Δημοσιεύθηκε στις : [ 20-09-1993 ]
ΠΟΛ.1306/20.9.1993 Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 1642/86 σχετικά με μεταφορές αγαθών και τις παρεπόμενες αυτών πράξεις, καθώς και για την παροχή υπηρεσιών διαμεσολάβησης για τις δραστηριότητες αυτές.
(Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 1642/86 σχετικά με μεταφορές αγαθών και τις παρεπόμενες αυτών πράξεις, καθώς και για την παροχή υπηρεσιών διαμεσολάβησης για τις δραστηριότητες αυτές.)
Κατηγορία: Φ.Π.Α.
ΠΟΛ.1306/20.09.1993
Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 1642/1986 σχετικά με μεταφορές αγαθών και τις παρεπόμενες αυτών πράξεις, καθώς και για την παροχή υπηρεσιών διαμεσολάβησης για τις δραστηριότητες αυτές.
Με αφορμή ερωτήματα που υποβλήθηκαν στην Υπηρεσία μας και στη συνέχεια των οδηγιών που δόθηκαν με την ερμηνευτική εγκύκλιο του ν.2093/1992 με αριθ. πρωτ. 1131481/7043/ 0014/ ΠΟΛ.1282/23.12.1992 σε συνδυασμό και με τις διατάξεις της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, παρέχουμε περαιτέρω τις παρακάτω διευκρινίσεις σχετικά με το πιο πάνω θέμα:
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΜΕΤΑΦΟΡΑΣ ΑΓΑΘΩΝ
Ι. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΣΤΟ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟ ΤΗΣ ΧΩΡΑΣ
Α. Η μεταφορά αγαθών που πραγματοποιείται εξολοκλήρου στο εσωτερικό της χώρας υπάγεται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης του παρέχοντος την υπηρεσία ή του λήπτη των υπηρεσιών αυτών, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 1642/1986 .
Στην περίπτωση αυτή, εφόσον ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάσταση του εκτός Ελλάδας, πρέπει να αποκτήσει εγκατάσταση στην Ελλάδα ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 4 του άρθρου 29 του ν. 1642/1986 και της αριθ. 1111374/9160/ 2152/0014/ΠΟΛ.1281/26.8.1993 Α.Υ.Ο.
Στις παραπάνω περιπτώσεις, υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του, κατά περίπτωση.
Β. ΟΠΩΣΔΗΠΟΤΕ αποτελεί μεταφορά στο εσωτερικό της χώρας και όχι ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών, η μεταφορά της οποίας ο τόπος αναχώρησης και ο τόπος άφιξης βρίσκονται στο εσωτερικό της χώρας, ακόμη και στην περίπτωση που η υπηρεσία της μεταφοράς αυτής παρέχεται σε λήπτη μη εγκατεστημένο στο εσωτερικό της χώρας και αποτελεί προέκταση της ενδοκοινοτικής μεταφοράς που πραγματοποιείται από υπεργολάβο μεταφορέα, σύμφωνα με τις συνδυασμένες διατάξεις των περιπτώσεων β΄ και γ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του νόμου 1642/1986 , όπως ισχύει και τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 9 και του σημείου Γ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ όπως ισχύει.
Στην περίπτωση αυτή, υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία μεταφοράς στο εσωτερικό της χώρας, υπεργολάβος μεταφορέας.
Ο μη εγκαταστημένος στην Ελλάδα λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς αγαθών έχει δικαίωμα επιστροφής του ΦΠΑ που κατέβαλε στην Ελλάδα σύμφωνα με τις διατάξεις της 8ης Οδηγίας 79/1072/ΕΟΚ και με τη διαδικασία που ορίζεται με την Π. 4472/3230/ ΠΟΛ.213/3.7.1987 Α.Υ.Ο.
Παράδειγμα:
Οι μεταφορείς Α1 και Α2 έχουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος 1 (Γαλλία).
Ο μεταφορέας Β1 έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος 2 (Ελλάδα)
Τα αγαθά μεταφέρονται από τον μεταφορέα Α1 από το εργοστάσιο (Χ) στο αεροδρόμιο αναχώρησης του κράτους μέλους 1 (Γαλλία)
Ο μεταφορέας Α2 αναλαμβάνει τη μεταφορά
από το αεροδρόμιο 1 (Γαλλία) στο αεροδρόμιο 2 (Ελλάδα) από όπου ο Β1, μεταφορέας του κράτους μέλους 2 (Ελλάδα) μεταφέρει τα αγαθά στον πελάτη Ψ στο ίδιο κράτος μέλος 2 (Ελλάδα).
Οι μεταφορείς Α1 και Β1 είναι υπεργολάβοι για λογαριασμό του Α2.
Οι παροχές υπηρεσίας μεταφοράς που πραγματοποιούνται από τον Α1 στη Γαλλία και τον Β1 στην Ελλάδα φορολογούνται, ως εσωτερικές μεταφορές, στα κράτη μέλη όπου εκτελούνται αντίστοιχα.
Συνεπώς, ο Α2 εκπίπτει το φόρο που τιμολογήθηκε από τον Α1 στη Γαλλία αλλά δεν μπορεί να εκπέσει το ΦΠΑ που τιμολογήθηκε από το Β1 στην Ελλάδα. Ο φόρος αυτός επιστρέφεται στο μη εγκατεστημένο στο κράτος μέλος 2 (Ελλάδα) υποκείμενο στο φόρο της Γαλλία μεταφορέας Α2, σύμφωνα με τις διατάξεις της 8ης Οδηγίας 79/1072/ΕΟΚ.
ΙΙ. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΕΣ ΜΕΤΑΦΟΡΕΣ ΑΓΑΘΏΝ
ΓΕΝΙΚΑ
Σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 2 περιπτ. γ΄, 4 περιπτ. α΄, και 5 περίπτ. θ΄ του άρθρου 12 του ν.1642/1986 όπως ισχύει, σε συνδυασμό και με τις διατάξεις του άρθρου 28β σημείο Γ της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, ως ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών χαρακτηρίζεται η μεταφορά που πραγματοποιείται με τόπο αναχώρησης ένα κράτος μέλος της Κοινότητας και τόπο άφιξης άλλο κράτος μέλος, ανεξάρτητα από το είδος του μεταφορικού μέσου που χρησιμοποιείται και από το γεγονός ότι το μεταφορικό αυτό μέσο κατά τη διάρκεια της μεταφοράς διέρχεται και από έδαφος εκτός Κοινότητας (τρίτη χώρα).
Τρόπος φορολογίας της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών είναι καταρχήν ο τόπος αναχώρησης της μεταφοράς.
Ο βασικός αυτός κανόνας εφαρμόζεται στις εξής περιπτώσεις:
1. Όταν ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς δεν έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ, σε ένα από τα κράτη μέλη της Κοινότητας. Πρόκειται δηλαδή α) για ιδιώτη β) για πρόσωπο εγκατεστημένο εκτός Ε.Ο.Κ. γ) για υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο καθώς και για μη υποκείμενο στο φόρο νομικό πρόσωπο εγκατεστημένο στην Κοινότητα, πλην όμως καλύπτεται από την παρέκκλιση της παραγράφου 2 του άρθρου 10α του ν.1642/1986, όπως ισχύει, δ) για πρόσωπο που διαθέτει μεν ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Κοινότητα, πλην όμως για οποιοδήποτε λόγο δεν τον έδωσε στο παρέχον τις υπηρεσίες μεταφοράς πρόσωπο.
2. Όταν ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ, με τον οποίο πραγματοποιήθηκε η παροχή της υπηρεσίας μεταφοράς και ο αριθμός αυτός του χορηγήθηκε στο κράτος μέλος αναχώρησης της μεταφοράς.
Στις παραπάνω περιπτώσεις ο φόρος οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης της μεταφοράς. Υπόχρεος για την καταβολή του φόρου είναι πάντα ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του.
Κατ΄ εξαίρεση, υπόχρεος στο φόρο είναι ο λήπτης των υπηρεσιών στην περίπτωση που ο παρέχων τις υπηρεσίες μεταφοράς δεν είναι εγκαταστημένος στη χώρα αναχώρησης, ούτε έχει ορίσει σ΄ αυτήν φορολογικό αντιπρόσωπό του και ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς του δίνει ΑΦΜ/ΦΠΑ του κράτους μέλους αναχώρησης.
Οι ενδοκοινοτικές μεταφορές διακρίνονται:
Α. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΜΕ ΤΟΠΟ ΑΝΑΧΩΡΗΣΗΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΚΑΙ ΤΟΠΟ ΑΦΙΞΗΣ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ ΜΕΛΟΣ ΤΗΣ ΚΟΙΝΟΤΗΤΑΣ
1. Οι υπηρεσίες της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών με τόπο αναχώρησης την Ελλάδα και τόπο άφιξης άλλο κράτος μέλος υπάγονται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής, διαθέτουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Διευκρινίζεται ότι, ως λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς θεωρείται το πρόσωπο στο όνομα του οποίου εκδίδονται τα φορτωτικά έγγραφα και επιβαρύνεται με το κόστος της μεταφοράς, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης του προσώπου που εξοφλεί τα έγγραφα αυτά και το νόμισμα με το οποίο γίνεται η εξόφληση.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάστασή του στην Ελλάδα ή έχει ορίσει αντιπρόσωπό του και ο λήπτης των υπηρεσιών, ανεξάρτητα από τη χώρα εγκατάστασης του, στερείται ΑΦΜ/ΦΠΑ είτε στην Ελλάδα είτε σε άλλο κράτος μέλος.
Στις παραπάνω περιπτώσεις α και β, υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του, κατά περίπτωση.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς αγαθών είναι εγκαταστημένος σε άλλο κράτος μέλος και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο λήπτης της υπηρεσίας της μεταφοράς.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής είναι πρόσωπο εγκαταστημένο στην Κοινότητα, που δε διαθέτει όμως ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Κοινότητα (ιδιώτης, Ν.Π. κ.λπ.).
Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς υποχρεούται να αποκτήσει εγκατάσταση ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του στην Ελλάδα, οπότε υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του.
ε) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης αυτής είναι εγκαταστημένοι σε τρίτη χώρα.
Στην περίπτωση αυτή, ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς υποχρεούται να αποκτήσει εγκατάσταση στην Ελλάδα ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο και υποχρεούται να αποδώσει το ΦΠΑ στην Ελλάδα για τις πράξεις αυτές (ο ίδιος ή μέσω του φορολογικού αντιπροσώπου του).
στ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης των υπηρεσιών διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο λήπτης της υπηρεσίας, εφόσον δεν έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του στην Ελλάδα. Η διαδικασία της απόδοσης ορίζεται με την αριθμ. 1024414/204/25/ ΠΟΛ.1005/8.1.1993 Α.Υ.Ο.
2. Οι περιπτώσεις μεταφοράς αγαθών α - στ της προηγούμενης παραγράφου δύνανται να τύχουν απαλλαγής από το φόρο εφόσον πληρούνται οι όροι και οι προϋποθέσεις που ορίζονται από την αριθ. 1103551/8478/ ΠΟΛ.1262/2.8.1993 Α.Υ.Ο.
3. Οι υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς, με τόπο αναχώρησης την Ελλάδα και τόπο άφιξης άλλο κράτος μέλος δεν υπάγονται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάστασή του στην Ελλάδα και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής διαθέτει ΑΦΜ/ ΦΠΑ σε άλλο κράτος μέλος.
Στην περίπτωση αυτή ο φόρος αποδίδεται από το λήπτη στο κράτος μέλος, το οποίο χορήγησε στο λήπτη τον ΑΦΜ/ΦΠΑ με τον οποίο πραγματοποιήθηκε η πράξη αυτή.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης αυτής διαθέτουν ΑΦΜ/ΦΠΑ σε διαφορετικά κράτη μέλη (εκτός Ελλάδος).
Στην περίπτωση αυτή ο ΦΠΑ οφείλεται στο κράτος μέλος που χορήγησε τον ΑΦΜ/ΦΠΑ στον λήπτη, ο οποίος είναι υπόχρεος για την απόδοση του φόρου.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης αυτής διαθέτουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στο ίδιο κράτος μέλος (εκτός Ελλάδος).
Στην περίπτωση αυτή τρόπος φορολογίας είναι ο τόπος εγκατάστασης του παρέχοντος την υπηρεσία της μεταφοράς και ο ΦΠΑ αποδίδεται από τον παρέχοντα την υπηρεσία αυτή.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ σε άλλο κράτος μέλος της Κοινότητας.
Τόπος φορολογίας στην περίπτωση αυτή είναι το άλλο κράτος μέλος της Κοινότητας το οποίο χορήγησε στο λήπτη τον ΑΦΜ/ΦΠΑ και υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο λήπτης της υπηρεσίας.
Β. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΜΕ ΤΟΠΟ ΑΝΑΧΩΡΗΣΗΣ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ-ΜΕΛΟΣ ΚΑΙ ΤΟΠΟ ΑΦΙΞΗΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ
Οι υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών με τόπο αναχώρησης άλλο κράτος μέλος και τόπο άφιξης την Ελλάδα, υπάγονται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάστασή του ή έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο στο κράτος μέλος αναχώρησης και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή υπόχρεος για την καταβολή του φόρου στην Ελλάδα είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης έχουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα. Υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Υπόχρεος για την απόδοση του φόρου στην Ελλάδα είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος ή έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του σε άλλο κράτος μέλος και ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Υπόχρεος για την απόδοση του φόρου στην Ελλάδα είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
2. Οι περιπτώσεις μεταφοράς αγαθών α - δ της προηγούμενης παραγράφου δύνανται να τύχουν απαλλαγής από το φόρο εφόσον πληρούνται οι όροι και οι προϋποθέσεις που ορίζονται από την αριθ. 1103551/8478/ ΠΟΛ.1262/2.8.1993 Α.Υ.Ο.
3. Οι υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών, με τόπο αναχώρησης άλλο κράτος μέλος και τόπο άφιξης την Ελλάδα, δεν υπάγονται στο φόρο στην Ελλάδα, όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης της μεταφοράς και ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης. Ο φόρος οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης.
Στην περίπτωση αυτή, υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης και ο λήπτης της υπηρεσίας στερείται ΑΦΜ/ ΦΠΑ στην Ελλάδα. Ο φόρος στην περίπτωση αυτή, οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης και υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ σε κράτος μέλος άλλο από εκείνο της αναχώρησης και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης, ο φόρος στην περίπτωση αυτή οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης και υπόχρεος στο φόρο είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης στερείται ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Κοινότητα.
Στην περίπτωση αυτή ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς υποχρεούται να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο στο κράτος μέλος αναχώρησης. Ο φόρος οφείλεται από τον παρέχοντα ή τον φορολογικό αντιπρόσωπό του στο κράτος μέλος αναχώρησης.
ε) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης.
Ο φόρος οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης και υπόχρεος για την απόδοσή του είναι ο λήπτης της υπηρεσίας της μεταφοράς.
Γ. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΜΕΤΑΞΥ ΚΡΑΤΩΝ ΜΕΛΩΝ (ΕΚΤΟΣ ΕΛΛΑΔΟΣ)
1. Η παροχή υπηρεσιών ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών που πραγματοποιείται με τόπο αναχώρησης ένα κράτος μέλος (εκτός Ελλάδος) και τόπο άφιξης ένα άλλο κράτος μέλος (εκτός Ελλάδος) π.χ. η μεταφορά αγαθών μεταξύ Γαλλίας και Ιταλίας, έχει τόπο φορολογίας την Ελλάδα μόνο εφόσον ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ ΦΠΑ στην Ελλάδα, με τον οποίο του παρέχονται οι υπηρεσίες μεταφοράς.
Στην περίπτωση αυτή, ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς εκδίδει προς το λήπτη το σχετικό στοιχείο χωρίς ΦΠΑ.
Ο φόρος οφείλεται και αποδίδεται στην Ελλάδα από το λήπτη των υπηρεσιών, κατά τις διατάξεις της αριθ. 1002414/204/25/ΠΟΛ.1005/8.1.1993 Α.Υ.Ο.
Αντίθετα, στην περίπτωση που ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος του λήπτη, το σχετικό φορολογικό στοιχείο εκδίδεται με φόρο και υπόχρεος για την απόδοση του φόρου αυτού είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
2. Σε κάθε άλλη περίπτωση ο τόπος φορολογίας της παροχής υπηρεσιών της προηγούμενης παραγράφου βρίσκεται εκτός Ελλάδος.
III. ΔΙΕΘΝΕΙΣ ΜΕΤΑΦΟΡΕΣ ΑΓΑΘΩΝ
Α. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΠΡΟΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ (ΕΙΣΑΓΩΓΗ)
Η παροχή υπηρεσιών μεταφοράς αγαθών που έχει τόπο αναχώρησης τρίτη χώρα και τόπο άφιξης την Ελλάδα, φορολογείται κατ΄ αρχήν στην Ελλάδα, για το διανυόμενο στο εσωτερικό της χώρας τμήμα της ολικής διαδρομής, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 1642/ 86 , όπως ισχύει.
Όμως, στο εκδιδόμενο, υπό του παρέχοντος τις υπηρεσίες μεταφοράς αγαθών, φορολογικό στοιχείο δεν επιβάλλεται ΦΠΑ διότι:
α) Σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων γ΄ και δ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 16 του ανωτέρω νόμου, η αξία της μεταφοράς προσαυξάνει τη δασμολογητέα αξία των αγαθών μέχρι τον πρώτο τόπο προορισμού, ανεξάρτητα αν η μεταφορά επιβαρύνει τον εισαγωγέα ή τον προμηθευτή των αγαθών.
Στην περίπτωση αυτή, υπόχρεος για την καταβολή του φόρου και επί της αξίας της μεταφοράς, κατά τα ανωτέρω, είναι ο λογιζόμενος κύριος των αγαθών (εισαγωγέας), ανεξάρτητα από την ιδιότητα του (υποκείμενος ή μη στο φόρο), σύμφωνα με τις τελωνειακές διατάξεις.
Επισημαίνεται ότι, το φορολογικό στοιχείο της μεταφοράς που εκδίδεται προ του τελωνισμού, εκδίδεται χωρίς φόρο ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης, την ιδιότητα του λήπτη των υπηρεσιών αυτών και σύμφωνα με τη διαδικασία που ορίζεται με την 1082911/ 4328/ ΠΟΛ.1164/24.8.1992 Α.Υ.Ο.
β) Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης λα΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του πιο πάνω νόμου, απαλλάσσεται από το φόρο η παροχή υπηρεσιών των οποίων η αξία περιλαμβάνεται στη φορολογητέα αξία κατά την εισαγωγή αγαθών όπως αυτή προσδιορίζεται στο άρθρο 16, στις οποίες υπηρεσίες περιλαμβάνονται και οι μεταφορές αγαθών.
Επισημαίνεται ότι, εφόσον πρόκειται για υπηρεσίες μεταφοράς εισαγομένων αγαθών, τα οποία προορίζονται στη συνέχεια για εξαγωγή ή για ενδοκοινοτική παράδοση, παρέχεται απαλλαγή από το ΦΠΑ για το σύνολο του οφειλόμενου, βάσει της διασάφησης εισαγωγής φόρου, σύμφωνα με τα οριζόμενα από την αριθ. 1103551/8478/ΠΟΛ.1262/2.8.1993 Α.Υ.Ο.
Β. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΠΡΟΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΜΕ ΤΕΛΙΚΟ ΠΡΟΟΡΙΣΜΟ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ ΜΕΛΟΣ
Στις περιπτώσεις μεταφοράς αγαθών από τρίτη χώρα προς την Ελλάδα, με τελικό προορισμό άλλο κράτος μέλος, διακρίνουμε:
α) Την εισαγωγή αγαθών προέλευσης τρίτης χώρας τα οποία εισέρχονται στην Ελλάδα συνοδευόμενα με έγγραφο. Τ1 transit, με αναστολή καταβολής δασμών και φόρων στην Ελλάδα, τα οποία πρόκειται να τεθούν σε ελεύθερη κυκλοφορία και κατανάλωση στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού τους.
Στην περίπτωση αυτή, ο ΦΠΑ της μεταφοράς των αγαθών καταβάλλεται κατά τη στιγμή του τελωνισμού (εκκαθάριση του Τ1) στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού των αγαθών.
β) Την εισαγωγή αγαθών προέλευσης τρίτης χώρας, τα οποία εισέρχονται στην Ελλάδα και αφού τεθούν σε ελεύθερη κυκλοφορία στη συνέχεια αποστέλλονται στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού τους.
Στην περίπτωση αυτή, τόσο τα εισαγόμενα αγαθά κατά την εισαγωγή τους στην Ελλάδα όσο και οι υπηρεσίες της μεταφοράς αυτών απαλλάσσονται από το φόρο, δεδομένου ότι, σύμφωνα με όσα ορίζονται από τις διατάξεις της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 19 και της παραγράφου 1 του άρθρου 22α του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του σημείου Δ΄ του άρθρου 28γ και της περίπτωσης θ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 14 της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, πρόκειται να αποτελέσουν αντικείμενο φορολογίας στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού τους, ως πράξη ενδοκοινοτικής απόκτησης, συνεπεία της οποίας ο τελικός παραλήπτης των αγαθών οφείλει να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπό του στην Ελλάδα, ο οποίος πραγματοποιεί την εισαγωγή στο όνομα του χωρίς καταβολή ΦΠΑ. Στην συνέχεια αποστέλλει τα αγαθά στο κράτος μέλος εγκατάστασης του τελικού παραλήπτη. Ο αντιπρόσωπος θεωρείται ότι για την αποστολή αυτή πραγματοποιεί στην Ελλάδα ενδοκοινοτική παράδοση απαλλασσόμενη από το φόρο κατά τις διατάξεις του άρθρου 22α του ν. 1642/86 όπως ισχύει.
Σημειώνεται ότι, κατά παρέκκλιση των ανωτέρω, ο φόρος οφείλεται στην Ελλάδα, εφόσον:
- στο σχετικό φορολογικό στοιχείο δεν αναγράφονται ο τελικός προορισμός των αγαθών ή τα στοιχεία και ο ΑΦΜ/ΦΠΑ του υποκειμένου στο φόρο τελικού παραλήπτη στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού αυτών ή καθώς και ο ΑΦΜ/ΦΠΑ του φορολογικού αντιπροσώπου του στην Ελλάδα (κράτος μέλος εισόδου των αγαθών στην Κοινότητα).
- στο φορολογικό στοιχείο της απαλλασσόμενης στην Ελλάδα εισαγωγής των αγαθών, περιλαμβάνεται ένα τμήμα της μεταφοράς (από την τρίτη χώρα μέχρι την Ελλάδα), ενώ το υπόλοιπο τμήμα της μεταφοράς των αγαθών από την Ελλάδα προς το κράτος μέλος του τελικού προορισμού τιμολογείται χωριστά.
Ο φόρος που αναλογεί στο τμήμα της εν λόγω μεταφοράς, οφείλεται στην Ελλάδα και υπόχρεος για την καταβολή του φόρου είναι ο παρέχων τις υπηρεσίες της μεταφοράς τον οποίο και χρεώνει στο φορολογικό αντιπρόσωπο στην Ελλάδα του τελικού παραλήπτη των αγαθών με το εκδιδόμενο προς αυτόν φορολογικό στοιχείο, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Κεφάλαιο II (Α) ανωτέρω.
Γ. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΠΡΟΣ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ ΜΕΛΟΣ (ΕΚΤΟΣ ΕΛΛΑΔΟΣ)
Στην περίπτωση μεταφοράς αγαθών από τρίτη χώρα προς άλλο κράτος μέλος εκτός Ελλάδος δεν υφίσταται θέμα επιβολής φόρου στην Ελλάδα.
Τόπος φορολογίας για τη μεταφορά των αγαθών στην περίπτωση αυτή είναι το κράτος μέλος στο οποίο εισάγονται τα αγαθά, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 3 του σημείου Β΄ του άρθρου 11 της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει.
Δ. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΣΕ ΑΛΛΗ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ
Στην περίπτωση μεταφοράς αγαθών από τρίτη χώρα σε άλλη τρίτη χώρα, δεν υφίσταται θέμα επιβολής ΦΠΑ στην Ελλάδα, δεδομένου ότι εφαρμόζονται οι διατάξεις περί εισαγωγής στη συγκεκριμένη χώρα εισαγωγής των αγαθών.
Ε. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΣΕ ΤΡΙΤΕΣ ΧΩΡΕΣ (ΕΞΑΓΩΓΗ)
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 και της περίπτωσης ζ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 20 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε περίπτωση μεταφοράς αγαθών με τόπο αναχώρησης το εσωτερικό της χώρας και τόπο άφιξης έδαφος εκτός Κοινότητας (εξαγωγή), φορολογείται στην Ελλάδα η υπηρεσία της μεταφοράς που αναλογεί μόνο στο τμήμα της ολικής διαδρομής που διανύεται στο εσωτερικό της χώρας.
Εντούτοις, δεν επιβαρύνεται με ΦΠΑ ούτε το τμήμα της ολικής διαδρομής που διανύεται στο εσωτερικό της χώρας όταν.
1. Ο λήπτης των υπηρεσιών αυτών είναι:
- εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις και εφαρμόζεται η διαδικασία της αριθ. 1082911/4328/ ΠΟΛ.1164/24.8.1992 Α.Υ.Ο.
- εξαγωγέας και εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις και εφαρμόζεται η διαδικασία της αριθ. 1103551/8478/ ΠΟΛ.1262/2.8.93 Α.Υ.Ο.
Αν δεν τηρηθούν τα οριζόμενα από την ανωτέρω απόφαση η υπηρεσία της μεταφοράς της ολικής διαδρομής υπάγεται στο φόρο (υπόχρεος ο παρέχων την υπηρεσία), για την ολική διαδρομή.
Ο φόρος αυτός δύναται εκ των υστέρων να επιστραφεί σύμφωνα με τη διαδικασία της αριθ. 1031790/2051/575/ ΠΟΛ.1078/1991 Α.Υ.Ο.
2. Ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς των αγαθών είναι άλλο πρόσωπο, πλην αυτών που αναφέρονται ανωτέρω (διαμεταφορέας, ναυτικός πράκτορας, αντιπρόσωπος κ.λπ.) και εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις και εφαρμόζεται η διαδικασία της αριθ. 1082911/4328/ ΠΟΛ.1164/24.8.1992 Α.Υ.Ο.
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΔΙΑΜΕΣΟΛΑΒΗΣΗΣ ΣΤΗΝ ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 2, της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 4 και της περίπτωσης θ΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 12 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του σημείου Ε΄ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ ΕΟΚ, όπως ισχύει, η φορολογική μεταχείριση (τόπος φορολογίας - υπόχρεος στο φόρο κ.λπ.) των εν λόγω πράξεων είναι ανάλογη προς αυτή της υπηρεσίας μεταφοράς, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στα προηγούμενα κεφάλαια.
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΠΑΡΕΠΟΜΕΝΩΝ ΤΗΣ ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗΣ ΜΕΤΑΦΟΡΑΣ ΑΓΑΘΩΝ
Πρόκειται κυρίως για πράξεις φόρτωσης, εκφόρτωσης, μεταφόρτωσης, συσκευασίας, ζύγισης, αποθήκευσης, φύλαξης αγαθών κ.λπ.
Οι ανωτέρω πράξεις φορολογούνται στον τόπο όπου εκτελούνται υλικά, σύμφωνα με τις διατάξεις της υποπερίπτωσης ββ΄ της περίπτωσης στ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε συνδυασμό και με την περίπτωση γ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 9 της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει.
Υπόχρεος στο φόρο, στην περίπτωση αυτή, είναι ο παρέχων την υπηρεσία. Αν ο παρέχων την υπηρεσία δεν έχει εγκατάσταση στο κράτος μέλος της υλικής εκτέλεσης της υπηρεσίας, οφείλει να αποκτήσει εγκατάσταση ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο.
Κατά παρέκκλιση από τον ανωτέρω κανόνα, τόπος φορολογίας για τις παρεπόμενες της ενδοκοινοτικής μεταφοράς υπηρεσίες είναι το κράτος μέλος, στο οποίο ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ εφόσον το κράτος μέλος αυτό είναι διαφορετικό από αυτό της υλικής εκτέλεσης της υπηρεσίας. Υπόχρεος για το φόρο, στην περίπτωση αυτή, είναι ο λήπτης της υπηρεσίας, εκτός και αν ο παρέχων είναι ήδη εγκαταστημένος ή έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του στο κράτος του λήπτη των υπηρεσιών αυτών, οπότε υπόχρεος στο φόρο είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς αγαθών, όπως προκύπτει από τις συνδυασμένες διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 4 και της περίπτωσης ι΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 12 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, καθώς και του σημείου Δ΄ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει.
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΔΙΑΜΕΣΟΛΑΒΗΣΗΣ ΓΙΑ ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΠΑΡΕΠΟΜΕΝΩΝ ΤΗΣ ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗΣ ΜΕΤΑΦΟΡΑΣ ΑΓΑΘΩΝ
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης ζ΄ της παραγράφου 2, περίπτωση β΄ της παραγράφου 4 και ι΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 12 του ν. 1642/86, όπως ισχύει, σε συνδυασμό και με το σημείο Ε΄ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, η φορολογική μεταχείριση, (τόπος φορολογίας - υπόχρεος στο φόρο κ.λπ.) των εν λόγω πράξεων είναι ανάλογη προς αυτή των υπηρεσιών των παρεπόμενων της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών.
Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του ν. 1642/1986 σχετικά με μεταφορές αγαθών και τις παρεπόμενες αυτών πράξεις, καθώς και για την παροχή υπηρεσιών διαμεσολάβησης για τις δραστηριότητες αυτές.
Με αφορμή ερωτήματα που υποβλήθηκαν στην Υπηρεσία μας και στη συνέχεια των οδηγιών που δόθηκαν με την ερμηνευτική εγκύκλιο του ν.2093/1992 με αριθ. πρωτ. 1131481/7043/ 0014/ ΠΟΛ.1282/23.12.1992 σε συνδυασμό και με τις διατάξεις της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, παρέχουμε περαιτέρω τις παρακάτω διευκρινίσεις σχετικά με το πιο πάνω θέμα:
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΜΕΤΑΦΟΡΑΣ ΑΓΑΘΩΝ
Ι. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΣΤΟ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟ ΤΗΣ ΧΩΡΑΣ
Α. Η μεταφορά αγαθών που πραγματοποιείται εξολοκλήρου στο εσωτερικό της χώρας υπάγεται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης του παρέχοντος την υπηρεσία ή του λήπτη των υπηρεσιών αυτών, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 1642/1986 .
Στην περίπτωση αυτή, εφόσον ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάσταση του εκτός Ελλάδας, πρέπει να αποκτήσει εγκατάσταση στην Ελλάδα ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 4 του άρθρου 29 του ν. 1642/1986 και της αριθ. 1111374/9160/ 2152/0014/ΠΟΛ.1281/26.8.1993 Α.Υ.Ο.
Στις παραπάνω περιπτώσεις, υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του, κατά περίπτωση.
Β. ΟΠΩΣΔΗΠΟΤΕ αποτελεί μεταφορά στο εσωτερικό της χώρας και όχι ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών, η μεταφορά της οποίας ο τόπος αναχώρησης και ο τόπος άφιξης βρίσκονται στο εσωτερικό της χώρας, ακόμη και στην περίπτωση που η υπηρεσία της μεταφοράς αυτής παρέχεται σε λήπτη μη εγκατεστημένο στο εσωτερικό της χώρας και αποτελεί προέκταση της ενδοκοινοτικής μεταφοράς που πραγματοποιείται από υπεργολάβο μεταφορέα, σύμφωνα με τις συνδυασμένες διατάξεις των περιπτώσεων β΄ και γ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του νόμου 1642/1986 , όπως ισχύει και τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 9 και του σημείου Γ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ όπως ισχύει.
Στην περίπτωση αυτή, υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία μεταφοράς στο εσωτερικό της χώρας, υπεργολάβος μεταφορέας.
Ο μη εγκαταστημένος στην Ελλάδα λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς αγαθών έχει δικαίωμα επιστροφής του ΦΠΑ που κατέβαλε στην Ελλάδα σύμφωνα με τις διατάξεις της 8ης Οδηγίας 79/1072/ΕΟΚ και με τη διαδικασία που ορίζεται με την Π. 4472/3230/ ΠΟΛ.213/3.7.1987 Α.Υ.Ο.
Παράδειγμα:
Οι μεταφορείς Α1 και Α2 έχουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος 1 (Γαλλία).
Ο μεταφορέας Β1 έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος 2 (Ελλάδα)
Τα αγαθά μεταφέρονται από τον μεταφορέα Α1 από το εργοστάσιο (Χ) στο αεροδρόμιο αναχώρησης του κράτους μέλους 1 (Γαλλία)
Ο μεταφορέας Α2 αναλαμβάνει τη μεταφορά
από το αεροδρόμιο 1 (Γαλλία) στο αεροδρόμιο 2 (Ελλάδα) από όπου ο Β1, μεταφορέας του κράτους μέλους 2 (Ελλάδα) μεταφέρει τα αγαθά στον πελάτη Ψ στο ίδιο κράτος μέλος 2 (Ελλάδα).
Οι μεταφορείς Α1 και Β1 είναι υπεργολάβοι για λογαριασμό του Α2.
Οι παροχές υπηρεσίας μεταφοράς που πραγματοποιούνται από τον Α1 στη Γαλλία και τον Β1 στην Ελλάδα φορολογούνται, ως εσωτερικές μεταφορές, στα κράτη μέλη όπου εκτελούνται αντίστοιχα.
Συνεπώς, ο Α2 εκπίπτει το φόρο που τιμολογήθηκε από τον Α1 στη Γαλλία αλλά δεν μπορεί να εκπέσει το ΦΠΑ που τιμολογήθηκε από το Β1 στην Ελλάδα. Ο φόρος αυτός επιστρέφεται στο μη εγκατεστημένο στο κράτος μέλος 2 (Ελλάδα) υποκείμενο στο φόρο της Γαλλία μεταφορέας Α2, σύμφωνα με τις διατάξεις της 8ης Οδηγίας 79/1072/ΕΟΚ.
ΙΙ. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΕΣ ΜΕΤΑΦΟΡΕΣ ΑΓΑΘΏΝ
ΓΕΝΙΚΑ
Σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 2 περιπτ. γ΄, 4 περιπτ. α΄, και 5 περίπτ. θ΄ του άρθρου 12 του ν.1642/1986 όπως ισχύει, σε συνδυασμό και με τις διατάξεις του άρθρου 28β σημείο Γ της οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, ως ενδοκοινοτική μεταφορά αγαθών χαρακτηρίζεται η μεταφορά που πραγματοποιείται με τόπο αναχώρησης ένα κράτος μέλος της Κοινότητας και τόπο άφιξης άλλο κράτος μέλος, ανεξάρτητα από το είδος του μεταφορικού μέσου που χρησιμοποιείται και από το γεγονός ότι το μεταφορικό αυτό μέσο κατά τη διάρκεια της μεταφοράς διέρχεται και από έδαφος εκτός Κοινότητας (τρίτη χώρα).
Τρόπος φορολογίας της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών είναι καταρχήν ο τόπος αναχώρησης της μεταφοράς.
Ο βασικός αυτός κανόνας εφαρμόζεται στις εξής περιπτώσεις:
1. Όταν ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς δεν έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ, σε ένα από τα κράτη μέλη της Κοινότητας. Πρόκειται δηλαδή α) για ιδιώτη β) για πρόσωπο εγκατεστημένο εκτός Ε.Ο.Κ. γ) για υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο καθώς και για μη υποκείμενο στο φόρο νομικό πρόσωπο εγκατεστημένο στην Κοινότητα, πλην όμως καλύπτεται από την παρέκκλιση της παραγράφου 2 του άρθρου 10α του ν.1642/1986, όπως ισχύει, δ) για πρόσωπο που διαθέτει μεν ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Κοινότητα, πλην όμως για οποιοδήποτε λόγο δεν τον έδωσε στο παρέχον τις υπηρεσίες μεταφοράς πρόσωπο.
2. Όταν ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ, με τον οποίο πραγματοποιήθηκε η παροχή της υπηρεσίας μεταφοράς και ο αριθμός αυτός του χορηγήθηκε στο κράτος μέλος αναχώρησης της μεταφοράς.
Στις παραπάνω περιπτώσεις ο φόρος οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης της μεταφοράς. Υπόχρεος για την καταβολή του φόρου είναι πάντα ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του.
Κατ΄ εξαίρεση, υπόχρεος στο φόρο είναι ο λήπτης των υπηρεσιών στην περίπτωση που ο παρέχων τις υπηρεσίες μεταφοράς δεν είναι εγκαταστημένος στη χώρα αναχώρησης, ούτε έχει ορίσει σ΄ αυτήν φορολογικό αντιπρόσωπό του και ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς του δίνει ΑΦΜ/ΦΠΑ του κράτους μέλους αναχώρησης.
Οι ενδοκοινοτικές μεταφορές διακρίνονται:
Α. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΜΕ ΤΟΠΟ ΑΝΑΧΩΡΗΣΗΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΚΑΙ ΤΟΠΟ ΑΦΙΞΗΣ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ ΜΕΛΟΣ ΤΗΣ ΚΟΙΝΟΤΗΤΑΣ
1. Οι υπηρεσίες της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών με τόπο αναχώρησης την Ελλάδα και τόπο άφιξης άλλο κράτος μέλος υπάγονται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής, διαθέτουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Διευκρινίζεται ότι, ως λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς θεωρείται το πρόσωπο στο όνομα του οποίου εκδίδονται τα φορτωτικά έγγραφα και επιβαρύνεται με το κόστος της μεταφοράς, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης του προσώπου που εξοφλεί τα έγγραφα αυτά και το νόμισμα με το οποίο γίνεται η εξόφληση.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάστασή του στην Ελλάδα ή έχει ορίσει αντιπρόσωπό του και ο λήπτης των υπηρεσιών, ανεξάρτητα από τη χώρα εγκατάστασης του, στερείται ΑΦΜ/ΦΠΑ είτε στην Ελλάδα είτε σε άλλο κράτος μέλος.
Στις παραπάνω περιπτώσεις α και β, υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του, κατά περίπτωση.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς αγαθών είναι εγκαταστημένος σε άλλο κράτος μέλος και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο λήπτης της υπηρεσίας της μεταφοράς.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής είναι πρόσωπο εγκαταστημένο στην Κοινότητα, που δε διαθέτει όμως ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Κοινότητα (ιδιώτης, Ν.Π. κ.λπ.).
Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς υποχρεούται να αποκτήσει εγκατάσταση ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του στην Ελλάδα, οπότε υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς ή ο φορολογικός αντιπρόσωπος του.
ε) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης αυτής είναι εγκαταστημένοι σε τρίτη χώρα.
Στην περίπτωση αυτή, ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς υποχρεούται να αποκτήσει εγκατάσταση στην Ελλάδα ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο και υποχρεούται να αποδώσει το ΦΠΑ στην Ελλάδα για τις πράξεις αυτές (ο ίδιος ή μέσω του φορολογικού αντιπροσώπου του).
στ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης των υπηρεσιών διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο λήπτης της υπηρεσίας, εφόσον δεν έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του στην Ελλάδα. Η διαδικασία της απόδοσης ορίζεται με την αριθμ. 1024414/204/25/ ΠΟΛ.1005/8.1.1993 Α.Υ.Ο.
2. Οι περιπτώσεις μεταφοράς αγαθών α - στ της προηγούμενης παραγράφου δύνανται να τύχουν απαλλαγής από το φόρο εφόσον πληρούνται οι όροι και οι προϋποθέσεις που ορίζονται από την αριθ. 1103551/8478/ ΠΟΛ.1262/2.8.1993 Α.Υ.Ο.
3. Οι υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς, με τόπο αναχώρησης την Ελλάδα και τόπο άφιξης άλλο κράτος μέλος δεν υπάγονται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάστασή του στην Ελλάδα και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής διαθέτει ΑΦΜ/ ΦΠΑ σε άλλο κράτος μέλος.
Στην περίπτωση αυτή ο φόρος αποδίδεται από το λήπτη στο κράτος μέλος, το οποίο χορήγησε στο λήπτη τον ΑΦΜ/ΦΠΑ με τον οποίο πραγματοποιήθηκε η πράξη αυτή.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης αυτής διαθέτουν ΑΦΜ/ΦΠΑ σε διαφορετικά κράτη μέλη (εκτός Ελλάδος).
Στην περίπτωση αυτή ο ΦΠΑ οφείλεται στο κράτος μέλος που χορήγησε τον ΑΦΜ/ΦΠΑ στον λήπτη, ο οποίος είναι υπόχρεος για την απόδοση του φόρου.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης αυτής διαθέτουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στο ίδιο κράτος μέλος (εκτός Ελλάδος).
Στην περίπτωση αυτή τρόπος φορολογίας είναι ο τόπος εγκατάστασης του παρέχοντος την υπηρεσία της μεταφοράς και ο ΦΠΑ αποδίδεται από τον παρέχοντα την υπηρεσία αυτή.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης της υπηρεσίας αυτής διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ σε άλλο κράτος μέλος της Κοινότητας.
Τόπος φορολογίας στην περίπτωση αυτή είναι το άλλο κράτος μέλος της Κοινότητας το οποίο χορήγησε στο λήπτη τον ΑΦΜ/ΦΠΑ και υπόχρεος για την απόδοση του ΦΠΑ είναι ο λήπτης της υπηρεσίας.
Β. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΜΕ ΤΟΠΟ ΑΝΑΧΩΡΗΣΗΣ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ-ΜΕΛΟΣ ΚΑΙ ΤΟΠΟ ΑΦΙΞΗΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ
Οι υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών με τόπο αναχώρησης άλλο κράτος μέλος και τόπο άφιξης την Ελλάδα, υπάγονται στο ΦΠΑ στην Ελλάδα όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει την εγκατάστασή του ή έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο στο κράτος μέλος αναχώρησης και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Στην περίπτωση αυτή υπόχρεος για την καταβολή του φόρου στην Ελλάδα είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς και ο λήπτης έχουν ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα. Υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Υπόχρεος για την απόδοση του φόρου στην Ελλάδα είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος ή έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του σε άλλο κράτος μέλος και ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Ελλάδα.
Υπόχρεος για την απόδοση του φόρου στην Ελλάδα είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
2. Οι περιπτώσεις μεταφοράς αγαθών α - δ της προηγούμενης παραγράφου δύνανται να τύχουν απαλλαγής από το φόρο εφόσον πληρούνται οι όροι και οι προϋποθέσεις που ορίζονται από την αριθ. 1103551/8478/ ΠΟΛ.1262/2.8.1993 Α.Υ.Ο.
3. Οι υπηρεσίες ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών, με τόπο αναχώρησης άλλο κράτος μέλος και τόπο άφιξης την Ελλάδα, δεν υπάγονται στο φόρο στην Ελλάδα, όταν:
α) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης της μεταφοράς και ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης. Ο φόρος οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης.
Στην περίπτωση αυτή, υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
β) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης και ο λήπτης της υπηρεσίας στερείται ΑΦΜ/ ΦΠΑ στην Ελλάδα. Ο φόρος στην περίπτωση αυτή, οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης και υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
γ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ σε κράτος μέλος άλλο από εκείνο της αναχώρησης και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης, ο φόρος στην περίπτωση αυτή οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης και υπόχρεος στο φόρο είναι ο λήπτης των υπηρεσιών.
δ) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης στερείται ΑΦΜ/ΦΠΑ στην Κοινότητα.
Στην περίπτωση αυτή ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς υποχρεούται να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο στο κράτος μέλος αναχώρησης. Ο φόρος οφείλεται από τον παρέχοντα ή τον φορολογικό αντιπρόσωπό του στο κράτος μέλος αναχώρησης.
ε) Ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς είναι εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και ο λήπτης έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος αναχώρησης.
Ο φόρος οφείλεται στο κράτος μέλος αναχώρησης και υπόχρεος για την απόδοσή του είναι ο λήπτης της υπηρεσίας της μεταφοράς.
Γ. ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΜΕΤΑΞΥ ΚΡΑΤΩΝ ΜΕΛΩΝ (ΕΚΤΟΣ ΕΛΛΑΔΟΣ)
1. Η παροχή υπηρεσιών ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών που πραγματοποιείται με τόπο αναχώρησης ένα κράτος μέλος (εκτός Ελλάδος) και τόπο άφιξης ένα άλλο κράτος μέλος (εκτός Ελλάδος) π.χ. η μεταφορά αγαθών μεταξύ Γαλλίας και Ιταλίας, έχει τόπο φορολογίας την Ελλάδα μόνο εφόσον ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ ΦΠΑ στην Ελλάδα, με τον οποίο του παρέχονται οι υπηρεσίες μεταφοράς.
Στην περίπτωση αυτή, ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς εκδίδει προς το λήπτη το σχετικό στοιχείο χωρίς ΦΠΑ.
Ο φόρος οφείλεται και αποδίδεται στην Ελλάδα από το λήπτη των υπηρεσιών, κατά τις διατάξεις της αριθ. 1002414/204/25/ΠΟΛ.1005/8.1.1993 Α.Υ.Ο.
Αντίθετα, στην περίπτωση που ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς διαθέτει ΑΦΜ/ΦΠΑ στο κράτος μέλος του λήπτη, το σχετικό φορολογικό στοιχείο εκδίδεται με φόρο και υπόχρεος για την απόδοση του φόρου αυτού είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς.
2. Σε κάθε άλλη περίπτωση ο τόπος φορολογίας της παροχής υπηρεσιών της προηγούμενης παραγράφου βρίσκεται εκτός Ελλάδος.
III. ΔΙΕΘΝΕΙΣ ΜΕΤΑΦΟΡΕΣ ΑΓΑΘΩΝ
Α. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΠΡΟΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ (ΕΙΣΑΓΩΓΗ)
Η παροχή υπηρεσιών μεταφοράς αγαθών που έχει τόπο αναχώρησης τρίτη χώρα και τόπο άφιξης την Ελλάδα, φορολογείται κατ΄ αρχήν στην Ελλάδα, για το διανυόμενο στο εσωτερικό της χώρας τμήμα της ολικής διαδρομής, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 1642/ 86 , όπως ισχύει.
Όμως, στο εκδιδόμενο, υπό του παρέχοντος τις υπηρεσίες μεταφοράς αγαθών, φορολογικό στοιχείο δεν επιβάλλεται ΦΠΑ διότι:
α) Σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων γ΄ και δ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 16 του ανωτέρω νόμου, η αξία της μεταφοράς προσαυξάνει τη δασμολογητέα αξία των αγαθών μέχρι τον πρώτο τόπο προορισμού, ανεξάρτητα αν η μεταφορά επιβαρύνει τον εισαγωγέα ή τον προμηθευτή των αγαθών.
Στην περίπτωση αυτή, υπόχρεος για την καταβολή του φόρου και επί της αξίας της μεταφοράς, κατά τα ανωτέρω, είναι ο λογιζόμενος κύριος των αγαθών (εισαγωγέας), ανεξάρτητα από την ιδιότητα του (υποκείμενος ή μη στο φόρο), σύμφωνα με τις τελωνειακές διατάξεις.
Επισημαίνεται ότι, το φορολογικό στοιχείο της μεταφοράς που εκδίδεται προ του τελωνισμού, εκδίδεται χωρίς φόρο ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης, την ιδιότητα του λήπτη των υπηρεσιών αυτών και σύμφωνα με τη διαδικασία που ορίζεται με την 1082911/ 4328/ ΠΟΛ.1164/24.8.1992 Α.Υ.Ο.
β) Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης λα΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του πιο πάνω νόμου, απαλλάσσεται από το φόρο η παροχή υπηρεσιών των οποίων η αξία περιλαμβάνεται στη φορολογητέα αξία κατά την εισαγωγή αγαθών όπως αυτή προσδιορίζεται στο άρθρο 16, στις οποίες υπηρεσίες περιλαμβάνονται και οι μεταφορές αγαθών.
Επισημαίνεται ότι, εφόσον πρόκειται για υπηρεσίες μεταφοράς εισαγομένων αγαθών, τα οποία προορίζονται στη συνέχεια για εξαγωγή ή για ενδοκοινοτική παράδοση, παρέχεται απαλλαγή από το ΦΠΑ για το σύνολο του οφειλόμενου, βάσει της διασάφησης εισαγωγής φόρου, σύμφωνα με τα οριζόμενα από την αριθ. 1103551/8478/ΠΟΛ.1262/2.8.1993 Α.Υ.Ο.
Β. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΠΡΟΣ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΜΕ ΤΕΛΙΚΟ ΠΡΟΟΡΙΣΜΟ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ ΜΕΛΟΣ
Στις περιπτώσεις μεταφοράς αγαθών από τρίτη χώρα προς την Ελλάδα, με τελικό προορισμό άλλο κράτος μέλος, διακρίνουμε:
α) Την εισαγωγή αγαθών προέλευσης τρίτης χώρας τα οποία εισέρχονται στην Ελλάδα συνοδευόμενα με έγγραφο. Τ1 transit, με αναστολή καταβολής δασμών και φόρων στην Ελλάδα, τα οποία πρόκειται να τεθούν σε ελεύθερη κυκλοφορία και κατανάλωση στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού τους.
Στην περίπτωση αυτή, ο ΦΠΑ της μεταφοράς των αγαθών καταβάλλεται κατά τη στιγμή του τελωνισμού (εκκαθάριση του Τ1) στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού των αγαθών.
β) Την εισαγωγή αγαθών προέλευσης τρίτης χώρας, τα οποία εισέρχονται στην Ελλάδα και αφού τεθούν σε ελεύθερη κυκλοφορία στη συνέχεια αποστέλλονται στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού τους.
Στην περίπτωση αυτή, τόσο τα εισαγόμενα αγαθά κατά την εισαγωγή τους στην Ελλάδα όσο και οι υπηρεσίες της μεταφοράς αυτών απαλλάσσονται από το φόρο, δεδομένου ότι, σύμφωνα με όσα ορίζονται από τις διατάξεις της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 19 και της παραγράφου 1 του άρθρου 22α του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του σημείου Δ΄ του άρθρου 28γ και της περίπτωσης θ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 14 της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, πρόκειται να αποτελέσουν αντικείμενο φορολογίας στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού τους, ως πράξη ενδοκοινοτικής απόκτησης, συνεπεία της οποίας ο τελικός παραλήπτης των αγαθών οφείλει να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπό του στην Ελλάδα, ο οποίος πραγματοποιεί την εισαγωγή στο όνομα του χωρίς καταβολή ΦΠΑ. Στην συνέχεια αποστέλλει τα αγαθά στο κράτος μέλος εγκατάστασης του τελικού παραλήπτη. Ο αντιπρόσωπος θεωρείται ότι για την αποστολή αυτή πραγματοποιεί στην Ελλάδα ενδοκοινοτική παράδοση απαλλασσόμενη από το φόρο κατά τις διατάξεις του άρθρου 22α του ν. 1642/86 όπως ισχύει.
Σημειώνεται ότι, κατά παρέκκλιση των ανωτέρω, ο φόρος οφείλεται στην Ελλάδα, εφόσον:
- στο σχετικό φορολογικό στοιχείο δεν αναγράφονται ο τελικός προορισμός των αγαθών ή τα στοιχεία και ο ΑΦΜ/ΦΠΑ του υποκειμένου στο φόρο τελικού παραλήπτη στο κράτος μέλος του τελικού προορισμού αυτών ή καθώς και ο ΑΦΜ/ΦΠΑ του φορολογικού αντιπροσώπου του στην Ελλάδα (κράτος μέλος εισόδου των αγαθών στην Κοινότητα).
- στο φορολογικό στοιχείο της απαλλασσόμενης στην Ελλάδα εισαγωγής των αγαθών, περιλαμβάνεται ένα τμήμα της μεταφοράς (από την τρίτη χώρα μέχρι την Ελλάδα), ενώ το υπόλοιπο τμήμα της μεταφοράς των αγαθών από την Ελλάδα προς το κράτος μέλος του τελικού προορισμού τιμολογείται χωριστά.
Ο φόρος που αναλογεί στο τμήμα της εν λόγω μεταφοράς, οφείλεται στην Ελλάδα και υπόχρεος για την καταβολή του φόρου είναι ο παρέχων τις υπηρεσίες της μεταφοράς τον οποίο και χρεώνει στο φορολογικό αντιπρόσωπο στην Ελλάδα του τελικού παραλήπτη των αγαθών με το εκδιδόμενο προς αυτόν φορολογικό στοιχείο, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Κεφάλαιο II (Α) ανωτέρω.
Γ. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΠΡΟΣ ΑΛΛΟ ΚΡΑΤΟΣ ΜΕΛΟΣ (ΕΚΤΟΣ ΕΛΛΑΔΟΣ)
Στην περίπτωση μεταφοράς αγαθών από τρίτη χώρα προς άλλο κράτος μέλος εκτός Ελλάδος δεν υφίσταται θέμα επιβολής φόρου στην Ελλάδα.
Τόπος φορολογίας για τη μεταφορά των αγαθών στην περίπτωση αυτή είναι το κράτος μέλος στο οποίο εισάγονται τα αγαθά, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 3 του σημείου Β΄ του άρθρου 11 της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει.
Δ. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ ΣΕ ΑΛΛΗ ΤΡΙΤΗ ΧΩΡΑ
Στην περίπτωση μεταφοράς αγαθών από τρίτη χώρα σε άλλη τρίτη χώρα, δεν υφίσταται θέμα επιβολής ΦΠΑ στην Ελλάδα, δεδομένου ότι εφαρμόζονται οι διατάξεις περί εισαγωγής στη συγκεκριμένη χώρα εισαγωγής των αγαθών.
Ε. ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΣΕ ΤΡΙΤΕΣ ΧΩΡΕΣ (ΕΞΑΓΩΓΗ)
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 και της περίπτωσης ζ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 20 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε περίπτωση μεταφοράς αγαθών με τόπο αναχώρησης το εσωτερικό της χώρας και τόπο άφιξης έδαφος εκτός Κοινότητας (εξαγωγή), φορολογείται στην Ελλάδα η υπηρεσία της μεταφοράς που αναλογεί μόνο στο τμήμα της ολικής διαδρομής που διανύεται στο εσωτερικό της χώρας.
Εντούτοις, δεν επιβαρύνεται με ΦΠΑ ούτε το τμήμα της ολικής διαδρομής που διανύεται στο εσωτερικό της χώρας όταν.
1. Ο λήπτης των υπηρεσιών αυτών είναι:
- εγκαταστημένος σε τρίτη χώρα και εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις και εφαρμόζεται η διαδικασία της αριθ. 1082911/4328/ ΠΟΛ.1164/24.8.1992 Α.Υ.Ο.
- εξαγωγέας και εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις και εφαρμόζεται η διαδικασία της αριθ. 1103551/8478/ ΠΟΛ.1262/2.8.93 Α.Υ.Ο.
Αν δεν τηρηθούν τα οριζόμενα από την ανωτέρω απόφαση η υπηρεσία της μεταφοράς της ολικής διαδρομής υπάγεται στο φόρο (υπόχρεος ο παρέχων την υπηρεσία), για την ολική διαδρομή.
Ο φόρος αυτός δύναται εκ των υστέρων να επιστραφεί σύμφωνα με τη διαδικασία της αριθ. 1031790/2051/575/ ΠΟΛ.1078/1991 Α.Υ.Ο.
2. Ο λήπτης των υπηρεσιών της μεταφοράς των αγαθών είναι άλλο πρόσωπο, πλην αυτών που αναφέρονται ανωτέρω (διαμεταφορέας, ναυτικός πράκτορας, αντιπρόσωπος κ.λπ.) και εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις και εφαρμόζεται η διαδικασία της αριθ. 1082911/4328/ ΠΟΛ.1164/24.8.1992 Α.Υ.Ο.
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΔΙΑΜΕΣΟΛΑΒΗΣΗΣ ΣΤΗΝ ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΓΑΘΩΝ
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 2, της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 4 και της περίπτωσης θ΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 12 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε συνδυασμό με τις διατάξεις του σημείου Ε΄ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ ΕΟΚ, όπως ισχύει, η φορολογική μεταχείριση (τόπος φορολογίας - υπόχρεος στο φόρο κ.λπ.) των εν λόγω πράξεων είναι ανάλογη προς αυτή της υπηρεσίας μεταφοράς, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στα προηγούμενα κεφάλαια.
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΠΑΡΕΠΟΜΕΝΩΝ ΤΗΣ ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗΣ ΜΕΤΑΦΟΡΑΣ ΑΓΑΘΩΝ
Πρόκειται κυρίως για πράξεις φόρτωσης, εκφόρτωσης, μεταφόρτωσης, συσκευασίας, ζύγισης, αποθήκευσης, φύλαξης αγαθών κ.λπ.
Οι ανωτέρω πράξεις φορολογούνται στον τόπο όπου εκτελούνται υλικά, σύμφωνα με τις διατάξεις της υποπερίπτωσης ββ΄ της περίπτωσης στ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 12 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, σε συνδυασμό και με την περίπτωση γ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 9 της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει.
Υπόχρεος στο φόρο, στην περίπτωση αυτή, είναι ο παρέχων την υπηρεσία. Αν ο παρέχων την υπηρεσία δεν έχει εγκατάσταση στο κράτος μέλος της υλικής εκτέλεσης της υπηρεσίας, οφείλει να αποκτήσει εγκατάσταση ή να ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο.
Κατά παρέκκλιση από τον ανωτέρω κανόνα, τόπος φορολογίας για τις παρεπόμενες της ενδοκοινοτικής μεταφοράς υπηρεσίες είναι το κράτος μέλος, στο οποίο ο λήπτης της υπηρεσίας έχει ΑΦΜ/ΦΠΑ εφόσον το κράτος μέλος αυτό είναι διαφορετικό από αυτό της υλικής εκτέλεσης της υπηρεσίας. Υπόχρεος για το φόρο, στην περίπτωση αυτή, είναι ο λήπτης της υπηρεσίας, εκτός και αν ο παρέχων είναι ήδη εγκαταστημένος ή έχει ορίσει φορολογικό αντιπρόσωπο του στο κράτος του λήπτη των υπηρεσιών αυτών, οπότε υπόχρεος στο φόρο είναι ο παρέχων την υπηρεσία της μεταφοράς αγαθών, όπως προκύπτει από τις συνδυασμένες διατάξεις της περίπτωσης β΄ της παραγράφου 4 και της περίπτωσης ι΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 12 του ν. 1642/86 , όπως ισχύει, καθώς και του σημείου Δ΄ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει.
ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΔΙΑΜΕΣΟΛΑΒΗΣΗΣ ΓΙΑ ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΠΑΡΕΠΟΜΕΝΩΝ ΤΗΣ ΕΝΔΟΚΟΙΝΟΤΙΚΗΣ ΜΕΤΑΦΟΡΑΣ ΑΓΑΘΩΝ
Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης ζ΄ της παραγράφου 2, περίπτωση β΄ της παραγράφου 4 και ι΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 12 του ν. 1642/86, όπως ισχύει, σε συνδυασμό και με το σημείο Ε΄ του άρθρου 28β της Οδηγίας 77/388/ΕΟΚ, όπως ισχύει, η φορολογική μεταχείριση, (τόπος φορολογίας - υπόχρεος στο φόρο κ.λπ.) των εν λόγω πράξεων είναι ανάλογη προς αυτή των υπηρεσιών των παρεπόμενων της ενδοκοινοτικής μεταφοράς αγαθών.
ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι, Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη από τους νόμους 2121/1993, 2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.
ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι, Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη από τους νόμους 2121/1993, 2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.