο