Δημοσιεύθηκε στις : [ 01-01-2002 ]

ΣΤΕ 3565/2002 Ανεπάρκεια των βιβλίων και στοιχείων και εξωλογιστικός προσδιορισμός του εισοδήματος. Οι επιτηδευματίες, των οποίων τα βιβλία είχαν κριθεί ανεπαρκή σύμφωνα με τις διατάξεις που ίσχυαν πριν από τον ΚΒΣ και οι σχετικές υποθέσεις ήταν εκκρεμείς ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου, κατά το χρόνο έναρξης ισχύος του ΚΒΣ, να ζητήσουν επανάκριση της υποθέσεώς του από τη φορολογική αρχή, οπότε χωρεί κρίση είτε βάσει του νέου νομικού καθεστώτος είτε βάσει του παλαιού. Αντίθετη μειοψηφία. Υποχρέωση των εταιρειών, που ορίζονται στο άρθρο 7 παρ. 1 του ν. 1882/1990, να τηρούν και τους λογαριασμούς της ομάδας 9 και μετά την ισχύ του ΚΒΣ. Αιτιολογημένα κρίθηκαν ανεπαρκή τα βιβλία της αναιρεσείουσας εταιρείας. Στοιχεία που προκύπτουν από γενικά δεδομένα της εμπειρίας και της τεχνικής, σχετικά με την απομείωση επεξεργασίας και την απόδοση της πρώτης ύλης (αφρύκτου καφέ), δεν αναπληρώνουν αναγκαίως την παράλειψη της εταιρείας να διενεργήσει εξωλογιστική κοστολόγηση των προϊόντων της. Επιβολή χρηματικής ποινής σε περίπτωση παράλειψης υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ή υποβολής ανειλικρινούς, καθώς και προστίμου. Υψος του προστίμου. Το διοικητικό Εφετείο, με την απόφασή του, με την οποία καθορίζει τη φορολογητέα ύλη, οφείλει να επιβάλει μία τουλάχιστον από τις προβλεπόμενες κυρώσεις, έστω και άν το Δημόσιο δεν έχει υποβάλει σχετικό αίτημα. Απορρίπτεται η αναίρεση για πλημμελή αιτιολογία. (Επικυρώνει την αριθμ. 433/1999 ΔΕφΑθ).

(Ανεπάρκεια των βιβλίων και στοιχείων και εξωλογιστικός προσδιορισμός του εισοδήματος. Οι επιτηδευματίες, των οποίων τα βιβλία είχαν κριθεί ανεπαρκή σύμφωνα με τις διατάξεις που ίσχυαν πριν από τον ΚΒΣ και οι σχετικές υποθέσεις ήταν εκκρεμείς ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου, κατά το χρόνο έναρξης ισχύος του ΚΒΣ, να ζητήσουν επανάκριση της υποθέσεώς του από τη φορολογική αρχή, οπότε χωρεί κρίση είτε βάσει του νέου νομικού καθεστώτος είτε βάσει του παλαιού. Αντίθετη μειοψηφία. Υποχρέωση των εταιρειών, που ορίζονται στο άρθρο 7 παρ. 1 του ν. 1882/1990, να τηρούν και τους λογαριασμούς της ομάδας 9 και μετά την ισχύ του ΚΒΣ. Αιτιολογημένα κρίθηκαν ανεπαρκή τα βιβλία της αναιρεσείουσας εταιρείας. Στοιχεία που προκύπτουν από γενικά δεδομένα της εμπειρίας και της τεχνικής, σχετικά με την απομείωση επεξεργασίας και την απόδοση της πρώτης ύλης (αφρύκτου καφέ), δεν αναπληρώνουν αναγκαίως την παράλειψη της εταιρείας να διενεργήσει εξωλογιστική κοστολόγηση των προϊόντων της. Επιβολή χρηματικής ποινής σε περίπτωση παράλειψης υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ή υποβολής ανειλικρινούς, καθώς και προστίμου. Υψος του προστίμου. Το διοικητικό Εφετείο, με την απόφασή του, με την οποία καθορίζει τη φορολογητέα ύλη, οφείλει να επιβάλει μία τουλάχιστον από τις προβλεπόμενες κυρώσεις, έστω και άν το Δημόσιο δεν έχει υποβάλει σχετικό αίτημα. Απορρίπτεται η αναίρεση για πλημμελή αιτιολογία. (Επικυρώνει την αριθμ. 433/1999 ΔΕφΑθ).)

Κατηγορία: Κ.Β.Σ.

Οι επιτηδευματίες, των οποίων τα βιβλία είχαν κριθεί ανεπαρκή σύμφωνα με τις διατάξεις που ίσχυαν πριν από τον
ΚΒΣ και οι σχετικές υποθέσεις ήταν εκκρεμείς ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου, κατά το χρόνο έναρξης ισχύος του ΚΒΣ, να ζητήσουν επανάκριση της υποθέσεώς του από τη φορολογική αρχή, οπότε χωρεί κρίση είτε βάσει του νέου νομικού καθεστώτος είτε βάσει του παλαιού. Αντίθετη μειοψηφία. Υποχρέωση των εταιρειών, που ορίζονται στο άρθρο 7 παρ. 1 του ν. 1882/1990, να τηρούν και τους λογαριασμούς της ομάδας 9 και μετά την ισχύ του ΚΒΣ. Αιτιολογημένα κρίθηκαν ανεπαρκή τα βιβλία της αναιρεσείουσας εταιρείας. Στοιχεία που προκύπτουν από γενικά δεδομένα της εμπειρίας και της τεχνικής, σχετικά με την απομείωση επεξεργασίας και την απόδοση της πρώτης ύλης (αφρύκτου καφέ), δεν αναπληρώνουν αναγκαίως την παράλειψη της εταιρείας να διενεργήσει εξωλογιστική κοστολόγηση των προϊόντων της. Επιβολή χρηματικής ποινής σε περίπτωση παράλειψης υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος ή υποβολής ανειλικρινούς, καθώς και προστίμου. Υψος του προστίμου. Το διοικητικό Εφετείο, με την απόφασή του, με την οποία καθορίζει τη φορολογητέα ύλη, οφείλει να επιβάλει μία τουλάχιστον από τις προβλεπόμενες κυρώσεις, έστω και άν το Δημόσιο δεν έχει υποβάλει σχετικό αίτημα. Απορρίπτεται η αναίρεση για πλημμελή αιτιολογία. (Επικυρώνει την αριθμ. 433/1999 ΔΕφΑθ).


Αριθμός 3565/2002
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 3 Απριλίου 2002 με την εξής σύνθεση: Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Ε. Γαλανού, Αικ. Συγγούνα, Σύμβουλοι, Σ. Βιτάλη, Ι. Σύμπλης, Πάρεδροι. Γραμματέας η Μ. Μπερδεμπέ, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.

Για να δικάσει την από 20 Δεκεμβρίου 1999 αίτηση:

της ......... η οποία παρέστη με τον δικηγόρο Σπυρίδωνα Μαράτο (Α.Μ. 6564), που τον διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο, κατά του ........ ο οποίος παρέστη με τον Στέφανο Δέτση, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η 433/1999 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του Εισηγητή, Παρέδρου Ι. Σύμπλη.
Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον πληρεξούσιο της αναιρεσείουσας εταιρείας, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και τον αντιπρόσωπο του Υπουργού, ο οποίος ζήτησε την απόρριψή της.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α

Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο Ν ό μ ο

1. Επειδή γιά την άσκηση τής κρινομένης αιτήσεως έχουν κατατεθεί τα νόμιμα τέλη (9742030/1999 διπλότυπο ΔΟΥ Δικαστικών Ενσήμων και Δικαστικών Εισπράξεων Αθηνών) και το παράβολο (1238297/1999 σειράς Α΄ ειδικό έντυπο).

2. Επειδή με την αίτηση αυτή, η οποία συμπληρώθηκε με το από 18.2.2002 δικόγραφο προσθέτων λόγων, το οποίο έχει κατατεθεί εμπροθέσμως, ζητείται, εμπροθέσμως και εν γένει παραδεκτώς, η αναίρεση τής 433/1999 αποφάσεως τού Διοικητικού Εφετείου Αθηνών. Με την απόφαση αυτήν απορρίφθηκε έφεση τής ήδη αναιρεσειούσης εταιρίας κατά τής 11929/1994 αποφάσεως τού Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, και, περαιτέρω, επιβλήθηκε σ? αυτήν η ποινή τής απώλειας τού δικαιώματος συμμετοχής σε δημοπρασίες τού Δημοσίου, τών νπδδ και τών κοινωφελών και εθνωφελών οργανισμών γιά διάστημα έξι μηνών. Με την πρωτόδικη
απόφαση είχε απορριφθεί η προσφυγή τής πιό πάνω εταιρίας κατά το μέρος που εστρέφετο κατά τού 7/18.4.1990 φύλου ελέγχου Φόρου Προστιθεμένης Αξίας τού Προϊσταμένου ΔΟΥ ΦΑΒΕ Αθηνών και είχε γίνει εν μέρει δεκτή κατά το μέρος που εστρέφετο κατά τού 8/17.4.1990 φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 1988 και κατά τής 14/17.4.1990 πράξεως επιβολής προστίμου τού αυτού Προϊσταμένου ΔΟΥ, είχαν μεταρρυθμισθεί οι τελευταίες αυτές πράξεις και είχαν προσδιορισθεί τα καθαρά κέρδη τής προσφεύγουσας σε 191.402.244, τα φορολογητέα κέρδη σε 178.643.041, τα αποκρυβέντα κέρδη σε 117.437.535, ορισθεί ως αληλλεγγύως υπόχρεως εις καταβολήν τού φόρου επ? αυτών ο ............... διατηρηθεί ο πρόσθετος φόρος σε ποσοστό 75% τού κυρίου φόρου, επιβληθεί χρηματική ποινή ποσοστού 77% τού φόρου που δεν δηλώθηκε,
συμψηφισθεί η εν λόγω χρηματική ποινή στον επιβλητέο πρόσθετο φόρο και περιορισθεί το πρόστιμο τού ν. 820/1978 σε 600.000 δραχμές.

3. Επειδή κατά τά άρθρα 33α παρ.1 (περ. γ`) και 2, 34 παρ. 2 περίπτ. γ` και 36 παρ. 2 του ν.δ. 3323/1955 (214 Α`), όπως τα άρθρα αυτά αντικαταστάθηκαν με τα άρθρα 9 και 10 του ν. 814/1978 (144 Α`) και 13 τού ν. 1563/1985 (Α` 151) αντιστοίχως, τα οποία εφαρμόζονται και επί ημεδαπών ανωνύμων εταιρειών, σύμφωνα με τα άρθρα 4, περ. α` και 8 παρ. 2 και 7 του Ν Δ 3843/1958 (Φ 148), ο προσδιορισμός των ακαθαρίστων εσόδων τών εμπορικών επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία και στοιχεία δευτέρας ή ανωτέρας κατηγορίας, ενεργείται εξωλογιστικώς, επί τή βάσει μοναδικών συντελεστών καθαρού κέρδους, μεταξύ άλλων, εφ? όσον τα βιβλία και στοιχεία που τηρούν είναι ανεπαρκή και η ανεπάρκεια των βιβλίων και στοιχείων αυτών καθιστά αδύνατη τη διενέργεια των ελεγκτικών επαληθεύσεων και ανέφικτο τον λογιστικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτων τους, σύμφωνα με την περί τούτου αιτιολογημένη κρίση της φορολογικής αρχής ή του δικαστηρίου της ουσίας.

4. Επειδή στην παράγραφο 11 τού άρθρου 39 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ. 186/1992 Α` 84) ορίζεται ότι: ?Εκκρεμείς φορολογικές υποθέσεις ενώπιον της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., σε οποιοδήποτε στάδιο της διαδικασίας και αν βρίσκονται, που αφορούν σε διαχειριστικές περιόδους που έληξαν μέχρι την δημοσίευση του παρόντος Προεδρικού Διατάγματος, αν από φορολογικό έλεγχο έχουν διαπιστωθεί ή διαπιστωθούν πράξεις ή παραλείψεις ή παρατυπίες στην τήρηση των βιβλίων και στοιχείων που συνιστούν ανεπάρκεια με βάση τις διατάξεις του π.δ. 99/1977, για τον προσδιορισμό του εισοδήματος, κρίνονται από τον προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. με βάση τις διατάξεις του παρόντος προεδρικού διατάγματος. Επίσης, φορολογικές υποθέσεις των αυτών ως άνω διαχειριστικών περιόδων, των οποίων τα βιβλία και στοιχεία κρίθηκαν από τον έλεγχο ανεπαρκή με βάση τις διατάξεις του π.δ.99/1977 και οι οποίες εκκρεμούν ενώπιον της Επιτροπής του άρθρου 109 του ν. 1892/1990 (ΦΕΚ Α` 101) ή ενώπιον των Διοικητικών Πρωτοδικείων και δεν έχουν συζητηθεί επί της ουσίας μέχρι τη δημοσίευση του παρόντος προεδρικού διατάγματος, επανακρίνονται από τον προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. με βάση τις διατάξεις του άρθρου 30 του παρόντος προεδρικού διατάγματος, εφόσον υποβληθεί αίτηση του επιτηδευματία εντός ανατρεπτικής προθεσμίας τριάντα (30) ημερών από τη δημοσίευση του παρόντος προεδρικού διατάγματος.?. Με τις ανωτέρω διατάξεις παρέχεται η ευχέρεια, μεταξύ άλλων, στους επιτηδευματίες τών οποίων τα βιβλία είχαν κριθεί ανεπαρκή, κατ' εφαρμογή τών προγενεστέρων τής ισχύος τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων διατάξεων (γιά διαχειριστικές περιόδους προγενέστερες τής ισχύος τού Κώδικος αυτού), και οι σχετικές υποθέσεις ήσαν εκκρεμείς ενώπιον τού Διοικητικού Πρωτοδικείου, κατά τον χρόνο τής ενάρξεως τής ισχύος τού τελευταίου αυτού Κώδικος, να ζητήσουν μέσα σε προθεσμία 30 ημερών από τη δημοσίευση του π.δ. 186/1992, επανάκριση τής υποθέσεως από την φορολογική αρχή, κατά τής διατάξεις τού άρθρου 30 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων. Κατά την έννοια δε τών εν λόγω διατάξεων, αρκεί (και απαιτείται) τα βιβλία τών εν λόγω επιχειρήσεων να κριθούν επαρκή είτε με βάση τις διατάξεις που ίσχυαν κατά την κρινόμενη χρήση, είτε με βάση τις διατάξεις τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων. Σε κάθε περίπτωση, τα δύο νομικά καθεστώτα (τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων και εκείνο που ίσχυε κατά την κρινόμενη χρήση) εφαρμόζονται αυτοτελώς, αποκλείεται δε η εφαρμογή μικτού νομικού καθεστώτος, με ανάμιξη διατάξεων τού νέου και τού παλαιού νομικού καθεστώτος. Τέτοιο δε μικτό νομικό καθεστώς, τού οποίου αποκλείεται η εφαρμογή, είναι και το νομικό καθεστώς που θα προέκυπτε από την εφαρμογή μόνο τών ομοίων κατά περιεχόμενο διατάξεων τών δύο νομικών καθεστώτων (νέου και παλαιού). Μειοψήφησε η Σύμβουλος Ευδοξία Γαλανού και ο Πάρεδρος Ιωάννης Σύμπλης, οι οποίοι διετύπωσαν την ακόλουθη άποψη: Κατά την έννοια τών ανωτέρω διατάξεων, τα βιβλία τής επιχειρήσεως που έχουν ήδη κριθεί ανεπαρκή, κατ? εφαρμογή τών διατάξεων που ίσχυαν κατά την κρινόμενη χρήση, επανακρίνονται από την φορολογική αρχή μόνο με βάση τις διατάξεις τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων (πδ 186/1992), καθ' όσον δεν
χωρεί επάνοδος τής φορολογικής αρχής επί τών ήδη κριθέντων. Η δε ουσιαστική ορθότης αφ? ενός μεν τής αρχικής κρίσεως τής φορολογικής αρχής (βάσει τού παλαιού καθεστώτος), αφ? ετέρου δε τής νέας κρίσεως τής φορολογικής αρχής  (βάσει τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων) εξετάζεται αυτοτελώς από τα διοικητικά δικαστήρια.

5. Επειδή, περαιτέρω, στο άρθρο 9 τού Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων (π.δ. 99/1977 Α` 34), ο οποίος ίσχυε κατά την κρινόμενη χρήση ορίζεται ότι: ?1. Ο επιτηδευματίας ο υπόχρεως εις τήρησιν βιβλίου αποθήκης κατά τα εν παραγράφοις 4 και 5 του άρθρου 8 του παρόντος Κώδικος οριζόμενα τηρεί, προκειμένου περί των ιδίων ετοίμων προϊόντων εξωλογιστικόν βιβλίον παραγωγής - κοστολογίου, με ιδιαιτέραν μερίδα κατ` είδος εις την οποίαν:
Α) Συγκεντρώνονται το βραδύτερον εντός των δύο επομένων μηνών από της λήξεως της διαχειριστικής περιόδου: α) αι εντός της ληξάσης διαχειριστικής περιόδου αναλωθείσαι διά την παραγωγήν του ετοίμου προϊόντος ποσότητες πρώτων υλών και των ασκουσών ουσιώδη επίδρασιν επί του κόστους ή της ποσοτικής αποδόσεως βοηθητικών υλών, καυσίμων υλών και ειδών συσκευασίας και β) αι εντός της αυτής περιόδου παραχθείσαι
ποσότητες ετοίμου προϊόντος.
Β) Αναγράφονται, προ της ενάρξεως της παραγωγής, αι τεχνικαί προδιαγραφαί του προϊόντος, προσάγεται δε ή φυλάσσεται, εφόσον τούτο είναι δυνατόν, και δείγμα του παραχθέντος ετοίμου προϊόντος. Εν περιπτώσει μεταβολής των τεχνικών προδιαγραφών του προϊόντος, αύτη αναγράφεται προ της ενάρξεως της βάσει ταύτης παραγωγής του προϊόντος. Αι τεχνικαί προδιαγραφαί περιλαμβάνουν, πλήν των άλλων τεχνικών δεδομένων, την δι` εκάστην μονάδα παραγομένου ετοίμου προϊόντος απαιτουμένην ποσότητα πρώτων υλών και των ασκουσών ουσιώδη επίδρασιν επί του κόστους ή της ποσοτικής αποδόσεως βοηθητικών υλών, καυσίμων υλών και ειδών συσκευασίας, ως και την προϋπολογιζομένην φύραν παραγωγής.
Γ) Προσδιορίζεται διά το έτοιμον προϊόν, το βραδύτερον εντός των δύο επομένων μηνών από της λήξεως της διαχειριστικής περιόδου, το επιτευχθέν εργοστασιακόν κόστος. Το εργοστασιακόν κόστος καθορίζεται υπό του επιτηδευματίου επί τη βάσει κανόνων παγίως ακολουθουμένων υπό τούτου. 2. Ο επιτηδευματίας δύναται να μη εφαρμόζη τας διατάξεις των περιπτώσεων Α` και Γ` της προηγουμένης παραγράφου εφόσον υπ` αυτού ενεργείται εσωλογιστική κοστολόγησις εκ της οποίας παρέχονται τουλάχιστον τα υπό των διατάξεων των περιπτώσεων τούτων οριζόμενα δεδομένα. Επί εσωλογιστικής κοστολογήσεως αύτη δύναται να ενεργήται και βάσει προτύπων τιμών (STANDARD COST), εφόσον διά ταύτην ακολουθούνται παγίως γενικώς παραδεδεγμέναι αρχαί. Αι προκύπτουσαι εκ ταύτης αποκλίσεις κατανέμονται αναλόγως των πωληθέντων και παραχθέντων προϊόντων και άγονται αντιστοίχως εις τον λογαριασμόν αποτελέσματα χρήσεως και εις αποτελεσματικόν λογαριασμόν της επομένης χρήσεως. 3. . . . ?. Κατά δε την παράγραφο 2 τού άρθρου 43 τού αυτού Κώδικος: ?Ανεπαρκή κρίνονται τα βιβλία και τα στοιχεία οσάκις ο υπόχρεως, διαζευκτικώς ή αθροιστικώς, δεν τηρεί ή δεν εκδίδει ή δεν φυλάσσει άπαντα τα οριζόμενα δια την κατηγορίαν και την περίπτωσιν εις ην υπάγεται βιβλία και στοιχεία, δεν ενημερώνει τα βιβλία εμπροθέσμως, δεν τηρεί τα βιβλία ή δεν εκδίδει τα στοιχεία κατά τον οριζόμενον τρόπον ή τα υπό τούτου τηρούμενα βιβλία ή εκδιδόμενα στοιχεία φέρουν αλλοιώσεις υλικάς ή δυσδιακρίτως διωρθωμένας εγγραφάς, συνεπεία δε των τοιούτων πράξεων ή παραλείψεων καθίσταται εξ αντικειμένου αδύνατος η διενέργεια των προσηκουσών ελεγκτικών επαληθεύσεων. ( . . . )?.

6. Επειδή, εξ άλλου, στο άρθρο 7 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ. 186/1992) ορίζεται ότι: ?1. Ο επιτηδευματίας της τρίτης κατηγορίας, για την άσκηση του επαγγέλματός του, τηρεί λογιστικά βιβλία κατά τη διπλογραφική μέθοδο με οποιοδήποτε λογιστικό σύστημα, σύμφωνα με τις γενικά παραδεκτές αρχές της λογιστικής. 2. Ο επιτηδευματίας της τρίτης κατηγορίας βιβλίων εφαρμόζει υποχρεωτικά το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (π.δ. 1123/1980, ΦΕΚ Α` 283), μόνο ως προς τη δομή, την ονοματολογία και το περιεχόμενο των πρωτοβάθμιων και δευτεροβάθμιων λογαριασμών, με εξαίρεση τους λογαριασμούς της ομάδας 9, οι οποίοι δεν τηρούνται. Η ανάπτυξη των δευτεροβάθμιων λογαριασμών, σε επίπεδο τριτοβάθμιων λογαριασμών, γίνεται σύμφωνα με τις ανάγκες του. Ειδικές διατάξεις που αναφέρονται στην εφαρμογή του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου, με τις οποίες επιβάλλονται πρόσθετες υποχρεώσεις σε κατηγορίες επιτηδευματιών, κατισχύουν των διατάξεων της παραγράφου αυτής. Η παράβαση των ειδικών αυτών διατάξεων συνιστά και παράβαση των διατάξεων του παρόντος και επισύρει τις συνέπειες και τις κυρώσεις που προβλέπονται από τον Κώδικα αυτό. 3. Από τους λογαριασμούς του γενικού και των αναλυτικών καθολικών πρέπει να προκύπτουν συγκεντρωτικά και αναλυτικά στοιχεία των καταχωρήσεων, ώστε να είναι ευχερής η πληροφόρηση ή η επαλήθευση από το
φορολογικό έλεγχο, για τις ανάγκες όλων των φορολογικών αντικειμένων. 4. ( . . . )?. Στην παράγραφο 3 τού άρθρου 30 τού αυτού Κώδικος, ως είχε κατά τον ρίσιμο γιά την εφαρμογή τών διατάξεων τής παρ. 11 τού άρθρου 39 τού Κώδικος αυτού, που έχουν παρατεθεί σε προηγούμενη σκέψη, ορίζετο ότι: ?3. Τα βιβλία και στοιχεία της τρίτης κατηγορίας κρίνονται ανεπαρκή όταν ο υπόχρεος διαζευκτικά ή αθροιστικά: α) δεν τηρεί ή δεν διαφυλάσσει το ή τα ημερολόγια, όπου καταχωρούνται πρωτογενώς οι συναλλαγές, το γενικό καθολικό, το βιβλίο αποθήκης, το βιβλίο απογραφών, καθώς και τα πρόσθετα βιβλία που ορίζονται από το άρθρο 10 του Κώδικα αυτού, β) δεν διαφυλάσσει τα συνοδευτικά στοιχεία των αγαθών, καθώς και τα προβλεπόμενα από τον Κώδικα αυτό παραστατικά, με τα οποία ενεργούνται οι πρωτογενείς εγγραφές στα ημερολόγια, γ) τηρεί ή εκδίδει ή διαφυλάσσει τα βιβλία και στοιχεία του Κώδικα αυτού κατά τρόπο που αντιβαίνει τις διατάξεις αυτού ή τηρεί βιβλία κατηγορίας κατώτερης εκείνης στην οποία εντάσσεται, δ) εφόσον χρησιμοποιεί μηχανογραφικά μέσα τήρησης των βιβλίων και έκδοσης των στοιχείων δεν τηρεί ή δεν διαφυλάσσει, εκτός από τα οριζόμενα στις πιο πάνω περιπτώσεις α, β, γ, τα μηνιαία ισοζύγια του γενικού καθολικού ή τις μηνιαίες καταστάσεις του βιβλίου αποθήκης, δεν παραδίδει στο φορολογικό έλεγχο το εγχειρίδιο οδηγιών που παραδίδει δεν περιέχει λεπτομερή ανάλυση των λειτουργιών της χρήσης και των εφαρμογών. Οι πράξεις ή οι παρατυπίες ή οι παραλείψεις της παραγράφου αυτής τότε μόνο συνιστούν ανεπάρκεια, όταν δεν οφείλονται σε παραδρομή ή συγγνωστή πλάνη ή όταν καθιστούν αντικειμενικά αδύνατο και όχι απλώς δυσχερή το λογιστικό έλεγχο των φορολογικών υποχρεώσεων. Η ανεπάρκεια πρέπει να αναφέρεται σε αδυναμία διενέργειας συγκεκριμένων ελεγκτικών επαληθεύσεων για οικονομικά μεγέθη μεγάλης έκτασης σε σχέση με τα μεγέθη των βιβλίων και στοιχείων και να είναι αιτιολογημένη?. Τέλος, στην παράγραφο 1 τού άρθρου 7 τού ν. 1882/1990 (Α` 43) ορίζεται ότι: ?Οι ανώνυμες εταιρείες, οι εταιρείες περιορισμένης ευθύνης και οι κατά μετοχές ετερόρρυθμες εταιρείες, οι οποίες, σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν κάθε φορά, υποχρεούνται να επιλέγουν τους ελεγκτές τους από τους ορκωτούς λογιστές του Σώματος Ορκωτών Λογιστών του ν.δ. 3329/1955 (ΦΕΚ Α` 280), για την τήρηση των λογιστικών τους βιβλίων υποχρεούνται να εφαρμόζουν
το ελληνικό γενικό λογιστικό σχέδιο του π.δ. 1123/1980 (ΦΕΚ Α` 283), όπως ισχύει από την εταιρική χρήση που αρχίζει μετά την 31η Δεκεμβρίου 1990. ( . . . ).?. Με τις ανωτέρω διατάξεις, ήδη από την εταιρική χρήση που άρχισε μετά την 31η Δεκεμβρίου 1990 (δηλ. πριν από την ισχύ τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων) επεβλήθη, μεταξύ άλλων, στις ανώνυμες εταιρείες, οι οποίες υποχρεούνται να επιλέγουν τους ελεγκτές τους από τους ορκωτούς λογιστές του Σώματος Ορκωτών Λογιστών του ν.δ. 3329/1955 (ΦΕΚ Α` 280) (στις οποίες εν όψει
όσων αναφέρονται στην προσβαλλομένη απόφαση -βλ. και σκέψη 7 στο τέλος τής παρούσης απόφασης- συνάγεται ότι ανήκει η ήδη αναιρεσείουσα, εμμέσως δε συνομολογείται από αυτήν - βλ. σελ. 7 προσθέτων λόγων), η υποχρέωση να εφαρμόζουν πλήρως το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο του π.δ. 1123/1980, επομένως η υποχρέωση να τηρούν, μεταξύ άλλων, και τους λογαριασμούς τής ομάδος 9 (σχέδιο λογαριασμών του συστήματος της αυτόνομης λειτουργίας της Αναλυτικής Λογιστικής Εκμετάλλευσης, στα πλαίσια τής οποίας ενεργείται σε επίπεδο δευτεροβαθμίων λογαριασμών εσωλογιστική κοστολόγηση, μεταξύ άλλων, ως προς το κόστος παραγωγής σε εξέλιξη και τις αποκλίσεις από το πρότυπο κόστος). Η πρόσθετη αυτή υποχρέωση, η οποία έχει επιβληθεί στις εν λόγω εταιρίες με ειδική διάταξη που αφορά στην εφαρμογή τού Ελληνικού Γενικού
Λογιστικού Σχεδίου, εξακολουθεί να υφίσταται και μετά την ισχύ τού Κώδικος Βιβλίων και στοιχείων, σύμφωνα με το τρίτο εδάφιο τής παρ. 2 τού άρθρου 7 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων, η δε παράλειψη τηρήσεως τών λογαριασμών αυτών (τής ομάδος 9) συνιστά μη προσήκουσα τήρηση τών βιβλίων τής επιχειρήσεως, κατά την έννοια τής περ. γ` τής παρ. 3 τού άρθρου 30 τού Κώδικος αυτού.

7. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, η προσβαλλομένη απόφαση δέχθηκε τα εξής: η αναιρεσείουσα εταιρία, κατά την κρινόμενη χρήση 1.1.1987-31.12.1987 είχε ως αντικείμενο εργασιών, μεταξύ άλλων, την αγορά ωμών καφέδων, μέρος τών οποίων διέθετε στην αγορά ωμό σε χύμα χωρίς επεξεργασία, ή συσκευασμένο, μετά από επεξεργασία, φρύξη - άλεση (σε δύο ιδιόκτητα εργοστάσια στα Οινόφυτα Βοιωτίας) και ετήρησε βιβλία και στοιχεία Γ` κατηγορίας τού Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων, λόγω δε τού ύψους τών ακαθαρίστων εσόδων της ετήρησε
και βιβλίο αποθήκης, πρώτων υλών, υλικών συσκευασίας προϊόντων και εμπορευμάτων, καθώς και βιβλίο παραγωγής - κοστολογίου και τεχνικών προδιαγραφών, μόνο γιά τον επεξεργασμένο και συσκευαζόμενο καφέ. Με βάση την 4/1976 απόφαση τής Επιτροπής Λογιστικών Αμφισβητήσεων, η αναιρεσείουσα εταιρία απηλλάγη τής υποχρεώσεως να αναγράφει στις μερίδες τού τηρούμενου βιβλίου παραγωγής - κοστολογίου τις τεχνικές προδιαγραφές τών παραγομένων προϊόντων, γιά την φρύξη και άλεση καφέ, με την προϋπόθεση όμως ότι αυτές θα αναγράφονταν, γιά κάθε προϊόν και γιά κάθε παρτίδα παραγωγής, πριν από την έναρξη τής παραγωγής τους, σε θεωρημένο ημερήσιο δελτίο παραγωγής, το οποίο θα εκδιδόταν κατά την εισαγωγή τών πρώτων υλών και τών υλικών από την αποθήκη και θα ήταν ανεξάρτητο από το δελτίο εισαγωγής ετοίμων προϊόντων στην αποθήκη, το οποίο θα εξεδίδετο γιά κάθε εισαγωγή παραχθέντων προϊόντων στην αποθήκη. Από τα βιβλία τής αναιρεσείουσας εταιρίας προέκυψαν γιά το οικονομικό έτος 1988 ακαθάριστα έσοδα από την πώληση ωμού καφέ 323.900
δραχμών, από υλικά συσκευασίας 2.152.936 δραχμών, από καφέ σε χύμα 14.539.232 δραχμών, από καφέ συσκευασμένο 1.559.616.584 δραχμών (ήτοι συνολικά έσοδα βιομηχανικού κλάδου 1.576.632.652 δραχμών) και συνολικά ακαθάριστα έσοδα εμπορικού κλάδου 1.482.481.959 δραχμών. Η αναιρεσείουσα εταιρία τελικώς
εδήλωσε προς την φορολογική αρχή με την 318/6.5.1988 αρχική και την 1862Ε/4.7.1988 τροποποιητική δήλωσή της φορολογητέα κέρδη 17.920.543 δραχμών. Η φορολογική αρχή, λαμβάνόντας υπ? όψιν ότι σε όλα τα ημερήσια δελτία παραγωγής τού εργοστασίου Οινοφύτων που είχαν εκδοθεί κατά την κρινόμενη χρήση δεν αναγράφονταν, πριν από την έναρξη παραγωγής κάθε παρτίδας προϊόντων, οι τεχνικές προδιαγραφές τών παραγομένων προϊόντων, οι οποίες θα έπρεπε να περιλαμβάνουν, γιά κάθε μονάδα προϊόντος (παρτίδα - χαρμάνι), την απαιτούμενη ποσότητα πρώτων υλών, την απαιτούμενη ποσότητα βοηθητικών υλών, καυσίμων και ειδών συσκευασίας και την προϋπολογιζόμενη φύρα πρώτων και βοηθητικών υλών και ειδών συσκευασίας, έκρινε τα βιβλία τής εταιρίας ανεπαρκή και προέβη σε εξωλογιστικό προσδιορισμό τού οικονομικού της αποτελέσματος,
προσδιορίζοντας τα ακαθάριστα έσοδά της στο ύψος που προέκυπταν από τα βιβλία της και τα καθαρά κέρδη της στο ποσό τών 191.327.854 δραχμών (με εφαρμογή τών οικείων μοναδικών συντελεστών καθαρών κερδών). Κατά τού οικείου φύλλου ελέγχου φόρου εισοδήματος, κατά τού φύλλου ελέγχου φόρου προστιθεμένης αξίας
και κατά τής πράξεως επιβολής προστίμου η ήδη αναιρεσείουσα εταιρία άσκησε προσφυγή. Το διοικητικό πρωτοδικείο, με την 11929/1994 απόφασή του, μεταρρύθμισε εν μέρει εις βάρος τής εταιρίας το φύλλο ελέγχου φόρου εισοδήματος, ως νομικώς πλημμελές, λόγω εφαρμογής στα ?λοιπά έσοδα? τής εταιρίας κυμαινομένου συντελεστού καθαρού κέρδους 40% (αντί τού ορθού μοναδικού συντελεστού κέρδους αντιπροσώπου αλλοδαπών οίκων ποσοστού 50%) και την πράξη επιβολής προστίμου και απέρριψε την προσφυγή κατά τα λοιπά, όπως έχει ήδη αναφερθεί στην σκέψη 2. Κατά τής πιό πάνω αποφάσεως τού διοικητικού πρωτοδικείου η εταιρία άσκησε έφεση. Εν τω μεταξύ, πριν από την συζήτηση τής υποθέσεως ενώπιον τού διοικητικού πρωτοδικείου, η εταιρία είχε υποβάλει στην φορολογική αρχή αίτηση επανακρίσεως, κατά την παράγραφο 11 τού άρθρου 39 τού
Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων, η οποία απορρίφθηκε σιωπηρώς. Η σιωπηρή απόρριψη τής πιό πάνω αιτήσεως επανακρίσεως ακυρώθηκε τελεσιδίκως με την 861/1997 απόφαση τού διοικητικού εφετείου και υποχρεώθηκε η φορολογική αρχή να επανακρίνει την ανεπάρκεια τών βιβλίων τής εταιρίας. Εν όψει τούτου, το διοικητικό εφετείο, με την 863/1997 προδικαστική απόφασή του, ανέβαλε την οριστική κρίση επί τής ενδίκου διαφοράς, γιά να προσκομισθεί από την φορολογική αρχή στο δικαστήριο η πιό πάνω έκθεση επανελέγχου. Η φορολογική αρχή, μετά από επανέλεγχο, απέρριψε και πάλι τα βιβλία τής εταιρίας ως ανεπαρκή ?με τις σκέψεις ότι η ελεγχόμενη δεν τήρησε τους λογαριασμούς τής αναλυτικής λογιστικής εκμεταλλεύσεως στο κύκλωμα τής ομάδας 9 τού Γενικού
Λογιστικού Σχεδίου και έτσι δεν έκανε εσωλογιστική κοστολόγηση, αλλά εξωλογιστική κοστολόγηση στο βιβλίο παραγωγής - κοστολογίου, χωρίς ως εκ τούτου να καταχωρηθούν οπουδήποτε τεχνικές προδιαγραφές για τη φρύξη και άλεση καφέ κα μετά την ισχύ τού ΚΒΣ?. Μετά ταύτα, το διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, δέχθηκε ότι ?από την εκκαλούσα [ήδη αναιρεσείουσα] δεν τηρήθηκαν τεχνικές προδιαγραφές ( . . . ) όσον αφορά την απαιτούμενη ποσότητα πρώτων υλών και την προϋπολογιζόμενη φύρα ( . . .). Η παράλειψη αυτή τής εταιρίας που διαπιστώθηκε σε όλα τα ανεξαιρέτως τα ημερήσια δελτία παραγωγής που εκδόθηκαν κατά την κρινόμενη χρήση (258 δελτία), αποτελεί ( . . . ) πλημμέλεια που καθιστά αδύνατη την ελεγκτική επαλήθευση τού αν η συνολική ποσότητα τής πρώτης ύλης και τής φύρας που πραγματοποιήθηκε γιά όλες τις παραχθείσες μονάδες τού κάθε έτοιμου προϊόντος είναι ανάλογη ή διαφέρει και σε τί ποσοστό από την ποσότητα τής πρώτης ύλης, που θα έπρεπε με προβλέψιμα στοιχεία να αναγραφεί στις τεχνικές προδιαγραφές, ότι απαιτείται γιά την παραγωγή μιάς μονάδας τού κάθε προϊόντος. Κι αυτό γιατί τα προβλέψιμα στοιχεία τών τεχνικών προδιαγραφών δεν υπάρχουν στα υπόλοιπα στοιχεία που τήρησε η επιχείρηση, όπως βεβαιώνεται στην έκθεση ελέγχου και δεν ανταποδεικνύει με αναφορά σε συγκεκριμένα και σαφή στοιχεία και σε συγκεκριμένες εγγραφές και τίνων βιβλίων της η εκκαλούσα [ήδη αναιρεσείουσα], ώστε να μπορεί να διενεργηθεί από αυτά η παραπάνω ελεγκτική
επαλήθευση, το δε επικαλούμενο απ? αυτήν βιβλίο παραγωγής, στο οποίο υπάρχει εξωλογιστική κοστολόγηση τών παραχθέντων προϊόντων, περιέχει τα στοιχεία κόστους και φύρας όπως πραγματοποιήθηκαν και όχι προβλέψιμα στοιχεία τους?.
Περαιτέρω, το διοικητικό εφετείο δέχθηκε ότι τα βιβλία τής εταιρίας ήσαν ανεπαρκή και με βάση τις διατάξεις τού άρθρου 30 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ. 186/1992), εφ? όσον δεν είχε διενεργήσει κατά την κρινόμενη
χρήση ?εσωτερική κοστολόγηση (που θα καλυπτόταν αν τηρούσε τους λογαριασμούς τής ομάδας 9 τού Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου), αλλά εξωλογιστική κοστολόγηση τών παραχθέντων προϊόντων στο βιβλίο παραγωγής - κοστολογίου, χωρίς όμως να περιλαμβάνονται ( . . . ) σε οποιοδήποτε ( . . . ) βιβλίο της ( . . . ) στοιχεία προβλέψεως τής απαιτουμένης γιά κάθε μονάδα παραγομένου προϊόντος πρώτης ύλης, καθώς και τής σχετικής φύρας?.

8. Επειδή η αναιρεσείουσα εταιρία με την έφεση και την προσφυγή της είχε προβάλει ότι το ένδικο φύλλο ελέγχου ήταν ακυρωτέο ως νομικώς πλημμελές, καθ' όσον στηριζόταν σε έκθεση ελέγχου η οποία δεν περιείχε κρίση γιά την επίδραση επί τού κύρους τών βιβλίων της τών πλημμελειών που διαπιστώθηκαν απόν έλεγχο σε σχέση με το σύνολο τών εγγραφών. Το διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, δέχθηκε ότι ο λόγος εφέσεως, καθ' ον το διοικητικό πρωτοδικείο ?δεν εκφέρει αιτιολογημένη κρίση γιά το ζήτημα αυτό? ήταν
απορριπτέος ως στηριζόμενος σε ανακριβή προϋπόθεση, ?γιατί η εκκαλουμένη απόφαση απάντησε στον σχετικό λόγο τής προσφυγής και τον απέρριψε ως αβάσιμο κατ? ορθή κρίση και με επαρκή αιτιολογία (βλ. 6ο φύλλο τής εκκαλούμενης απόφασης. Δεδομένου ότι ( . . . ) η πράξη τής φορολογικής αρχής με την οποία διαπιστώνονται συγκεκριμένες πλημμέλειες τών βιβλίων και στοιχείων τής επιχειρήσεως και εξ αιτίας τών πλημμελειών αυτών ενεργείται εξωλογιστικός προσδιορισμός τών αποτελεσμάτων, δεν καθίσταται νομικώς πλημμελής από μόνο
τον λόγο ότι δεν περιλαμβάνεται σε αυτή ή στην έκθεση ελέγχου ειδική αιτιολόγηση τής κρίσεως περί ανεφίκτου τού λογιστικού προσδιορισμού, αφού η αιτιολογία επί τού θέματος αυτού δεν συνιστά τυπικό στοιχείο τού κύρους τής πράξεως, η δε σχετική κρίση, αμφισβητούμενη από τον φορολογούμενο, ελέγχεται κατ? ουσία από το δικαστήριο (ΣτΕ 1157/1987, 1061/1990)?. Η πιό πάνω κρίση είναι νομίμως και, κατ? αρχήν, επαρκώς αιτιολογημένη, ο δε λόγος αναιρέσεως με τον οποίο, χωρίς να πλήσσεται η αιτιολογία αυτή, προβάλλεται ότι κατ?
εσφαλμένη ερμηνεία τών άρθρων 4 και 8 τού ν.δ. 3323/1955, 33α, 34 παρ. 2 περ. γ` και 36 τού ν.δ. 3323/1955 και 9 τού π.δ. 99/1977 και αναιτιολόγητα απερρίφθη, κατά το μέρος αυτό, η έφεση τής αναιρεσειούσης εταιρίας, πρέπει ν' απορριφθεί κατά το πρώτο μεν σκέλος ως αόριστος, κατά το δεύτερο δε σκέλος ως αβάσιμος.

9. Επειδή η αναιρεσείουσα εταιρία με την έφεση της είχε προβάλει ότι το διοικητικό πρωτοδικείο δεν είχε εκφέρει κρίση επί τού λόγου τής προσφυγής, κατά τον οποίο το ένδικο φύλλο ελέγχου ήταν ακυρωτέο ως νομικώς πλημμελές, καθ' όσον δεν προέκυπτε αν η φορολογική αρχή είχε εξετάσει κατά πόσον οι παραλείψεις τής εταιρίας οφείλονταν σε παραδρομή ή συγγνωστή πλάνη ή ?στην ιδιοτυπία τών εργασιών της? και όχι σε πρόθεση απόκρυψης κερδών, και δεν καθιστούσαν αδύνατο τον λογιστικό προσδιορισμό τών κερδών. Το διοικητικό
εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, δέχθηκε ότι ο πιό πάνω λόγος εφέσεως ήταν απορρριπτέος ως στηριζόμενος σε ανακριβή προϋπόθεση ?γιατί η εκκαλουμένη απόφαση απάντησε στο σχετικό λόγο τής προσφυγής (βλ. 6ο φύλλο της) και κατ? ορθή κρίση, άλλωστε, τον απέρριψε, δεδομένου ότι ( . . . ) η πλάνη τού φορολογουμένου ως προς την ορθότητα τού τρόπου τηρήσεως τών βιβλίων και στοιχείων, είτε συγγνωστή, είτε μη, όπως και ?η ιδιοτυπία? τών εργασιών του δεν αποτελούν στοιχεία κρίσεως ( . . . ) στοιχεία κρίσεως είναι
μόνο η διαπίστωση τής αντικειμενικής ανεπάρκειας (ή ανακριβειών) και το, εξ αιτίας αυτών, αντικειμενικώς ανέφικτο τού λογιστικού προσδιορισμού τού εισοδήματος (βλ. ΣτΕ 3903/1976), ενώ εξ άλλου ο χαρακτηρισμός από τη φορολογική αρχή τών παραπάνω παραλείψεων ως ουσιαστικών, που καθιστούν αδύνατη την ελεγκτική επαλήθευση (βλ. σελ. 189 τής έκθεσης ελέγχου) υποδηλώνει ότι εξετάστηκε, εμμέσως πλην σαφώς, ότι δεν συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις εφαρμογής τής διάταξης τού άρθρου 33α παρ. 2 τού ν.δ. 3323/1955?. Η πιό πάνω κρίση είναι νομίμως και, κατ? αρχήν, επαρκώς αιτιολογημένη, ο δε λόγος αναιρέσεως με τον οποίο, χωρίς να πλήσσεται η αιτιολογία αυτή, προβάλλεται ότι κατ? εσφαλμένη ερμηνεία τών άρθρων 4 και 8 τού ν.δ. 3323/1955, 33α, 34 παρ. 2 περ. γ` και 36 τού ν.δ. 3323/1955 και 9 τού π.δ. 99/1977 και αναιτιολόγητα απερρίφθη, κατά το μέρος αυτό, η έφεση τής αναιρεσειούσης εταιρίας, πρέπει ν' απορριφθεί κατά το πρώτο μεν σκέλος ως αόριστος, κατά το δεύτερο δε σκέλος ως αβάσιμος.

10. Επειδή η αναιρεσείουσα εταιρία με την έφεση και την προσφυγή της είχε προβάλει ότι με την 398/10.9.1970 γνωμοδότηση τού Γενικού Χημείου τού Κράτους, η οποία έχει γίνει αποδεκτή από τον Υπουργό Οικονομικών (Β`
903/15.12.1970), έχει προσδιορισθεί σε 16% το μέγιστο ποσοστό φύρας επεξεργασίας (χαρμάνιασμα - φρύξη - άλεση) ωμού καφέ γιά όλες τις επιχειρήσεις κλάδου επεξεργασίας καφέδων, ότι ?όπως προκύπτει από τα βιβλία
τής εταιρίας μας τα πραγματοποιηθέντα ποσοστά φύρας επεξεργασίας με ελάχιστες φυσιολογικές αποκλίσεις δεν υπερέβησαν το ποσοστό που προσδιόρισε το ΓΧΚ γεγονός που επιβεβαιώνεται και από το φορολογικό έλεγχο? και ότι ?πράγματι στα ημερήσια δελτία παραγωγής δεν ανεγράφετο ρητά η προσδοκώμενη απομείωση (φύρα) τών πρώτων υλών, και τούτο γιατί αυτή η φύρα είναι εκ τών προτέρων δεδομένη βάσει τής έγκυρης και εγκεκριμένης από το Υπουργείο Οικονομικών κατά τα ανωτέρω γνωμοδότησης τού ΓΧΚ και η οποία κατά την εμπειρία τών τεχνικών τής εταιρίας υφίσταται διακύμανση σε ποσοστό από 14% - 16% οφειλόμενη κυρίως στην ποιότητα τού ωμού (άφρυκτου) καφέ επηρεαζόμενη από το χρόνο συγκομιδής και εσοδείας του. Έτσι προκύπτει αυτόματα η απομείωση (φύρα) επεξεργασίας τής πρώτης ύλης με την ενέργεια απλών μαθηματικών πράξεων. Την απόδειξη τούτου συνιστά η παράθεση στην έκθεση ελέγχου φόρου εισοδήματος τών ποσοστών απομείωσης (φύρας) τής πρώτης ύλης διαχειριστικών περιόδων 1979-1987 τα οποία κρίνονται από τον έλεγχο ακριβή?. Ο πιό πάνω ισχυρισμός τής ήδη αναιρεσείουσας εταιρίας απορρίφθηκε από το διοικητικό εφετείο με την αιτιολογία ότι ?δεν ασκεί καμία επιρροή ( . . . ) το εάν τα ποσοστά φύρας που εμφανίζει στα βιβλία της ότι πραγματοποιήθηκαν δεν υπερβαίνουν το μέγιστο ποσοστό που ορίστηκε με ( . . . ) γνωμοδότηση τού Γενικού Χημείου τού Κράτους
[398/10.9.1970, ΦΕΚ Β` 903/1970], αφού τα αναγραφόμενα αυτά ποσοστά στα βιβλία δεν αφορούν σε προβλέψιμα στοιχεία τής φύρας ( . . . ) έτσι πράγματι καθίσταται ανέφικτος ο έλεγχος τής αποδόσεως τής παραγωγής και τής πραγματοποιηθείσης φύρας (βλ. ΣτΕ 805/1989)?. Η πιό πάνω κρίση τής προσβαλλομένης αποφάσεως είναι νομίμως και, κατ? αρχήν, επαρκώς αιτιολογημένη, καθ? όσον στοιχεία που προκύπτουν από γενικά δεδομένα τής εμπειρίας και τής τεχνικής, σχετικά με την απομείωση επεξεργασίας και την απόδοση τής πρώτης ύλης (αφρύκτου καφέ), δεν αναπληρώνουν αναγκαίως την παράλειψη τής εταιρίας να διενεργήσει εξωλογιστική κοστολόγηση τών προϊόντων της, σύμφωνα με τον τρόπο που προσδιορίσθηκε, με την 4/1976 απόφαση τής Επιτροπής Επιλύσεως Λογιστικών Αμφισβητήσεων, εφ? όσον τα εν λόγω γενικά στοιχεία και το ανώτατο ποσοστό φύρας που προσδιορίσθηκε με βάση αυτά δεν συνάπτονται προς τις ειδικές συνθήκας λειτουργίας τής συγκεκριμένης επιχειρήσεως (πρβλ ΣτΕ 1797/1985), και, επομένως, κατά τούτο, δεν επαρκούν
γιά τον έλεγχο τής κανονικότητος τής φύρας που πράγματι πραγματοποιήθηκε. Είναι δε γιά τον λόγο αυτό απορριπτέος ως αβάσιμος ο προβαλλόμενος λόγος αναιρέσεως, κατά τον οποίο αναιτιολογήτως απερρίφθη ο ουσιώδης ισχυρισμός τής ήδη αναιρεσείουσας εταιρίας, καθ? ον, εν όψει τής γνωμοδοτήσεως τού Γενικού
Χημείου τού Κράτους, ?τα προβλέψιμα στοιχεία τής φύρας ήσαν σαφώς και επιστημονικώς καθορισμένα, οπότε και στα ημερήσια δελτία παραγωγής ουδεμία ανάγκη υπήρχε να καταχωρείται και το ποσοστό τής φύρας?.

11. Επειδή προβάλλεται ότι η κρίση τής προσβαλλομένης αποφάσεως, κατά την οποία τα βιβλία τής αναιρεσειούσης εταιρίας παρίστανται ανεπαρκή και μετά από επανάκριση, κατά τις διατάξεις τών άρθρων 30 και 39 παρ. 11 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων, είναι πλημμελώς αιτιολογημένη, καθ? όσον, υπό την ισχύ τού Κώδικος αυτού, ως είχε κατά τον κρίσιμο χρόνο τής επανακρίσεως, το μεν βιβλίο παραγωγής - κοστολογίου και η συναφής προς αυτό υποχρέωση εξωλογιστικής κοστολόγησης είχε καταργηθεί (επομένως τυχόν σχετικές παραλείψεις δεν μπορούσαν να στοιχειοθετήσουν πλέον ανεπάρκεια τών τηρουμένων βιβλίων), η δε τήρηση τού Ελληνικού Λογιστικού Σχεδίου δεν προβλεπόταν από διάταξη νόμου ως υποχρεωτική κατά την χρήση 1987, και επομένως η παράλειψη
υποχρεώσεως μη υφισταμένης κατά τον κρίσιμο χρόνο δεν μπορεί να στοιχειοθετήσει αναδρομικώς ανεπάρκεια τών βιβλίων που πράγματι τηρήθηκαν. Ο πιό πάνω λόγος αναιρέσεως πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος, καθ? όσον ερείδεται επί τής εκδοχής ότι τα βιβλία επιχειρήσεως, που επανακρίνονται κατά τις διατάξεις τών άρθρων 30 και 39 παρ. 11 τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων τότε μόνο θεωρούνται ανεπαρκή, όταν οι παραλείψεις που διαπιστώνονται αφορούν υποχρεώσεις που υφίσταντο σωρευτικώς τόσο με βάσει τις διατάξεις που ίσχυαν κατά την κρινόμενη χρήση, όσο και με βάση τις νεότερες διατάξεις τού Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων, ως είχε κατά τον κρίσιμο χρόνο τής επανακρίσεως. Όμως, όπως έχει ήδη εκτεθεί ανωτέρω στην σκέψη 4, η επάρκεια τών βιβλίων τής επιχειρήσεως, επανακρίνεται, σύμφωνα με τις ανωτέρω διατάξεις, κατ? εφαρμογή πλήρως και αυτοτελώς τού κάθε ενός από τα δύο νομικά καθεστώτα χωριστά, όχι δε κατ' εφαρμογήν μικτού νομικού καθεστώτος (όπως
είναι αυτό που προκύπτει από την ανάμειξη και εφαρμογή μόνο τών ομοίων κατά περιεχόμενο διατάξεων τών δύο νομικών καθεστώτων).

12. Επειδή η αναιρεσείουσα εταιρία με την έφεση και την προσφυγή της είχε προβάλει ότι κατά τον προσδιορισμό τών καθαρών κερδών της ?δεν αξιολογήθηκαν από την φορολογική αρχή κρίσιμα οικονομικά μεγέθη τής εταιρίας, όπως ο χαμηλός συντελεστής ρευστότητας και κυκλοφορίας τών κεφαλαίων τής επιχείρησης, ο υψηλός συντελεστής δανειακής επιβάρυνσης κα, ούτε υπήρξε σύγκριση τού επιλεγέντος συντελεστή καθαρού κέρδους με τον τοιούτο άλλων ομοειδών επιχειρήσεων τής ίδιας ή παρεμφερούς παραγωγικο-οικονομικής συγκρότησης και οργάνωσης, αφού αποτελεί γεγονός ότι όλες οι επιχειρήσεις τού κλάδου είναι ζημιογόνες?. Με αυτό το περιεχόμενο, ο πιό πάνω λόγος ήταν αόριστος, εφ' όσον δεν παρατίθενται συγκεκριμένα αριθμητικά δεδομένα, και ορθά απορρίφθηκε σαν τέτοιος από το διοικητικό εφετείο, τα δε περί τού αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.

13. Επειδή η αναιρεσείουσα εταιρία με την έφεση και την προσφυγή της είχε προβάλει ότι γιά τον προσδιορισμό τών καθαρών κερδών της επελέγησαν συντελεστές καθαρού κέρδους ?απρόσφοροι και εξωπραγματικοί, γιατί οδηγούν σε προσδιορισμό υπερβολικών ποσών καθαρών κερδών. Γιατί είναι βέβαιο ότι στην κρίσιμη διαχειριστική περίοδο συνέτρεξαν δυσμενείς όροι λειτουργίας τών επιχειρήσεων επεξεργασίας ωμού καφέ, γεγονός που καθιστά νόμιμη τη χρησιμοποίηση συντελεστή καθαρού κέρδους κατώτερου τού μοναδικού?. Το διοικητικό εφετείο δέχθηκε ότι ο πιό πάνω λόγος νομίμως απορρίφθηκε ως αναπόδεικτος από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο ?αφού κανένα συγκεκριμένο στοιχείο δεν επικαλέσθηκε (ούτε επικαλείται) η εκκαλούσα [ήδη αναιρεσείουσα]?.
Επομένως ο λόγος αναιρέσεως με τον οποίο, χωρίς να πλήσσεται η αιτιολογία αυτή, προβάλλεται ότι ο πιό πάνω λόγος απορρίφθηκε κατ? εσφαλμένη ερμηνεία τού άρθρου 36 παρ. 2 τού ν.δ. 3323/1955 και τών πινάκων μοναδικών συντελεστών καθαρού κέρδους τής 17418/1771/23.12.1985 αποφάσεως τού Υπουργού Οικονομικών
και αναιτιολόγητα, πρέπει ν' απορριφθεί, κατά το πρώτο μεν σκέλος ως αόριστος, κατά το δεύτερο δε σκέλος ως αβάσιμος.

14. Επειδή στο δεύτερο εδάφιο (ήδη τρίτο, μετά την αντικατάσταση τού πρώτου εδαφίου με το άρθρο 9 τού ν. 1473/1984, Α` 127) τής περιπτώσεως α` του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/1958, όπως η περίπτωση αυτή αντικατεστάθη με την παρ. 2 τού άρθρου 11 τού ν. 542/1977 (Α` 41) ορίζεται ότι: ?Τα αποκρυβέντα κέρδη δι`
αναλήψεως ή μη περιουσιακών στοιχείων φορολογούνται επ` ονόματι της ανωνύμου εταιρείας. Διά τον αναλογούντα φόρον επί των αποκρυβέντων κερδών ευθύνονται αλληλεγγύως μετά της ανωνύμου Εταιρείας και οι έχοντες την ιδιότητα του διευθύνοντος ή εντεταλμένου συμβούλου αυτής κατά την αντίστοιχον διαχειριστικήν περίοδον ισχύοντος και κατ` αυτών του εις βάρος της ανωνύμου εταιρείας εκδοθέντος τίτλου βεβαιώσεως?.

15. Επειδή, εν προκειμένω, η αναιρεσείουσα εταιρία με την έφεση και την προσφυγή της είχε προβάλει ότι όχι νόμιμα και αναιτιολόγητα η φορολογική αρχή και το πρωτοβάθμιο δικαστήριο προσδιόρισαν αποκρυβέντα κέρδη ύψους 117.417.535 δραχμών ?ενώ δε συντρέχουν στη συγκεκριμένη περίπτωση οι από τις διατάξεις τού άρθρου 4 παρ. α` τού νδ 3843/1958 προϋποθέσεις υπολογισμού αποκρυβέντων κερδών?. Με αυτό το περιεχόμενο, ο πιό πάνω λόγος ήταν αόριστος και ορθά απερρίφθη σαν τέτοιος από το διοικητικό εφετείο, τα δε περί τού αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.

16. Επειδή στο άρθρο 8 τού ν.δ. 4242/1962 (Α` 135) ορίζεται ότι: ?1. Εάν ο υπόχρεως εις υποβολήν δηλώσεως φόρου εισοδήματος φυσικών προσώπων Ν.Δ. 3323/1955 παραλείψη να υποβάλη ταύτην ή υποβάλη τοιαύτην ανειλικρινή, και αφ` ενός το οριστικώς προσδιορισθέν κατά τας διατάξεις των άρθρων 17 έως και 48 του ανωτέρω Ν. Διατάγματος, συνολικόν καθαρόν εισόδημα αυτού είναι ίσον ή ανώτερον των δραχμών 300.000, αφ` ετέρου δε το οριστικώς προσδιορισθέν ποσόν εισοδήματος επί πλέον του δηλωθέντος - πραγματικού ή τεκμαρτού τοιούτου- αντιπροσωπεύει ποσοστόν ανώτερον του 20% του δηλωθέντος, υπόκειται εις χρηματικήν ποινήν, κατά την κρίσιν του αρμοδίου Φορολογικού Δικαστηρίου κατά τα εν παραγράφοις 3 και 4 οριζόμενα, από του ημίσεος του ποσού του φόρου του καταλογισθέντος εις τον υπόχρεον συνεπεία του επί πλέον του δηλωθέντος προσδιορισθέντος εισοδήματος, μέχρι ποσού ίσου προς τον φόρον τούτον. Εν υποτροπή εντός 5ετίας, τα ανωτέρω όρια χρηματικής ποινής διπλασιάζονται. 2. Αι χρηματικαί ποιναί της προηγουμένης παραγράφου 1 επιβάλλονται και εις βάρος των νομικών προσώπων των υποκειμένων εις φορολογίαν κατά τας διατάξεις του
Ν.Δ. 3843/1958, ανεξαρτήτως του ύψους του εισοδήματος αυτών, εις περίπτωσιν παραλείψεως υποβολής δηλώσεως φορολογίας εισοδήματος ή υποβολής ανειλικρινούς τοιαύτης, εφ` όσον το επί πλέον του δηλωθέντος προσδιορισθέν εισόδημα αυτών αντιπροσωπεύει ποσοστόν ανώτερον του 20% του δηλωθέντος. 3. Η κατά τας
προηγουμένας παραγράφους χρηματική ποινή επιβάλλεται υπό του αρμοδίου φορολογικού δικαστηρίου, εκτιμώντος τον βαθμόν της ανειλικρινείας του φορολογουμένου, καταγιγνώσκεται δε δια της ιδίας αποφάσεως αυτού δια της οποίας καθορίζεται και το συνολικόν καθαρόν εισόδημα του φορολογουμένου. ( . . . ) 5. Εις την κατά το παρόν άρθρον επιβαλλομένην χρηματικήν ποινήν συμψηφίζονται και οι κατά τας διατάξεις των άρθρων 67 και 73 του Ν.Δ. 3323/1955 ως και του άρθρου 16 και της παραγρ. 1 του άρθρου 18 του Ν.Δ. 3843/1958 επιβαλλόμενοι πρόσθετοι φόροι και χρηματικά πρόστιμα λόγω παραλείψεως υποβολής δηλώσεως φορολογίας εισοδήματος ή υποβολής ανακριβούς τοιαύτης, οι αναλογούντες εις το επί πλέον του δηλωθέντος καθορισθέν ποσόν εισοδήματος του φορολογουμένου, το οποίον ελήφθη υπ` όψιν, συμφώνως προς τας διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του παρόντος άρθρου, δια την επιβολήν της χρηματικής ποινής?.

17. Επειδή, εν προκειμένω, το διοικητικό πρωτοδικείο, μετά τον προσδιορισμό τών φορολογητέων κερδών τής ήδη αναιρεσειούσης εταιρίας σε 178.643.041 δραχμές, έναντι δηλωθέντων φορολογητέων κερδών ποσού 17.920.543 δραχμών, έκρινε ότι συντρέχει περίπτωση επιβολής χρηματικής ποινής σε ποσοστό 77% τού καταλογιστέου φόρου, κατ? εφαρμογή τών διατάξεων τού άρθρου 8 τού ν.δ. 4242/1962. Το διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, μετά την απόρριψη τών λόγων εφέσεως που αφορούσαν τον εξωλογιστικό προσδιορισμό τών καθαρών κερδών τής επιχειρήσεως, δέχθηκε, περαιτέρω, ότι νομίμως επεβλήθη
η πιό πάνω χρηματική ποινή, και απέρριψε λόγο εφέσεως κατά τον οποίο η επιβολή τής ποινής αυτής ?δεν είναι ορθή και νόμιμη γιατί τα βιβλία και στοιχεία τής εταιρίας είναι επαρκή και ακριβή, η δε υποβληθείσα δήλωση
ειλικρινής?. Η πιό πάνω κρίση είναι νομίμως και, κατ? αρχήν, επαρκώς αιτιολογημένη, ο δε λόγος αναιρέσεως με τον οποίο, χωρίς να πλήσσεται η αιτιολογία αυτή, προβάλλεται ότι ο πιό πάνω λόγος απορρίφθηκε κατ? εσφαλμένη ερμηνεία τού άρθρου 8 τού ν.δ. 4242/1962 και αναιτιολόγητα, πρέπει ν' απορριφθεί, κατά το πρώτο μεν σκέλος ως αόριστος, κατά το δεύτερο δε σκέλος ως αβάσιμος.

18. Επειδή στην παρ. 2 τού άρθρου 31 τού ν. 820/1978 "περί λήψεως μέτρων δια την περιστολήν της φοροδιαφυγής και άλλων τινών συναφών διατάξεων" (Α` 174) ορίζεται ότι: ?Οι υποβάλλοντες ανακριβή δήλωσιν οιουδήποτε φόρου, εισφοράς ή τέλους ή καταβάλλοντες ελλιπώς το τέλος χαρτοσήμου υπόκεινται και εις
πρόστιμον: α) ( . . . ) . γ) Από δραχμάς ογδοήκοντα χιλιάδας (80.000) έως οκτακοσίας χιλιάδας (800.000), εάν ή διαφορά μεταξύ του βάσει δηλώσεως οφειλομένου Φόρου ή καταβληθέντος φόρου, τέλους ή εισφοράς και του
προσδιοριζομένου υπό του Οικονομικού εφόρου είναι μεγαλυτέρα των δραχμών εξακοσίων χιλιάδων (600.000) και κατά ποσοστόν μεγαλύτερον του είκοσιν επί τοις εκατό (20%) του επί τη βάσει δηλώσεως οφειλομένου Φόρου ή εισφοράς ή ελλιπώς καταβληθέντος τέλους χαρτοσήμου?.

19. Επειδή, εν προκειμένω, το διοικητικό πρωτοδικείο, λαμβάνοντας υπ' όψιν ότι η διαφορά μεταξύ τού φόρου εισοδήματος που αντιστοιχούσε στην δήλωση τής εταιρίας και αυτού που προσδιορίσθηκε με την πρωτόδικη απόφαση ανέρχεται σε 75.074.431 δραχμές, δηλαδή σε ποσό ανώτερο τών 600.000 δραχμών, έκρινε ότι νομίμως, κατ? αρχήν, επεβλήθη σε βάρος τής ήδη αναιρεσειούσης εταιρίας πρόστιμο, κατ? άρθρ. 31 ν. 820/1978, περιόρισε όμως το ύψος του σε 600.000 δραχμές, κατά μερική αποδοχή τού σχετικού λόγου τής προσφυγής. Το διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, μετά την απόρριψη τών λόγων εφέσεως που αφορούσαν τον εξωλογιστικό προσδιορισμό τών καθαρών κερδών τής επιχειρήσεως, δέχθηκε, περαιτέρω ότι ?κατ? άρθρο 31 τού ν. 820/1978 νομίμως επιβάλλεται πρόστιμο, λόγω ανακριβούς δήλωσης οιουδήποτε φόρου, με πράξη τής φορολογικής αρχής, ανάλογα με τη διαφορά τού οφειλομένου φόρου, το Δικαστήριο δε, ακολούθως, κρίνοντας την οικεία πράξη επιβολής προστίμου, είναι υποχρεωμένο να λάβει υπ? όψη του τον οριστικό καθορισμό τού φόρου κατά το χρόνο τής κρίσης του και να επιβάλει το πρόστιμο με βάση τη νέα διαφορά φόρου?. Με την αιτιολογία δε αυτή, απέρριψε λόγο εφέσεως, κατά τον οποίο το διοικητικό εφετείο ώφειλε, κατ' αποδοχήν σχετικού λόγου τής προσφυγής, να είχε ακυρώσει την πιό πάνω πράξη επιβολής προστίμου, αφ' ενός μεν γιατί ?η
επιβάλλουσα το πρόστιμο πράξη εκδόθηκε πρόωρα, ήτοι μόνο βάσει τών πορισμάτων τού φορολογικού ελέγχου, ενώ έπρεπε να εκδοθεί βάσει τών οριστικών ποσών εισοδήματος και φόρου στην φορολογία εισοδήματος?, αφ? ετέρου δε διότι ?ο προσδιορισμός τού εισοδήματος εξωλογιστικά από την φορολογική αρχή δεν έχει νομική και ουσιαστική βάση?. Η πιό πάνω κρίση τού διοικητικού εφετείου είναι νομίμως και, κατ? αρχήν, επαρκώς αιτιολογημένη, ο δε λόγος αναιρέσεως με τον οποίο, χωρίς να πλήσσεται η αιτιολογία αυτή, προβάλλεται ότι ο πιό πάνω λόγος απορρίφθηκε κατ' εσφαλμένη ερμηνεία τού άρθρου 31 τού ν. 820/1978 και αναιτιολόγητα, πρέπει ν' απορριφθεί, κατά το πρώτο μεν σκέλος ως αόριστος, κατά το δεύτερο δε σκέλος ως αβάσιμος.

20. Επειδή, στο άρθρο 42 του ν. 820/1978 ορίζονται τα εξής: "1. Το Διοικητικόν Εφετείον, δια της αυτής αποφάσεως δια της οποίας καθορίζεται η φορολογητέα ύλη εις την φορολογίαν, εις του φόρους καταναλώσεως, ως και την εισφοράν υπερ ΟΓΑ του άρθρου 10 του Ν. 4169/1961, εφ` όσον ο υπόχρεως δεν έχει υποβάλει δήλωσιν και ο οφειλόμενος κύριος φόρος ή εισφορά βάσει της αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου υπερβαίνει το ποσόν των δραχμών πεντακοσίων χιλιάδων (500.000) ή έχει υποβάλει δήλωσιν αλλά μεταξύ του βάσει δηλώσεως οφειλομένου κυρίου φόρου ή εισφοράς και του οφειλομένου κυρίου φόρου ή εισφοράς βάσει της φορολογητέας ύλης της καθορισθείσης τελεσιδίκως υπάρχει διαφορά μεγαλυτέρα του ποσού των δραχμών πεντακοσίων χιλιάδων (500.000) και η οποία αντιστοιχεί εις ποσοστόν μεγαλύτερον του είκοσι πέντε επί τοις εκατόν (25%) επί του αναλογούντος κυρίου φόρου ή εισφοράς επί τη βάσει δηλώσεως απαγγέλλει εις βάρος του υποχρέου: α) την απώλειαν του δικαιώματος καταβολής εις δόσεις των κατά την δημοσίευσιν της αποφάσεως βεβαιωμένων φόρων, τελών και εισφορών, καθισταμένων αμέσως απαιτητών, πλην των δόσεων προεισπράξεως του φόρου εισοδήματος. β) Την απώλειαν του δικαιώματος συμμετοχής εις δημοπρασίας του Δημοσίου, των νομικών προσώπων δημοσίου δικαίου και των κοινωφελών και εθνωφελών οργανισμών επί χρονικόν διάστημα από εξ μηνών έως ενός έτους. γ) Την απώλειαν του δικαιώματος λήψεως πιστοποιητικού φορολογικής ενημερότητος επί χρονικόν διάστημα από εξ μηνών έως ενός έτους. δ) Την στέρησιν του δικαιώματος λήψεως αδείας οδηγού αυτοκινήτου ή την στέρησιν υπαρχούσης τοιαύτης επί χρονικόν διάστημα από εξ μηνών έως ενός έτους ( . . . ) 2. ( . . . ) 3. ( . . . ) 4. Αι κατά τας διατάξεις του παρόντος άρθρου ποιναί επιβάλλονται ανεξαρτήτως των κατά τας ισχυούσας διατάξεις επιβαλλομένων προσθέτων φόρων και προστίμων. 5. Αναλόγως προς την σοβαρότητα της παραβάσεως επιβάλλονται όλαι αι ποιναί της παραγράφου 1 ή μία τουλάχιστον εξ αυτών. 6. ( . . . )". Από τις διατάξεις αυτές του ν. 820/1978 προκύπτει ότι, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις της παρ. 1 του άρθρου 42, το διοικητικό εφετείο, με την απόφασή του, με την οποία, κατόπιν εφέσεως κατά της πρωτόδικης αποφάσεως, καθορίζει τη φορολογητέα ύλη, οφείλει να επιβάλει μία τουλάχιστον από τις κυρώσεις που προβλέπονται στη διάταξη αυτή, έστω και αν το Δημόσιο δεν έχει υποβάλει σχετικό αίτημα.

21. Επειδή, εν προκειμένω, όπως έχει ήδη εκτεθεί σε προηγούμενες σκέψεις, το διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του, απέρριψε στο σύνολό της την έφεση τής ήδη αναιρεσειούσης εταιρίας, ως προς το κεφάλαιο που αφορούσε τον εξωλογιστικό προσδιορισμό τών καθαρών κερδών της και προσδιόρισε αυτά στο ποσό τών 178.643.041 δραχμών, στο οποίο είχαν προσδιορισθεί και με την πρωτόδικη απόφαση. Ακολούθως, λαμβάνοντας υπ' όψη ότι η διαφορά μεταξύ τού φόρου που οφειλόταν με βάση το ποσό αυτό και εκείνου που οφειλόταν μέ βάση τη δήλωση τής εταιρίας υπερέβαινε τις 500.000 δραχμές και αντιστοιχούσε σε ποσοστό μεγαλύτερο τού 25% τού φόρου που δηλώθηκε, και, περαιτέρω, εκτιμώντας τις περιστάσεις τής συγκεκριμένης περιπτώσεως, απήγγειλε εις βάρος τής πιό πάνω εταιρίας την κύρωση τής απωλείας τού δικαιώματος συμμετοχής σε δημοπρασίες τού Δημοσίου, τών νπδδ και τών κοινωφελών και εθνωφελών οργανισμών γιά διάστημα έξι μηνών, σύμφωνα με την περίπτωση β` τής παρ. 1 τού άρθρου 42 τού ν. 820/1978. Η πιό πάνω κρίση τού διοικητικού εφετείου είναι νομίμως και κατ? αρχήν, επαρκώς αιτιολογημένη, ο δε λόγος αναιρέσεως, με τον
οποίο προβάλλεται ότι αναιτιολογήτως επεβλήθη η πιό πάνω κύρωση πρέπει να απορριφθεί, προεχόντως ως αόριστος, δοθέντος ότι δεν μνημονεύονται τα επί μέρους πραγματικά στοιχεία από τα οποία συνάγεται ότι δεν συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις εφαρμογής τών διατάξεων τού άρθρου 42 τού ν 820/1978, που παρατίθενται ανωτέρω.

22. Επειδή με τις διατάξεις τού ν. 1642/1986 (Α` 125) επεβλήθη από 1.1.1987 φόρος επί τού κύκλου εργασιών, με την ονομασία Φόρος Προστιθεμένης Αξίας, επί τών αντικειμένων που καθορίζονται από τις διατάξεις τού νόμου αυτού και συντελεστή τον κατά περίπτωση οριζόμενο από τις διατάξεις του.

23. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, η ήδη αναιρεσείουσα εταιρία με την προσφυγή της είχε προβάλει ότι το 7/18.4.1990 φύλλο ελέγχου φόρου προστιθεμένης αξίας περιόδου 1.1.1987-31.12.1987 έπρεπε να ακυρωθεί, μεταξύ άλλων, διότι ο περιορισμός τής αξίας τών φορολογητέων εισροών στο ποσό τών 2.631.188.443 δραχμών, έναντι 3.165.222.642 δραχμών που δηλώθηκαν και προέκυπταν από τα βιβλία τής επιχειρήσεως δεν είχε νομική και πραγματική βάση καθ' όσον: 1) στην οικεία έκθεση ελέγχου δεν παρετίθεντο συγκεκριμένα στοιχεία από τα οποία να προκύπτει η μείωση αυτή τών φορολογητέων εισροών 2) από τις συνοπτικά παρατιθέμενες στην έκθεση ελέγχου ανωμαλίες τών βιβλίων και στοιχείων δεν προέκυπτε ανακρίβεια αυτών σε σχέση με τις αγορές πρώτων υλών, άλλωστε η φορολογική αρχή τα χαρακτηρίζει μόνο ανεπαρκή και εξ άλλου δεν ισχυρίζεται ότι διαπιστώθηκαν ανωμαλίες στο σκέλος τών δαπανών και 3) ?ο ατεκμηρίωτος και παντελώς αόριστος προσδιορισμός τού ύψους τών φορολογητέων εισροών από τη φορολογική αρχή κατέστησε το φύλλο ελέγχου τύποις και ουσία νόμω αβάσιμο?. Το διοικητικό πρωτοδικείο, λαμβάνοντας υπ? όψη, μεταξύ άλλων τις συνημμένες στην εν λόγω έκθεση ελέγχου αναλυτικές καταστάσεις εσόδων, αγορών και φόρου προστιθεμένης αξίας, δέχθηκε ότι νομίμως προσδιορίσθηκε η αξία τών φορολογητέων εκροών σε 3.061.057.868 δραχμές και ο επ? αυτών φόρος σε 202.093.896 δραχμές (όπως και δηλώθηκε), η δε αξία τών φορολογητέων εισροών σε 2.631.188.443 δραχμές (έναντι 3.165.222.646 δραχμών που δηλώθηκε) και ο επ' αυτών φόρος σε 207.542.542.722 δραχμές, απέρριψε δε τον ανωτέρω παρατεθέντα λόγο τής προσφυγής ως αβάσιμο, με την αιτιολογία ότι στην έκθεση ελέγχου παρατίθενται αναλυτικά τα επί μέρους ποσά αγορών πρώτων και βοηθητικών υλών και λοιπών εμπορευμάτων. Η ήδη αναιρεσείουσα εταιρία, με την έφεσή της επανέλαβε τους πρωτοδίκως προβληθέντες ισχυρισμούς, που
παρατίθενται ανωτέρω, και προέβαλε ότι ?όχι νόμιμα, αόριστα και αναιτιολόγητα? το διοικητικό πρωτοδικείο απέρριψε τους ισχυρισμούς αυτούς. Το διοικητικό εφετείο, με την ήδη προσβαλλομένη απόφασή του δέχθηκε ότι ?πρέπει ν? απορριφθεί, ως αόριστος και ανεπίδεκτος δικαστικής εκτίμησης ο λόγος τής έφεσης ότι ?ο ατεκμηρίωτος και παντελώς αόριστος προσδιορισμός τού ύψους τών φορολογητέων εισροών από τη φορολογική αρχή κατέστησε το φύλλο ελέγχου ΦΠΑ τύποις και ουσία νόμω αβάσιμο?.?. Η πιό πάνω κρίση τού διοικητικού εφετείου, ότι ο εν λόγω λόγος εφέσεως, έχοντας το περιεχόμενο που παρατίθεται ανωτέρω, ήταν απορριπτέος ως αόριστος, είναι νομίμως αιτιολογημένη. Προεχόντως δε γιά τον λόγο αυτό, ο λόγος αναιρέσεως με τον οποίο, χωρίς να πλήσσεται η κρίση αυτή, προβάλλεται ότι ?η απλή αναφορά τής αναιρεσιβαλλομένης ότι στην έκθεση ελέγχου παρατίθενται τα επί μέρους ποσά τών αγορών πρώτων και βοηθητικών υλών και λοιπών εμπορευμάτων δεν συνιστά επαρκώς αιτιολογημένη κρίση, εφ? όσον δεν εξειδικεύεται ο λόγος που δικαιολογεί τον περιορισμό τής αξίας τών φορολογητέων εισροών?, πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος.

Δ ι ά τ α ύ τ α

Απορρίπτει την αίτηση.

Διατάσσει την κατάπτωση τού παραβόλου.

Επιβάλλει στην αναιρεσείουσα εταιρεία δικαστική δαπάνη τού Δημοσίου που ανέρχεται σε τριακόσια ογδόντα (380) ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 29 Απριλίου και 14 Μαΐου 2002 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 4ης Δεκεμβρίου 2002.

Ο Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος Η Γραμματέας του Β΄ Τμήματος


Φ. Στεργιόπουλος Μ. Μπερδεμπέ








ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

    Up
    Close
    Close
    Κλείσιμο