Δημοσιεύθηκε στις : [ 10-07-2017 ]

Υπόθεση C‑303/16 ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ Εργασίες επί ακινήτων – Έννοια – Πράξεις πωλήσεως και εγκαταστάσεως επί ακινήτων – Φωτοβολταϊκά πλαίσια – Ηλιακοί θερμοσίφωνες – Χαρακτηρισμός πράξεως ως “ενιαίας”

(Εργασίες επί ακινήτων – Έννοια – Πράξεις πωλήσεως και εγκαταστάσεως επί ακινήτων – Φωτοβολταϊκά πλαίσια – Ηλιακοί θερμοσίφωνες – Χαρακτηρισμός πράξεως ως “ενιαίας”)

Κατηγορία: Φ.Π.Α.

ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ PAOLO MENGOZZI της 29ης Ιουνίου 2017  Υπόθεση C‑303/16 Solar Electric Martinique SARL

κατά Ministre des Finances et des Comptes publics [αίτηση του Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία)για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως]

«Προδικαστική παραπομπή – Αρμοδιότητα του Δικαστηρίου – Διατάξεις του δικαίου της Ένωσης που καθίστανται εφαρμοστέες ευθέως και ανεπιφυλάκτως βάσει του εθνικού δικαίου – ΦΠΑ – Υπερπόντια διοικητικά διαμερίσματα – Εργασίες επί ακινήτων – Έννοια – Πράξεις πωλήσεως και εγκαταστάσεως επί ακινήτων – Φωτοβολταϊκά πλαίσια – Ηλιακοί θερμοσίφωνες – Χαρακτηρισμός πράξεως ως “ενιαίας”»

I.      Εισαγωγή

1.        Η υπό κρίση αίτηση προδικαστικής αποφάσεως, η οποία υποβλήθηκε από το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία), αφορά την ερμηνεία του άρθρου 5, παράγραφος 5, και του άρθρου 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση (2), όπως τροποποιήθηκε από την οδηγία 95/7/ΕΚ του Συμβουλίου, της 10ης Απριλίου 1995 (3) (στο εξής: έκτη οδηγία), καθώς και του άρθρου 14, παράγραφος 3, και του άρθρου 24, παράγραφος 1, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (4) (στο εξής: οδηγία ΦΠΑ), η οποία αντικατέστησε, από την 1η Ιανουαρίου 2007, την έκτη οδηγία.

2.        Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της εταιρίας Solar Electric Martinique SARL και του ministre des Finances et des Comptes publics (Υπουργού Οικονομικών και Δημοσίου Λογιστικού, Γαλλία) όσον αφορά υπομνήσεις της πράξεως επιβολής φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) που επιβλήθηκε στην εταιρία αυτή για την περίοδο από την 1η Ιανουαρίου 2005 έως την 31η Δεκεμβρίου 2007.

3.        Από απόψεως ουσίας, η υπό κρίση υπόθεση αφορά, κατά βάση, το ζήτημα αν η παράδοση και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων στη στέγη κτιρίου ή με σκοπό να τροφοδοτήσουν το κτίριο με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό αποτελούν ενιαία σύνθετη πράξη ή περισσότερες διακριτές πράξεις για τους σκοπούς του ΦΠΑ. Το ζήτημα αυτό ανακύπτει από το διαφορετικό καθεστώς ΦΠΑ για την παράδοση, αφενός, και την εγκατάσταση, αφετέρου, του επίμαχου εξοπλισμού. Ενώ η παράδοση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων στα γαλλικά υπερπόντια διοικητικά διαμερίσματα απολαύει ειδικού καθεστώτος φοροαπαλλαγής, η εγκατάσταση των εξοπλισμών αυτών θα μπορούσε να εμπίπτει, κατά το γαλλικό δίκαιο, στην έκφραση «εργασίες επί ακινήτων», που αναφέρεται στο άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και επαναλαμβάνεται στο άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ, εργασίες που θεωρούνται ως παροχές υπηρεσιών και υπόκεινται σε συντελεστή ΦΠΑ 8,5 %.

4.        Για την επίλυση του προβλήματος αυτού απαιτείται ωστόσο να επιλυθεί προηγουμένως το ζήτημα της αρμοδιότητας του Δικαστηρίου να απαντήσει στο ερώτημα που υποβλήθηκε από το αιτούν δικαστήριο. Συγκεκριμένα, η διαφορά της κύριας δίκης εντοπίζεται στη Μαρτινίκα, δηλαδή σε ένα από τα υπερπόντια διοικητικά διαμερίσματα της Γαλλικής Δημοκρατίας, τα οποία, δυνάμει του άρθρου 3, παράγραφος 3, της έκτης οδηγίας και του άρθρου 6, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, της οδηγίας ΦΠΑ, ρητώς αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής των εν λόγω οδηγιών.

5.        Για λόγους που θα αναφερθούν στη συνέχεια, φρονώ ότι το Δικαστήριο πρέπει να κρίνει εαυτό αναρμόδιο να απαντήσει στο ερώτημα που υποβλήθηκε από το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας).

II.    Το νομικό πλαίσιο

1.      Το δίκαιο της Ένωσης

6.        Σύμφωνα με το άρθρο 2, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, υπόκεινται στον ΦΠΑ οι παραδόσεις αγαθών και οι παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο εσωτερικό της χώρας υπό υποκειμένου στον φόρο που ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτήν.

7.        Το άρθρο 3 της έκτης οδηγίας, με τίτλο «Εδαφικότης», προβλέπει στην παράγραφο 3, ότι τα υπερπόντια διαμερίσματα της Γαλλικής Δημοκρατίας δεν περιλαμβάνονται «στο εσωτερικό» του εν λόγω κράτους μέλους και επομένως αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής της οδηγίας αυτής.

8.        Το άρθρο 5, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας ορίζει ως παράδοση αγαθού τη μεταβίβαση της εξουσίας να διαθέτει κανείς ενσώματο αγαθό ως κύριος.

9.        Το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας προβλέπει ότι τα κράτη μέλη δύνανται να θεωρούν ως παράδοση, κατά την έννοια της παραγράφου 1, την εκτέλεση ορισμένων έργων επί ακινήτων.

10.      Κατά το άρθρο 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, θεωρείται ως παροχή υπηρεσιών κάθε πράξη η οποία δεν αποτελεί παράδοση αγαθών κατά την έννοια του άρθρου 5.

11.      Το άρθρο 1, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας ΦΠΑ ορίζει ότι, σε κάθε πράξη, ο ΦΠΑ, που υπολογίζεται στην τιμή του αγαθού ή της υπηρεσίας, με τον συντελεστή που εφαρμόζεται στο αγαθό αυτό ή στην υπηρεσία αυτή, είναι απαιτητός μετά την αφαίρεση του ποσού του φόρου, ο οποίος επιβάρυνε άμεσα το κόστος των διαφόρων στοιχείων τα οποία συνθέτουν την τιμή.

12.      Σύμφωνα με το άρθρο 6, παράγραφος 1, στοιχείο γʹ, η οδηγία ΦΠΑ δεν εφαρμόζεται στα γαλλικά υπερπόντια διαμερίσματα.

13.      Το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ διατυπώνεται με τον ίδιο τρόπο όπως και το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας. Κατά το άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας ΦΠΑ, ως «παροχή υπηρεσιών» νοείται κάθε πράξη η οποία δεν αποτελεί παράδοση αγαθών.

2.      Το γαλλικό δίκαιο

14.      Δυνάμει του άρθρου 256, σημείο IV, παράγραφος 1, του code général des impôts (γενικού φορολογικού κώδικα, στο εξής: CGI), όπως ίσχυε κατά το χρόνο των επίδικων πράξεων επιβολής φόρου, «οι εργασίες επί ακινήτων […] λογίζονται ως παροχή υπηρεσιών» η οποία υπόκειται στον ΦΠΑ.

15.      Σύμφωνα με το άρθρο 266, παράγραφος 1, στοιχείο f), του ίδιου κώδικα, βάση επιβολής του φόρου αποτελεί, για τις εργασίες επί ακινήτων, το ποσό των συμβάσεων, αποδείξεων ή τιμολογίων.

16.      Το άρθρο 268bis του CGI προβλέπει ότι αν ένα πρόσωπο πραγματοποιεί ταυτόχρονα δραστηριότητες οι οποίες εμπίπτουν σε πλείονες κατηγορίες που προβλέπονται στα άρθρα του παρόντος κεφαλαίου, ο κύκλος εργασιών του καθορίζεται εφαρμόζοντας σε κάθε μία από τις κατηγορίες δραστηριοτήτων τους κανόνες οι οποίοι προβλέπονται στα εν λόγω άρθρα.

17.      Το άρθρο 295 του CGI προβλέπει τα εξής:

«1.      Απαλλάσσονται του [ΦΠΑ]:

[...]

5° Στα διοικητικά διαμερίσματα της Γουαδελούπης, της Μαρτινίκας και της Ρεϋνιόν:

a) οι εισαγωγές [...] προϊόντων των οποίων ο κατάλογος καθορίζεται με κοινές αποφάσεις του Υπουργού Εθνικής Οικονομίας και Οικονομικών και του Υπουργού [...] που είναι αρμόδιος για τα υπερπόντια διαμερίσματα·

b) οι πωλήσεις [...] των εγχωρίως παραγόμενων προϊόντων που είναι παραπλήσια των προϊόντων των οποίων η εισαγωγή στα ανωτέρω διαμερίσματα απαλλάσσεται του φόρου δυνάμει των προμνησθεισών διατάξεων· [...]».

18.      Το άρθρο 50duodecies, σημείο I, του παραρτήματος IV του CGI αναφέρει, μεταξύ των προϊόντων των οποίων η εισαγωγή στα διαμερίσματα της Γουαδελούπης, της Μαρτινίκας και της Ρεϋνιόν μπορεί να απαλλάσσεται από τον ΦΠΑ, τις «φωτοευαίσθητες διατάξεις με ημιαγωγούς, στις οποίες περιλαμβάνονται και τα φωτοβολταϊκά κύτταρα, έστω και συναρμολογημένα σε αυτοτελείς μονάδες ή παραταγμένα σε πλαίσια».

III. Η διαφορά της κύριας δίκης, το προδικαστικό ερώτημα και η ενώπιον του Δικαστηρίου διαδικασία

19.      Η Solar Electric Martinique δραστηριοποιείται κυρίως στην πώληση και εγκατάσταση εξοπλισμού σχετικού με την ηλιακή ενέργεια στο διοικητικό διαμέρισμα της Μαρτινίκας. Μεταξύ της 1ης Ιανουαρίου 2005 και της 31ης Δεκεμβρίου 2007 η εταιρία αυτή δήλωσε ως υποκείμενες στον ΦΠΑ, με συντελεστή 8,5 %, τις πράξεις εγκαταστάσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων στη στέγη κατοικιών μόνο όσον αφορά το κόστος των παροχών εγκαταστάσεως. Θεώρησε ότι η παράδοση του εξοπλισμού αυτού απαλλασσόταν από τον ΦΠΑ δυνάμει του άρθρου 295 του CGI και του άρθρου 50duodecies, σημείο I, του παραρτήματος IV του κώδικα αυτού.

20.      Κατόπιν φορολογικού ελέγχου, η φορολογική αρχή θεώρησε ότι οι πράξεις εγκαταστάσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων είχαν τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων και έπρεπε, συνεπώς, να περιλαμβάνουν το κόστος της παραδόσεως του εξοπλισμού αυτού. Η διοικητική αυτή αρχή διόρθωσε επομένως τη βάση επιβολής του φόρου για τις δραστηριότητες αυτές δυνάμει του άρθρου 266 του CGI.

21.      Στις 21 Σεπτεμβρίου 2010 η Solar Electric Martinique άσκησε ενώπιον του tribunal administratif de Fort-de-France (διοικητικού δικαστηρίου της πόλεως Fort-de-France, Γαλλία) προσφυγή με αίτημα την ακύρωση των υπομνήσεων της πράξεως επιβολής ΦΠΑ που εκδόθηκε σε βάρος της από τη φορολογική αρχή.

22.      Αφού απορρίφθηκε τόσο η προσφυγή όσο και η έφεση που επακολούθησε, η Solar Electric Martinique άσκησε αναίρεση ενώπιον του Conseil d’État (Συμβουλίου της Επικρατείας). Η εταιρία αυτή ισχυρίζεται, μεταξύ άλλων, ότι τα δικαστήρια της ουσίας υπέπεσαν σε πλάνη περί το δίκαιο κρίνοντας ότι οι εργασίες εγκαταστάσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων στις οποίες προέβη αποτελούσαν ενιαία πράξη, έχουσα τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων, μολονότι ο εξοπλισμός αυτός μπορεί να τοποθετηθεί χωρίς να προκαλέσει σοβαρές βλάβες στο ακίνητο, και μολονότι δεν τοποθετείται συνήθως ταυτόχρονα με την ανέγερση κτιρίων.

23.      Το αιτούν δικαστήριο αναφέρει ότι η πώληση και η εγκατάσταση εξοπλισμού που αναφέρονται στο άρθρο 295 του CGI και στο σημείο Ι του άρθρου 50duodecies, σημείο Ι, του παραρτήματος IV του κώδικα αυτού υπόκεινται στον ΦΠΑ μόνον όσον αφορά το κόστος των εργασιών εγκαταστάσεως, αποκλειομένου του κόστους αγοράς του εξοπλισμού, εκτός αν οι προμνησθείσες πράξεις εγκαταστάσεως έχουν τον χαρακτήρα εκτελέσεως εργασιών επί ακινήτων, περιπτώσεις στις οποίες οι πράξεις αυτές υπόκεινται στον ΦΠΑ μέχρι του ποσού της συνολικής τιμής που χρεώνεται στον πελάτη.

24.      Το δικαστήριο αυτό διευκρινίζει ότι, μολονότι το άρθρο 295 του CGI εφαρμόζεται μόνο στα υπερπόντια διαμερίσματα, δηλαδή δεν εμπίπτει στο εδαφικό πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας, ωστόσο οι διατάξεις του άρθρου 256 του κώδικα αυτού εφαρμόζονται και στη μητροπολιτική Γαλλία, με αυτές δε μεταφέρεται στο γαλλικό δίκαιο το άρθρο 5, παράγραφος 5, και το άρθρο 6, παράγραφος1, της έκτης οδηγίας, της οποίας οι διατάξεις έχουν επαναληφθεί στο άρθρο 14, παράγραφος 3, και στο άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας ΦΠΑ.

25.      Κατά το αιτούν δικαστήριο, πρέπει να επιδιώκεται η ομοιόμορφη εφαρμογή των διατάξεων των οδηγιών αυτών εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Επομένως, μολονότι η διαφορά που αυτό καλείται να τάμει αφορά πράξεις που διενεργούνται εκτός του εδαφικού πεδίου εφαρμογής των οδηγιών αυτών, ωστόσο τίθεται το ζήτημα αν η πώληση και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων επί ακινήτων με σκοπό την τροφοδότησή τους με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό αποτελούν ενιαία πράξη η οποία έχει τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων, κατά την έννοια των εν λόγω οδηγιών.

26.      Υπό τις συνθήκες αυτές, το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας) αποφάσισε να αναστείλει τη διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο το ακόλουθο προδικαστικό ερώτημα:

«Αποτελούν η πώληση και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων σε ακίνητα με σκοπό την τροφοδότησή τους με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό ενιαία πράξη η οποία έχει τον χαρακτήρα εργασιών επί ακινήτων κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 5, και του άρθρου 6, παράγραφος l, της [έκτης οδηγίας], τα οποία κατέστησαν, αντίστοιχα, άρθρο 14, παράγραφος 3, και άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας [ΦΠΑ];»

27.      Η Γαλλική Κυβέρνηση και η Ευρωπαϊκή Επιτροπή υπέβαλαν γραπτές παρατηρήσεις επί του ερωτήματος αυτού. Οι ανωτέρω ενδιαφερόμενοι, καθώς και η Solar Electric Martinique, ανέπτυξαν προφορικώς τις παρατηρήσεις τους κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση, η οποία διεξήχθη στις 9 Φεβρουαρίου 2017.

IV.    Εκτίμηση

28.      Όπως θα αναπτύξω με τις παρούσες προτάσεις μου, φρονώ ότι το Δικαστήριο είναι αναρμόδιο να απαντήσει στο ερώτημα που του υποβλήθηκε. Επομένως μόνον επικουρικώς, στην περίπτωση που το Δικαστήριο δεν δεχθεί την πρόταση αυτή, θα εξετάσω, επί της ουσίας, το ερώτημα που τέθηκε από το αιτούν δικαστήριο.

1.      Επί της αναρμοδιότητας του Δικαστηρίου να απαντήσει στο υποβληθέν ερώτημα

29.      Όπως δέχεται το αιτούν δικαστήριο και όπως τόνισα στις εισαγωγικές παρατηρήσεις μου, τα κρίσιμα για την παρούσα υπόθεση πραγματικά περιστατικά συνδέονται αποκλειστικά με τη Μαρτινίκα, δηλαδή ένα από τα υπερπόντια διοικητικά διαμερίσματα της Γαλλικής Δημοκρατίας, διαμερίσματα τα οποία ρητώς αποκλείονται από το εδαφικό πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ. Η διαφορά της κυρίας δίκης δεν εμπίπτει επομένως στο πεδίο εφαρμογής των κρίσιμων διατάξεων του δικαίου της Ένωσης.

30.      Είναι αληθές ότι το Δικαστήριο έκρινε επανειλημμένως ότι είχε δικαιοδοσία να αποφανθεί επί των αιτήσεων προδικαστικής αποφάσεως που αφορούσαν διατάξεις του δικαίου της Ένωσης σε περιπτώσεις στις οποίες τα πραγματικά περιστατικά της κύριας δίκης δεν ενέπιπταν μεν στο πεδίο εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης, αλλά οι διατάξεις του δικαίου αυτού είχαν εφαρμογή βάσει του εθνικού δικαίου, λόγω παραπομπής που γινόταν από το εθνικό δίκαιο στο περιεχόμενο των διατάξεων του δικαίου της Ένωσης (5).

31.      Στο πλαίσιο αυτό, το Δικαστήριο διευκρίνισε, με πρόσφατη νομολογία του, ότι η ερμηνεία, από μέρους του, διατάξεων του δικαίου της Ένωσης σε περιπτώσεις που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής των διατάξεων αυτών δικαιολογείται όταν το εθνικό δίκαιο προβλέπει την ευθεία και ανεπιφύλακτη εφαρμογή τους για να εξασφαλισθεί ομοιόμορφη μεταχείριση τόσο των εν λόγω περιπτώσεων όσο και εκείνων που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης (6).

32.      Προκειμένου να καθορίσει αν είναι αρμόδιο να απαντήσει στο υποβληθέν ερώτημα, το Δικαστήριο πρέπει επομένως να εξετάσει αν υπάρχουν αρκούντως σαφείς ενδείξεις οι οποίες του παρέχουν τη δυνατότητα να διαπιστώσει ότι το εθνικό δίκαιο προβλέπει τέτοια ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στο δίκαιο της Ένωσης (7).

33.      Βεβαίως, η πρόσφατη νομολογία του Δικαστηρίου κάθε άλλο παρά σταθερή είναι ως προς τις αρκούντως σαφείς ενδείξεις που πρέπει να υφίστανται. Πράγματι, το Δικαστήριο φαίνεται άλλοτε άκαμπτο, απαιτώντας οι εν λόγω ενδείξεις να προέρχονται μόνο από το αιτούν δικαστήριο, ελλείψει των οποίων κρίνει ότι δεν πρέπει να απαντήσει στο ερώτημα που του έχει υποβληθεί (8), άλλοτε περισσότερο διαλλακτικό, κρίνοντας παραδεκτές, για να κηρύξει εαυτό αρμόδιο παρά τα κενά της αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως, τις διευκρινίσεις που δίδονται από τους μετέχοντες στη διαδικασία, ιδιαίτερα από τις Κυβερνήσεις που παρεμβαίνουν, στο πλαίσιο της διαδικασίας ενώπιον του Δικαστηρίου, συμπεριλαμβανομένων των διευκρινίσεων που δίδονται κατά την επ’ ακροατηρίου συζήτηση ενώπιον του Δικαστηρίου (9).

34.      Ωστόσο, γεγονός παραμένει ότι το Δικαστήριο απαιτεί να έχει στη διάθεσή του αρκούντως σαφή στοιχεία που να αποδεικνύουν την ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή του εθνικού δικαίου στις διατάξεις ή στις αρχές του δικαίου της Ένωσης των οποίων ζητείται η ερμηνεία (10), ειδικότερα στην περίπτωση καταστάσεων που ρητώς αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής του δικαίου της Ένωσης από τον νομοθέτη της Ένωσης (11).

35.      Στην υπό κρίση υπόθεση, παρά τη διαπίστωση ότι οι πράξεις που είναι επίμαχες στη διαφορά της κύριας δίκης δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ και ότι το άρθρο 295 του CGI εφαρμόζεται μόνο στα υπερπόντια διαμερίσματα, το αιτούν δικαστήριο κρίνει ότι το άρθρο 256 του CGI, σχετικά με τις «εργασίες επί ακινήτων», μεταφέρει στο εθνικό δίκαιο τις κρίσιμες διατάξεις των εν λόγω οδηγιών και, επομένως, καθόσον το άρθρο αυτό εφαρμόζεται επίσης στη μητροπολιτική Γαλλία, πρέπει να επιδιωχθεί η ομοιόμορφη εφαρμογή των διατάξεων των οδηγιών αυτών εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

36.      Οι διευκρινίσεις αυτές δεν με πείθουν.

37.      Επισημαίνω καταρχάς ότι η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως υποβλήθηκε ακριβώς διότι υπάρχουν, όσον αφορά τα υπερπόντια διαμερίσματα στα οποία η έκτη οδηγία και η οδηγία ΦΠΑ δεν εφαρμόζονται, ειδικές διατάξεις, δηλαδή το άρθρο 295 του CGI καθώς και το άρθρο 50duodecies, σημείο Ι, του παραρτήματος IV του κώδικα αυτού, τα οποία προβλέπουν την απαλλαγή από τον ΦΠΑ της παραδόσεως φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων.

38.      Στο πλαίσιο αυτής της απαλλαγής από τον ΦΠΑ ζητεί το αιτούν δικαστήριο να διευκρινιστεί αν οι δύο ως άνω πράξεις που συνιστούν την παράδοση, αφενός, και την εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων καθώς και ηλιακών θερμοσιφώνων, αφετέρου, πρέπει να κριθούν ως διακριτές και ανεξάρτητες μεταξύ τους, περίπτωση στην οποία ο ΦΠΑ θα πρέπει να καταβληθεί μόνον όσον αφορά τις εργασίες εγκαταστάσεως, ενώ η παράδοση απαλλάσσεται. Αντιθέτως, αν οι δύο αυτές πράξεις κριθεί ότι συνιστούν ενιαία πράξη, η οποία, κατά το αιτούν δικαστήριο, χαρακτηρίζεται ως τέτοια μόνον εφόσον η πράξη εγκαταστάσεως του επίμαχου εξοπλισμού εμπίπτει στην έννοια «εργασίες επί ακινήτων», τότε η επιβολή του φόρου θα αφορά επίσης την παράδοση του εν λόγω εξοπλισμού.

39.      Είναι όμως προφανές ότι το άρθρο 295 του CGI δεν προβαίνει σε ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στις διατάξεις της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ. Πράγματι, το άρθρο αυτό προβλέπει καθεστώς ειδικής απαλλαγής για τις παραδόσεις αγαθών που πραγματοποιούνται στα υπερπόντια διαμερίσματα, τα οποία αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής των εν λόγω οδηγιών, καθεστώς το οποίο δεν προβλέπεται από τις οδηγίες αυτές.

40.      Στη συνέχεια, όσον αφορά την προβληματική που συνδέεται με την έννοια «εργασίες επί ακινήτων», πρέπει να υπομνησθεί ότι το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας, νυν άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ, παρέχει στα κράτη μέλη τη δυνατότητα να θεωρηθεί ως παράδοση αγαθών η εκτέλεση ορισμένων εργασιών επί ακινήτων.

41.      Όπως διευκρίνισε η Επιτροπή στις παρατηρήσεις της, από το άρθρο 256, σημείο IV, παράγραφος 1, του CGI προκύπτει ότι οι εργασίες επί ακινήτων θεωρούνται όχι ως παραδόσεις αγαθών αλλά ως παροχή υπηρεσιών, γεγονός που σημαίνει ότι η Γαλλική Δημοκρατία δεν έκανε χρήση της δυνατότητας που της παρέσχε το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας, και στη συνέχεια το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ, όπως επιβεβαίωσε η Γαλλική Κυβέρνηση σε απάντηση στις ερωτήσεις που τέθηκαν από το Δικαστήριο. Υπό τις συνθήκες αυτές, οπωσδήποτε δεν μπορεί να γίνει δεκτό ότι το άρθρο 256, σημείο IV, παράγραφος 1, του CGI συνιστά ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στις προμνημονευθείσες διατάξεις των εν λόγω οδηγιών.

42.      Βεβαίως, αφού η Γαλλία δεν έκανε χρήση της δυνατότητας που παρέχεται από το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας, και από το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ, οι εργασίες επί ακινήτων που αναφέρονται στο άρθρο 256, στοιχείο IV, παράγραφος 1, του CGI εμπίπτουν, a contrario και σιωπηρά, στο άρθρο 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας και στο άρθρο 24, παράγραφος 1, της οδηγίας ΦΠΑ, τα οποία αμφότερα ορίζουν, χωρίς αναφορά στην έννοια «εργασίες επί ακινήτων», ότι θεωρείται ως «παροχή υπηρεσιών», κάθε πράξη που δεν συνιστά παράδοση αγαθών (12).

43.      Ωστόσο, η a contrario και σιωπηρή αυτή αιτιολογία ουδόλως συνιστά ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή από το άρθρο 256, σημείο IV, παράγραφος 1, του CGI στις εν λόγω διατάξεις των οδηγιών αυτών. Αντιθέτως, το άρθρο 256, σημείο IV, παράγραφος 1, του CGI εκφράζει, κατά τη γνώμη μου, την άρνηση της Γαλλίας να κάνει χρήση της δυνατότητας που της παρέχει το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ τόσο στο πλαίσιο του εδαφικού πεδίου εφαρμογής των εν λόγω οδηγιών όσο και εκτός του εν λόγω πεδίου εφαρμογής.

44.      Όπως ορθώς παρατήρησε η Επιτροπή, αν η Γαλλία είχε κάνει χρήση της δυνατότητας που προβλέπεται από το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας (και από το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ) χαρακτηρίζοντας τις εργασίες επί ακινήτων ως παραδόσεις αγαθών, δεν θα ετίθετο το προδικαστικό ερώτημα, καθώς, δυνάμει του ειδικού καθεστώτος που εφαρμόζεται στα υπερπόντια διαμερίσματα βάσει του άρθρου 295 του CGI, η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων, η οποία χαρακτηρίζεται ως εργασία επί ακινήτων από το αιτούν δικαστήριο, θα απαλλασσόταν, καθαυτή, όπως και η παράδοση και η εισαγωγή του εξοπλισμού αυτού στα εν λόγω διαμερίσματα.

45.      Τελικώς, το υποβληθέν προδικαστικό ερώτημα είναι το αποτέλεσμα συνδυασμού, αφενός, της αρνήσεως της Γαλλίας να κάνει χρήση της επιλογής που προβλέπεται από το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας (και από το άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ) και, αφετέρου, της φοροαπαλλαγής υπέρ των γαλλικών υπερπόντιων διαμερισμάτων, η οποία προβλέπεται από το γαλλικό δίκαιο μόνο για τον λόγο ότι τα διαμερίσματα αυτά ρητώς αποκλείονται καθαυτά από το πεδίο εφαρμογής των εν λόγω οδηγιών (13).

46.      Εκ των ανωτέρω συνάγεται ότι το Δικαστήριο δεν διαθέτει προφανώς στοιχεία που να του παρέχουν τη δυνατότητα να διαπιστώσει ότι το γαλλικό δίκαιο προβαίνει σε ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στις διατάξεις της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ των οποίων η ερμηνεία ζητείται από το αιτούν δικαστήριο.

47.      Το συμπέρασμα αυτό δεν ανατρέπεται από το επιχείρημα, που εκτίθεται από το αιτούν δικαστήριο, σύμφωνα με το οποίο υπάρχει λόγος να δοθεί ομοιόμορφη ερμηνεία στην έκφραση «εργασίες επί ακινήτων» η οποία αναφέρεται στο άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και στο άρθρο 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ.

48.      Πράγματι, ακόμα και αν υποτεθεί ότι η ερμηνεία της εκφράσεως αυτής είναι πράγματι ουσιώδης προκειμένου να επιλυθεί η διαφορά της κύριας δίκης (14), όπως διευκρίνισε το Δικαστήριο στην απόφαση της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638, σκέψη 55), όταν ο νομοθέτης της Ένωσης αναφέρει μονοσήμαντα ότι η πράξη που εξέδωσε δεν εφαρμόζεται σε συγκεκριμένο τομέα, παραιτείται, τουλάχιστον μέχρι την έκδοση νέων ενδεχόμενων κανόνων της Ένωσης, από τον σκοπό της ομοιόμορφης ερμηνείας και εφαρμογής των κανόνων δικαίου σ’ αυτόν τον αποκλειόμενο τομέα.

49.      Αυτό που ίσχυε στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638, σκέψη 55), που αφορούσε ρητή περίπτωση αποκλεισμού από το καθ’ ύλην πεδίο εφαρμογής οδηγίας, ίσχυε εξίσου, κατά τη γνώμη μου, και στην περίπτωση ρητού αποκλεισμού από το κατά τόπο πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ.

50.      Μολονότι μπορεί να φανεί σχετικά αυστηρό σε σχέση με το πνεύμα συνεργασίας που διαπνέει τη διαδικασία που προβλέπεται από το άρθρο 267 ΣΛΕΕ, η νομολογία αυτή βασίζεται κατ’ ουσίαν στην τήρηση των αρμοδιοτήτων του νομοθέτη και των δικαστηρίων της Ένωσης. Το γεγονός ότι ο ΦΠΑ εφαρμόζεται στα γαλλικά υπερπόντια διαμερίσματα ουδόλως σημαίνει ότι το Δικαστήριο έχει την αρμοδιότητα, απλώς και μόνο βάσει της, ειλικρινούς έστω, επιθυμίας ενός εθνικού δικαστηρίου, να ερμηνεύσει τις έννοιες του δικαίου της Ένωσης που περιέχονται στην έκτη οδηγία και στην οδηγία ΦΠΑ σε κατάσταση όπου ο νομοθέτης της Ένωσης ρητώς απέκλεισε από το πεδίο εφαρμογής των εν λόγω οδηγιών τα διαμερίσματα αυτά και όπου, επιπλέον, κανένα στοιχείο δεν παρέχει τη δυνατότητα στο Δικαστήριο να βεβαιωθεί ότι το γαλλικό δίκαιο προβαίνει σε ευθεία και ανεπιφύλακτη παραπομπή στις διατάξεις των νομοθετικών αυτών κειμένων των οποίων η ερμηνεία ζητείται από το αιτούν δικαστήριο. Αν το Δικαστήριο έπρεπε να απαντά σε κάθε προδικαστικό ερώτημα που αφορά στον ΦΠΑ για τον λόγο ότι ο φόρος αυτός εφαρμόζεται στα γαλλικά υπερπόντια διαμερίσματα, τούτο θα ερχόταν σε αντίθεση προς τη ρητή επιλογή του νομοθέτη της Ένωσης να αποκλείσει τα διαμερίσματα αυτά από το πεδίο εφαρμογής του κοινού συστήματος ΦΠΑ που έχει θεσπιστεί από την έκτη οδηγία και την οδηγία ΦΠΑ.

51.      Το γεγονός ότι η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως προέρχεται από δικαστήριο τελευταίου βαθμού ουδόλως μεταβάλλει την ανάλυση αυτή. Το Δικαστήριο, πράγματι, αρνήθηκε να απαντήσει στα ερωτήματα που υποβλήθηκαν από δικαστήρια των οποίων οι αποφάσεις δεν υπόκεινταν σε ένδικο βοήθημα εθνικού δικαίου, κατ’ εφαρμογήν της νομολογίας που άρχισε να διαμορφώνεται με τις αποφάσεις της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala (C‑482/10, EU:C:2011:868), και της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638) (15).

52.      Υπό τις συνθήκες αυτές προτείνω στο Δικαστήριο να κρίνει εαυτό αναρμόδιο να απαντήσει στο προδικαστικό ερώτημα που υποβλήθηκε από το αιτούν δικαστήριο.

53.      Συνεπώς, όπως ήδη έχω διευκρινίσει, θα εξετάσω το υποβληθέν ερώτημα μόνον επικουρικώς.

2.      Επικουρικώς, επί της υπάρξεως ενιαίας πράξεως (που έχει τον χαρακτήρα «εργασιών επί ακινήτων») ή περισσότερων διακριτών πράξεων.

54.      Όπως ήδη τόνισα, το αιτούν δικαστήριο διερωτάται, κατ’ ουσίαν, αν οι πράξεις προμήθειας φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων, αφενός, και εγκαταστάσεως του εξοπλισμού αυτού στη στέγη κτιρίου ή με σκοπό την τροφοδότησή του με ηλεκτρικό ρεύμα ή με ζεστό νερό, αφετέρου, συνιστούν ενιαία σύνθετη πράξη που αποτελείται από διάφορα στοιχεία ή αν οι πράξεις αυτές πρέπει να θεωρηθούν ως εντελώς διακριτές.

55.      Από τη δικογραφία προκύπτει ότι, σύμφωνα με τη νομολογία του Conseil d’État (Συμβουλίου της Επικρατείας) (16), ο ενιαίος χαρακτήρας των πράξεων δεν μπορεί να γίνει δεκτός παρά μόνον αν η εγκατάσταση του επίμαχου εξοπλισμού χαρακτηριστεί ως εργασία επί ακινήτων, δηλαδή συμβάλλει άμεσα στην ανέγερση κτιρίου.

56.      Σχετικά με τον ενιαίο ή διακριτό χαρακτήρα των επίμαχων πράξεων, πρέπει να υπομνησθεί ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου τόσο υπό την ισχύ της έκτης οδηγίας όσο και υπό την ισχύ της οδηγίας ΦΠΑ, για τους σκοπούς του ΦΠΑ, κάθε πράξη πρέπει κανονικά να θεωρείται ως διακριτή και ανεξάρτητη (17).

57.      Ο βασικός αυτός κανόνας έχει δύο εξαιρέσεις.

58.      Πρώτον, ενιαία παροχή υφίσταται όταν δύο ή περισσότερα στοιχεία ή πράξεις προερχόμενα από τον υποκείμενο στον φόρο συνδέονται τόσο στενά μεταξύ τους ώστε αντικειμενικά να αποτελούν μία αδιάσπαστη οικονομική παροχή, της οποίας η διαίρεση θα μπορούσε να γίνει μόνο με τεχνητό τρόπο (18).

59.      Δεύτερον, ενιαία πράξη υφίσταται επίσης όταν μια παροχή είναι η κύρια, ενώ η άλλη ή οι άλλες συνιστούν μία ή περισσότερες παρεπόμενες παροχές υπαγόμενες στην ίδια φορολογική μεταχείριση με την κύρια παροχή. Ειδικότερα, μια παροχή πρέπει να θεωρείται ως παρεπόμενη άλλης κύριας παροχής οσάκις δεν συνιστά αφ’ εαυτής σκοπό για τους πελάτες, αλλά το μέσο για να τους παρασχεθεί υπό τις καλύτερες συνθήκες η κύρια υπηρεσία εκ μέρους του παρέχοντος τις σχετικές υπηρεσίες (19).

60.      Από τη νομολογία του Δικαστηρίου προκύπτει επίσης ότι, προκειμένου να κριθεί αν οι παρεχόμενες υπηρεσίες συνιστούν ενιαία παροχή για τους σκοπούς του ΦΠΑ, πρέπει να αναζητηθούν τα χαρακτηριστικά στοιχεία της οικείας πράξεως (20), με την προϋπόθεση ότι, στο πλαίσιο της συνεργασίας την οποία καθιερώνει το άρθρο 267 ΣΛΕΕ, στα εθνικά δικαστήρια απόκειται να κρίνουν αν ο υποκείμενος στον φόρο παρέχει σε μια συγκεκριμένη περίπτωση μία ή περισσότερες υπηρεσίες και να διατυπώσουν συναφώς οποιαδήποτε οριστική εκτίμηση, στο Δικαστήριο όμως απόκειται να παράσχει στα εν λόγω δικαστήρια όλα τα στοιχεία ερμηνείας που αφορούν το δίκαιο της Ένωσης και τα οποία μπορούν να είναι χρήσιμα για την εκδίκαση της υποθέσεως της οποίας έχουν επιληφθεί (21).

61.      Στην υπό κρίση υπόθεση, παρά τις περιορισμένες πληροφορίες που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο, δεν αμφισβητείται ότι οι συμβάσεις της Solar Electric Martinique με τους πελάτες της αφορούν τόσο την παράδοση ενσώματων αγαθών όσο και την εγκατάστασή τους προς τον σκοπό της παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας ή της προμήθειας ζεστού νερού είτε προς εξυπηρέτηση του κτιρίου επί του οποίου εγκαθίσταται αυτός ο εξοπλισμός είτε για μεταπώληση (22).

62.      Η διαπίστωση αυτή οδηγεί τη Γαλλική Κυβέρνηση, λαμβάνοντας ως αφετηρία την απόφαση της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195), να χαρακτηρίσει τις δύο πράξεις ως σύνθετη ενιαία παροχή. Πράγματι, κατά την Κυβέρνηση αυτή, όπως και στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η ως άνω απόφαση Aktiebolaget NN, η εγκατάσταση του παραδοθέντος εξοπλισμού φαίνεται αναγκαία για την υλοποίηση του αντικειμένου των συμβάσεων που έχουν συναφθεί από την Solar Electric Martinique, καθώς μόνη η παράδοση των φωτοβολταϊκών πλαισίων και των ηλιακών θερμοσιφώνων δεν καθιστά δυνατή τη χρήση τους.

63.      Έχω την εντύπωση ότι η ερμηνεία της αποφάσεως της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195) στην οποία προβαίνει η Γαλλική Κυβέρνηση είναι κάπως απλουστευτική.

64.      Υπενθυμίζω ότι, στην υπόθεση αυτή, το Δικαστήριο είχε μεταξύ άλλων ερωτηθεί αν η προμήθεια και η τοποθέτηση υποβρυχίου καλωδίου οπτικών ινών έπρεπε να θεωρηθούν ότι συνιστούν ενιαία πράξη για τους σκοπούς του ΦΠΑ, γεγονός το οποίο, άλλωστε, υποστήριζαν το εθνικό δικαστήριο και το σύνολο των διαδίκων που κατέθεσαν παρατηρήσεις. Το Δικαστήριο συμφώνησε με τη θέση που υποστηρίχθηκε από το δικαστήριο αυτό και τους διαδίκους, διευκρινίζοντας, στις σκέψεις 24 και 25 της αποφάσεώς του, ότι η επίμαχη σύμβαση είχε ως αντικείμενο τη μεταβίβαση, μετά την ολοκλήρωση της τοποθετήσεως και την πραγματοποίηση δοκιμών, ενός καλωδίου σε λειτουργική κατάσταση, γεγονός που οδηγούσε στη διαπίστωση ότι όλα τα στοιχεία που συνθέτουν την επίμαχη στην κύρια δίκη πράξη είναι αναγκαία για την πραγματοποίησή της και ότι συνδέονται στενά μεταξύ τους. Η διευκρίνιση αυτή, η οποία επαναλήφθηκε στη σκέψη 33 της αποφάσεως και είναι αποφασιστική κατά τη γνώμη μου, σχετικά με τη στιγμή κατά την οποία λαμβάνει χώρα η μεταβίβαση της ιδιοκτησίας του καλωδίου, δηλαδή ανάλογα με το αν η μεταβίβαση αυτή πραγματοποιείται πριν ή μετά την τοποθέτηση του καλωδίου αυτού και την πραγματοποίηση δοκιμών, απηχεί αναμφίβολα τις προτάσεις του γενικού εισαγγελέα P. Léger στην υπόθεση Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2006:575). Ο γενικός εισαγγελέας P. Léger πράγματι επισήμανε, στο σημείο 45 των προτάσεών του, ότι, λαμβανομένου υπόψη ότι η μεταβίβαση της εξουσίας διαθέσεως του καλωδίου θα πρέπει να γίνει μόνο μετά την ολοκλήρωση της τοποθετήσεως και των δοκιμών λειτουργίας, δεν θα ήταν σύμφωνο με την οικονομική πραγματικότητα να θεωρηθεί ότι ο κύριος του έργου, πρώτα απέκτησε την κυριότητα του υποβρυχίου καλωδίου οπτικών ινών και κατόπιν δέχθηκε την παροχή υπηρεσιών για την τοποθέτησή του.

65.      Αντιθέτως προς όσα υποστηρίζει η Γαλλική Κυβέρνηση, δεν μπορεί επομένως να συναχθεί από την απόφαση της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195) ότι η παράδοση ενσώματου αγαθού και η συνακόλουθη εγκατάστασή του από τον ίδιο τον υποκείμενο στον φόρο συνιστούν ενιαία σύνθετη πράξη για τους σκοπούς του ΦΠΑ, απλώς και μόνον επειδή η εγκατάσταση είναι αναγκαία για να διασφαλιστεί η λειτουργία του εν λόγω ενσώματου αγαθού. Μολονότι οι εργασίες εγκαταστάσεως είναι πάντοτε αναγκαίες, το Δικαστήριο κατέληξε στην ύπαρξη ενιαίας σύνθετης πράξεως μόνο λόγω του γεγονότος ότι η παράδοση του καλωδίου, δηλαδή η μεταβίβαση της κυριότητας του αγαθού αυτού, ελάμβανε χώρα μόνο κατόπιν της εγκαταστάσεως.

66.      Από τα παραπάνω συνάγεται ότι, προτού χαρακτηριστούν η παράδοση και η εγκατάσταση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων ως στοιχεία σύνθετης ενιαίας πράξεως για τους σκοπούς του ΦΠΑ, το αιτούν δικαστήριο θα πρέπει, κατά τη γνώμη μου, πριν απ’ όλα να εξακριβώσει το χρονικό σημείο από το οποίο πραγματοποιείται η μεταβίβαση της κυριότητας υπέρ των πελατών της εταιρίας Solar Electric Martinique, δηλαδή πριν ή μετά την εγκατάσταση και τη θέση σε λειτουργία του εξοπλισμού αυτού.

67.      Αν η μεταβίβαση της κυριότητας των φωτοβολταϊκών πλαισίων και των ηλιακών θερμοσιφώνων πραγματοποιείται μετά την εγκατάσταση και τη θέση τους σε λειτουργία, εκτιμώ ότι, όπως και στην περίπτωση που αφορούσε η απόφαση Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195), θα μπορούσε να διαπιστωθεί η ύπαρξη ενιαίας σύνθετης πράξεως.

68.      Στην αντίθετη περίπτωση, οι πράξεις θα πρέπει, κατά τη γνώμη μου, να θεωρούνται ανεξάρτητες η μία της άλλης, σε κάθε δε πράξη θα πρέπει να εφαρμόζονται οι οικείοι γι’ αυτήν κανόνες του ΦΠΑ: η μεν παράδοση φωτοβολταϊκών πλαισίων και ηλιακών θερμοσιφώνων θα πρέπει να απαλλάσσεται από τον ΦΠΑ, ενώ η εγκατάσταση του εξοπλισμού αυτού θα πρέπει να υπόκειται στον ΦΠΑ.

69.      Καθόσον δεν προκύπτει από την απόφαση περί παραπομπής ότι πραγματοποιήθηκε ένας τέτοιος έλεγχος, απόκειται στο αιτούν δικαστήριο να εκτιμήσει σε ποια από τις δύο ως άνω περιπτώσεις υπάγεται η υπόθεση της κύριας δίκης.

70.      Η περίπτωση που αναφέρεται στο σημείο 67 ανωτέρω, κατά την οποία οι δύο πράξεις θα μπορούσαν να θεωρηθούν ως στοιχεία ενιαίας σύνθετης πράξεως και η οποία φαίνεται να προτιμάται από το αιτούν δικαστήριο ενόψει της διατυπώσεως του ερωτήματός του, δεν τίθεται εν αμφιβόλω από το γεγονός ότι οι δύο αυτές πράξεις μπορούν, υπό άλλες συνθήκες, να πραγματοποιηθούν από διαφορετικούς υποκείμενους στον φόρο.

71.      Πράγματι, αφενός, και γενικώς, η δυνατότητα να παρασχεθούν, υπό άλλες περιστάσεις, μεμονωμένα τα στοιχεία ενιαίας παροχής, είναι εγγενής στην έννοια της ενιαίας σύνθετης πράξεως (23).

72.      Αφετέρου, αν ένας πελάτης επιλέξει να απευθυνθεί σε δύο διαφορετικούς υποκείμενους στον φόρο, αντιστοίχως, για την παροχή και για την εγκατάσταση του επίμαχου εξοπλισμού στην υπόθεση της κύριας δίκης, η μεταβίβαση της κυριότητας του εξοπλισμού αυτού υπέρ του πελάτη θα έχει ήδη γίνει σε συνέχεια της πρώτης πράξεως, η δε εγκατάσταση επομένως πραγματοποιείται επί εξοπλισμού που ανήκει όχι στον υποκείμενο στον φόρο που τον παρέδωσε αλλά στον πελάτη αυτού.

73.      Ωστόσο, ο χαρακτηρισμός των δύο πράξεων ως στοιχείων ενιαίας σύνθετης πράξεως δεν σημαίνει, αντίθετα προς ό,τι φαίνεται να υποθέτει το αιτούν δικαστήριο, ότι η πράξη αυτή έχει τον χαρακτήρα «παροχής υπηρεσιών», εν προκειμένω «εργασιών επί ακινήτων», αντί για «παράδοση αγαθών», κατά την έννοια της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ.

74.      Πράγματι, για να κριθεί αν μια ενιαία σύνθετη πράξη πρέπει να χαρακτηριστεί ως «παράδοση αγαθών» ή ως «παροχή υπηρεσιών», πρέπει να εντοπιστούν τα προέχοντα στοιχεία (24).

75.      Κατά τη νομολογία, το προέχον στοιχείο πρέπει να καθορίζεται με βάση την πρόσληψη του μέσου καταναλωτή και λαμβάνοντας υπόψη, στο πλαίσιο συνολικής εκτιμήσεως, την ποιοτική και όχι απλώς ποσοτική σημασία των στοιχείων που προσιδιάζουν σε παροχή υπηρεσιών σε σύγκριση με τα στοιχεία που χαρακτηρίζουν την παράδοση αγαθών (25). Πρόκειται επομένως για περίπλοκη αξιολόγηση η οποία πρέπει κατ’ αρχήν να βασίζεται σε κατά περίπτωση ανάλυση (26).

76.      Στο πλαίσιο της κατανομής αρμοδιοτήτων μεταξύ του Δικαστηρίου και των εθνικών δικαστηρίων η οποία προβλέπεται από το άρθρο 267 ΣΛΕΕ, απόκειται προφανώς στο αιτούν δικαστήριο να προβεί σε μια τέτοια εκτίμηση.

77.      Τούτο δοθέντος, φρονώ ότι κάποιες χρήσιμες πληροφορίες μπορούν να αντληθούν από την απόφαση Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195).

78.      Μετά την εξέταση των στοιχείων που του είχαν υποβληθεί από το εθνικό δικαστήριο, το Δικαστήριο έκρινε στη σκέψη 40 της αποφάσεως αυτής ότι η σύνθετη πράξη, η οποία αφορούσε την παράδοση και την τοποθέτηση καλωδίων οπτικών ινών, έπρεπε να θεωρηθεί ως «παράδοση αγαθών», κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, δεδομένου ότι το καλώδιο είχε μεταβιβαστεί στον πελάτη, ότι η τιμή του καλωδίου αντιπροσώπευε σαφώς το μεγαλύτερο μέρος του συνολικού κόστους της εν λόγω πράξεως και ότι οι υπηρεσίες του προμηθευτή περιορίζονταν στην τοποθέτηση του καλωδίου, χωρίς να μεταβάλλουν τη φύση του και χωρίς να το προσαρμόσουν στις ειδικές ανάγκες του πελάτη.

79.      Είναι ενδιαφέρον να επισημανθεί ότι το Δικαστήριο δέχθηκε τον χαρακτηρισμό «παράδοση αγαθών» της εν λόγω σύνθετης πράξεως, όχι μόνο παρά το γεγονός ότι η τοποθέτηση του καλωδίου απαιτούσε την εφαρμογή περίπλοκων τεχνικών διαδικασιών και επέβαλλε τη χρησιμοποίηση ειδικού εξοπλισμού, καθώς και αναγκαίας ειδικής τεχνογνωσίας (27), αλλά επίσης παρά το γεγονός ότι το καλώδιο, ως κινητό, έπρεπε να ενσωματωθεί στο έδαφος, πράγμα που θα μπορούσε a priori να δημιουργήσει την εντύπωση ότι η πράξη μπορούσε περισσότερο να εμπίπτει στην έννοια «εργασίες επί ακινήτων» και επομένως, καταρχήν, να χαρακτηριστεί ως «παροχή υπηρεσιών», κατά την έννοια του άρθρου 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας (28).

80.      Πράγματι, το Δικαστήριο έκρινε ότι, όταν δυνάμει της έκτης οδηγίας πραγματοποιείται εγκατάσταση κινητού χωρίς η πράξη να απολέσει τον χαρακτηρισμό της ως «παραδόσεως αγαθών», το γεγονός ότι η εγκατάσταση έχει ως χαρακτηριστικό την ενσωμάτωση ενός κινητού στο έδαφος δεν πρέπει να έχει ως συνέπεια ότι η πράξη αναγκαίως περιλαμβάνεται στις «εργασίες επί ακινήτων» κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας (29) και επομένως, καταρχήν, χαρακτηρίζεται ως «παροχή υπηρεσιών».

81.      Επί του τελευταίου αυτού σημείου, η συλλογιστική του Δικαστηρίου επιρρωννύεται, κατά τη γνώμη μου, από την παρατήρηση του γενικού εισαγγελέα P. Léger στο σημείο 52 των προτάσεών του στην υπόθεση Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2006:575), κατά την οποία το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας δεν επανέλαβε το κείμενο του άρθρου 5, παράγραφος 2, στοιχείο εʹ, της δεύτερης οδηγίας 67/228/ΕΟΚ του Συμβουλίου (30), κατά το οποίο η ενσωμάτωση κινητού σε ακίνητο εξομοιώνεται με εργασία επί ακινήτου.

82.      Στην υπό κρίση υπόθεση, το αιτούν δικαστήριο δεν παρέσχε σχεδόν καμία πληροφορία σχετικά με τον επίμαχο εξοπλισμό καθώς και τον τρόπο εγκαταστάσεώς του, ενώ, όπως ορθώς επισήμανε η Επιτροπή, σχετικά με τα φωτοβολταϊκά πλαίσια, υπάρχει μια αρκετά μεγάλη ποικιλία καταστάσεων όσον αφορά τον τύπο του μοντέλου, του μεγέθους και του βάρους καθώς και των τρόπων εγκαταστάσεώς τους, οι οποίες ξεκινούν από την ενσωμάτωση στη στέγη του κτιρίου, την απλή τοποθέτηση σε ράγες ή σε πλαίσιο (μέθοδος «υπερθέσεως»), μέχρι και την εγκατάσταση απλώς στο έδαφος. Εξάλλου, η ηλεκτρική ενέργεια που παράγεται από τον εξοπλισμό αυτόν μπορεί τόσο να πωληθεί στον πάροχο του δικτύου μεταφοράς ηλεκτρικής ενέργειας όσο και να τροφοδοτεί το κτίριο στο οποίο έχει εγκατασταθεί, είτε να διατίθεται και για τις δύο χρήσεις. Επιπλέον, όπως επίσης παρατήρησε η Επιτροπή, πρόκειται για έναν αναπτυσσόμενο τομέα όπου η τεχνολογία εξελίσσεται ραγδαία.

83.      Απαντώντας σε ερωτήσεις που τέθηκαν από το Δικαστήριο, η Solar Electric Martinique διευκρίνισε ότι τα επίμαχα στην υπόθεση της κύριας δίκης φωτοβολταϊκά πλαίσια είχαν διαφορετικά βάρη, που ποίκιλλαν μεταξύ 9 έως 19 kg σύμφωνα με τα μοντέλα, και μετρίου μεγέθους. Εγκαταστάθηκαν με τη μέθοδο της υπερθέσεως στη στέγη, δηλαδή χωρίς ενσωμάτωση σ’ αυτήν και επομένως χωρίς τροποποίηση ή αποσυναρμολόγηση των στοιχείων που συνθέτουν τη στέγη. Η μέθοδος αυτή εγκαταστάσεως δεν απαιτεί ιδιαίτερες τεχνικές γνώσεις ή τεχνογνωσία και έχει χαμηλό κόστος. Τα πλαίσια μπορούν να τοποθετηθούν και, ενδεχομένως, να αποσυναρμολογηθούν εύκολα και γρήγορα.

84.      Ενόψει των στοιχείων επί των οποίων βασίστηκε το Δικαστήριο στην απόφαση της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195, σκέψη 40), για να κρίνει ότι η προμήθεια καλωδίων οπτικών ινών συνιστούσε την πράξη με προέχοντα χαρακτήρα η οποία είχε ως συνέπεια η επίμαχη στην υπόθεση αυτή σύνθετη πράξη να πρέπει να χαρακτηριστεί «παράδοση αγαθών», έχω την εντύπωση ότι τα χαρακτηριστικά τα οποία τονίζει η Solar Electric Martinique, υπό την επιφύλαξη της εξακριβώσεως από το αιτούν δικαστήριο, θα πρέπει να οδηγήσουν στο ίδιο συμπέρασμα. Πράγματι, η εγκατάσταση με υπέρθεση των φωτοβολταϊκών πλαισίων ουδόλως φαίνεται ότι συνιστά σαφώς το προέχον μέρος του συνολικού κόστους της ενιαίας σύνθετης πράξεως, οι δε υπηρεσίες του προμηθευτή όπως φαίνεται περιορίζονται στην εγκατάσταση των πλαισίων αυτών χωρίς να αλλοιώνουν τη φύση τους και χωρίς να τις προσαρμόζουν στις ειδικές ανάγκες των πελατών. Επιπλέον, η εγκατάσταση των φωτοβολταϊκών πλαισίων είναι σχετικά γρήγορη και τεχνικά εύκολη, σε αντίθεση με την τοποθέτηση του καλωδίου οπτικών ινών στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195), πράγμα που πιστεύω ότι δικαιολογεί, κατά μείζονα λόγο, την αποδοχή της θέσεως ότι η παράδοση των αγαθών αυτών συνιστά το προέχον στοιχείο της σύνθετης ενιαίας πράξεως.

85.      Δεν φαίνεται ότι πρέπει να γίνει δεκτή μια διαφορετική εκτίμηση σε σχέση με την προμήθεια και την εγκατάσταση ηλιακών θερμοσιφώνων.

86.      Αν η περίπτωση που έγινε δεκτή στο σημείο 67 ανωτέρω επιβεβαιωθεί από το αιτούν δικαστήριο και αν το δικαστήριο αυτό διαπιστώσει επίσης ότι οι πράξεις της Solar Electric Martinique έχουν τα περιγραφόμενα στο σημείο 84 των παρουσών προτάσεων χαρακτηριστικά, το φορολογικό καθεστώς της παραδόσεως των αγαθών θα πρέπει τότε να εφαρμοστεί στο σύνολο της ενιαίας σύνθετης πράξεως. Συνεπώς, η πράξη αυτή θα πρέπει να απαλλαγεί από τον ΦΠΑ, κατ’ εφαρμογήν του ειδικού καθεστώτος που εφαρμόζεται στα υπερπόντια διαμερίσματα δυνάμει του άρθρου 295 του CGI.

87.      Προσθέτω ότι, αντιθέτως προς ό,τι υποστήριξε η Γαλλική Κυβέρνηση ενώπιον του Δικαστηρίου, ο προορισμός της ηλεκτρικής ενέργειας και του ζεστού νερού που παράγονται από εξοπλισμό όπως αυτόν που προμήθευσε και εγκατέστησε η Solar Electric Martinique δεν πιστεύω ότι συνδέεται άμεσα με τους σκοπούς του χαρακτηρισμού της ενιαίας σύνθετης πράξεως ως «παραδόσεως αγαθών» ή ως «παροχής υπηρεσιών» όσον αφορά τον ΦΠΑ. Πράγματι, όπως ανέδειξε η συζήτηση ενώπιον του Δικαστηρίου, αν γίνει δεκτό ένα τέτοιο κριτήριο, ειδικότερα όσον αφορά τα φωτοβολταϊκά πλαίσια, θα συνεπαγόταν σημαντική ανασφάλεια δικαίου τόσο για τους οικονομικούς φορείς όσο και για τους πελάτες τους, μεταξύ άλλων όταν ο προορισμός της παραγόμενης ηλεκτρικής ενέργειας είναι μικτός ή αν τροποποιηθεί κατά τη διάρκεια της συμβάσεως. Αυτό που κατά τη γνώμη μου βαρύνει στη συνολική εκτίμηση της σύνθετης ενιαίας πράξεως και θα μπορούσε να μεταβάλει την ανάλυση του κριτηρίου του προέχοντος χαρακτήρα είναι περισσότερο η ποιοτική σημασία της εγκαταστάσεως σε σύγκριση με την προμήθεια του εξοπλισμού, ειδικότερα το κόστος της πρώτης σε σύγκριση με τη δεύτερη, περιλαμβανομένης της μεθόδου της εγκαταστάσεως που επιλέγεται, καθώς και της προσαρμογής του εξοπλισμού αυτού στις ιδιαίτερες ανάγκες των πελατών (31).

88.      Κατόπιν των ανωτέρω, είναι προφανές ότι δεν είναι αναγκαία η ερμηνεία της εκφράσεως «εργασίες επί ακινήτων», κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και του άρθρου 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ.

89.      Η διαπίστωση αυτή δικαιολογεί ακόμη περισσότερο την κύρια πρότασή μου, σύμφωνα με την οποία δεν πρέπει να δοθεί απάντηση στο προδικαστικό ερώτημα που υποβλήθηκε από το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας).

90.      Εάν το Δικαστήριο ωστόσο κρίνει ότι πρέπει να ερμηνεύσει την έκφραση «εργασίες επί ακινήτων», κατά την έννοια του άρθρου 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και του άρθρου 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ, θα πρέπει, κατά τη γνώμη μου, να υπομνησθεί καταρχάς ότι, δοθέντος ότι δεν περιέχεται ορισμός για την έκφραση αυτή στα εν λόγω άρθρα, ο προσδιορισμός της έννοιάς της και του περιεχομένου της θα πρέπει να γίνει λαμβάνοντας υπόψη το γενικό πλαίσιο εντός του οποίου η έκφραση χρησιμοποιείται και σύμφωνα με το συνηθισμένο της νόημα στην καθημερινή γλώσσα (32).

91.      Στην καθημερινή γλώσσα, η έκφραση αυτή καλύπτει το σύνολο των εργασιών που αφορούν ένα ακίνητο, όπως τις εργασίες κατασκευής, κατεδαφίσεως, αλλαγής διαρρυθμίσεως, ανακαινίσεως ή αποκαταστάσεως κτιρίου.

92.      Για το ζήτημα αν η εγκατάσταση ενός κινητού σε ακίνητο πρέπει να περιλαμβάνεται στην έννοια «εργασίες επί ακινήτων» πρέπει, κατά τη γνώμη μου να συνεκτιμηθεί το γεγονός ότι το Συμβούλιο, τόσο κατά την έκδοση της έκτης οδηγίας, όσο, και αργότερα, κατά την έκδοση της οδηγίας ΦΠΑ, δεν δέχθηκε την αρχική πρόταση της Επιτροπής, που υποβλήθηκε στις 29 Ιουνίου 1973 (33), σύμφωνα με την οποία η ενσωμάτωση κινητού σε ακίνητο, στην οποία, ειδικότερα, περιλαμβάνονται όλες οι εργασίες εγκαταστάσεως, έπρεπε να θεωρηθεί ότι ανήκει στις «εργασίες επί ακινήτων».

93.      Βέβαια, σύμφωνα με την οδηγία ΦΠΑ, ο εκτελεστικός κανονισμός (ΕΕ) 1042/2013 του Συμβουλίου της 7ης Οκτωβρίου 2013 για την τροποποίηση του εκτελεστικού κανονισμού (ΕΕ) 282/2011 όσον αφορά τον τόπο παροχής υπηρεσιών (34), προβλέπει την εισαγωγή ενός άρθρου 13β στο κείμενο του τελευταίου αυτού κανονισμού, το οποίο ορίζει ότι, για την εφαρμογή της οδηγίας ΦΠΑ, ως «ακίνητο» θεωρείται «κάθε στοιχείο που έχει εγκατασταθεί και αποτελεί αναπόσπαστο μέρος ενός κτιρίου ή μιας κατασκευής χωρίς το οποίο το κτίριο ή η κατασκευή είναι ελλιπή, όπως πόρτες, παράθυρα, στέγες, κλιμακοστάσια και ανελκυστήρες».

94.      Ωστόσο, αν υποτεθεί ότι ο ορισμός αυτός σημαίνει ότι η έκφραση «εργασίες επί ακινήτων», κατά την έννοια του άρθρου 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ, περιλαμβάνει εφεξής την εγκατάσταση του στοιχείου το οποίο αναφέρεται στο άρθρο 13β του κανονισμού (ΕΕ) 282/2011 του Συμβουλίου, της 15ης Μαρτίου 2011, για τη θέσπιση μέτρων εφαρμογής της οδηγίας 2006/112/ΕΚ σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (35), όπως τροποποιήθηκε, πρέπει να επισημανθεί ότι το τελευταίο αυτό άρθρο άρχισε να ισχύει, κατά το άρθρο 3 του κανονισμού 1042/2013, μόλις την 1η Ιανουαρίου 2017. Συνεπώς, εκτός από το γεγονός ότι το νομοθέτημα αυτό δεν εφαρμόζεται στα υπερπόντια διαμερίσματα, δεν εφαρμοζόταν, εν πάση περιπτώσει, κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης.

95.      Καταλήγω στο συμπέρασμα ότι, κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της κύριας δίκης, από καμία ένδειξη αντλούμενη από το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας και του άρθρου 14, παράγραφος 3, της οδηγίας ΦΠΑ δεν συνάγεται ότι συνιστά εργασία επί ακινήτων κάθε εγκατάσταση κινητού, όπως φωτοβολταϊκών πλαισίων ή ηλιακών θερμοσιφώνων του τύπου αυτών που είναι επίμαχα στην υπόθεση της κύριας δίκης, επί ενός ακινήτου.

V.      Πρόταση

96.      Λαμβανομένων υπόψη όσων αναπτύχθηκαν με τις προτάσεις μου, προτείνω στο Δικαστήριο να κρίνει εαυτό αναρμόδιο να απαντήσει στην αίτηση προδικαστικής αποφάσεως που υποβλήθηκε από το Conseil d’État (Συμβούλιο της Επικρατείας, Γαλλία).


1      Γλώσσα του πρωτοτύπου: η γαλλική.


2       ΕΕ ειδ. έκδ. 09/001, σ. 49.


3       ΕΕ 1995, L 102, σ. 18


4       ΕΕ 2006, L 347, σ. 1.


5      Βλ., συναφώς, αποφάσεις της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala (C‑482/10, EU:C:2011:868, σκέψη 17), και της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638, σκέψη 45), καθώς και διατάξεις της 3ης Σεπτεμβρίου 2015, Orrego Arias (C‑456/14, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2015:550, σκέψη 21), και της 12ης Μαΐου 2016, Sahyouni (C‑281/15, EU:C:2016:343, σκέψη 26).


6      Βλ., μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala (C‑482/10, EU:C:2011:868, σκέψη 17, της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638, σκέψη 47), της 18ης Δεκεμβρίου 2014, Generali-Providencia Biztosító (C‑470/13, EU:C:2014:2469, σκέψη 23), και της 5ης Απριλίου 2017, Borta (C‑298/15, EU:C:2017:266, σκέψη 34). Μολονότι το κριτήριο, το οποίο γίνεται δεκτό από το Δικαστήριο στις αποφάσεις αυτές, της «ευθείας και ανεπιφύλακτης» παραπομπής που γίνεται από το εθνικό δίκαιο στο δίκαιο της Ένωσης βασίζεται σε ορισμένες προγενέστερης της εν λόγω νομολογίας αποφάσεις, πρώτη εκ των οποίων ήταν η απόφαση της 28ης Μαρτίου 1995, Kleinwort Benson (C‑346/93, EU:C:1995:85, σκέψη 16), ωστόσο η προγενέστερη της αποφάσεως της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala (C‑482/10, EU:C:2011:868), νομολογία αναφερόταν περισσότερο στο γενικό κριτήριο της υπάρξεως (ή της ελλείψεως) παραπομπής που γίνεται από το εθνικό δίκαιο στο κοινοτικό δίκαιο ή στο δίκαιο της Ένωσης [βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 11ης Ιανουαρίου 2001, Kofisa Italia (C‑1/99, EU:C:2001:10, σκέψη 28) και, στον τομέα του ΦΠΑ, διάταξη της 16ης Απριλίου 2008, Club Náutico de Gran Canaria (C‑186/07, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2008:227, σκέψεις 19 και 20), με την οποία το Δικαστήριο έκρινε εαυτό προδήλως αναρμόδιο να ερμηνεύσει τις διατάξεις της έκτης οδηγίας στο πλαίσιο καταστάσεως που διέφευγε του εδαφικού και ουσιαστικού πεδίου εφαρμογής της εν λόγω οδηγίας].


7      Βλ., συναφώς, απόφαση της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638, σκέψη 48) και διάταξη της 12ης Μαΐου 2016, Sahyouni (C‑281/15, EU:C:2016:343, σκέψη 27). Διευκρινίζω ότι δεν πρόκειται για ζήτημα παραδεκτού αλλά αρμοδιότητας, όπως επιβεβαίωσε το Δικαστήριο στην απόφαση της 16ης Ιουνίου 2015, Gauweiler κ.λπ. (C‑62/14, EU:C:2015:400, σκέψη 12).


8      Βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 18ης Δεκεμβρίου 2014, Generali-Providencia Biztosító (C‑470/13, EU:C:2014:2469, σκέψεις 24 έως 26), καθώς και διατάξεις της 12ης Μαΐου 2016, Sahyouni (C‑281/15, EU:C:2016:343, σκέψεις 28 έως 31), και της 28ης Ιουνίου 2016, Italsempione – Spedizioni Internazionali (C‑450/15, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2016:508, σκέψεις 22 έως 24).


9      Βλ. απόφαση της 14ης Ιανουαρίου 2016, Ostas celtnieks (C‑234/14, EU:C:2016:6, σκέψεις 17 έως 21).


10      Βλ. συναφώς, μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 21ης Δεκεμβρίου 2011, Cicala (C‑482/10, EU:C:2011:868, σκέψεις 25 έως 29), και της 7ης Νοεμβρίου 2013, Romeo (C‑313/12, EU:C:2013:718, σκέψεις 34 έως 36), καθώς και διάταξη της 9ης Σεπτεμβρίου 2014, Parva Investitsionna Banka κ.λπ. (C‑488/13, EU:C:2014:2191, σκέψεις 34 και 35).


11      Βλ. απόφαση της 18ης Οκτωβρίου 2012, Nolan (C‑583/10, EU:C:2012:638, σκέψεις 48 έως 52), καθώς και διάταξη της 9ης Σεπτεμβρίου 2014, Parva Investitsionna Banka κ.λπ. (C‑488/13, EU:C:2014:2191, σκέψεις 34 και 35).


12      Όπως ήδη διευκρίνισα στις προτάσεις μου στην υπόθεση BLV Wohn- und Gewerbebau (C‑395/11, EU:C:2012:564, σημεία 62 έως 64 και 69), στο σύστημα της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ, οι «εργασίες επί ακινήτων» συνιστούν παροχή υπηρεσιών.


13      Όπως διευκρινίζει παραστατικά ένας συγγραφέας, από το γεγονός ότι τα υπερπόντια διαμερίσματα όπως η Μαρτινίκα δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της έκτης οδηγίας και της οδηγίας ΦΠΑ, ο Γάλλος νομοθέτης έχει, υπό τις συνθήκες αυτές, «κάθε περιθώριο να εφαρμόσει καθεστώτα παρεκκλίσεως στις τροπικές αυτές περιοχές»: βλ., Moraine, A., «La question préjudicielle Solar Electric Martinique: communautarisation de la TVA des DOM et définition des travaux immobiliers en TVA», Revue de droit fiscal, αριθ. 37, 2016.


14      Γι’ αυτό έχω αμφιβολίες: βλ., συναφώς, τα σημεία 71 έως 89 των προτάσεών μου.


15      Βλ., σχετικά με αίτηση προδικαστικής αποφάσεως που υποβλήθηκε από το Consiglio di Stato (Συμβούλιο της Επικρατείας, Ιταλία), διάταξη της 28ης Ιουνίου 2016, Italsempione – Spedizioni Internazionali (C‑450/15, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2016:508, σκέψεις 20 έως 24) και με σχετικό ερώτημα που υποβλήθηκε από το Supremo Tribunal Administrativo (Ανώτατο Διοικητικό Δικαστήριο, Πορτογαλία), διάταξη της 7ης Ιουλίου 2016, Sá Machado & Filhos (C‑214/15, μη δημοσιευθείσα, EU:C:2016:548, σκέψεις 31 έως 34).


16      Βλ., μεταξύ άλλων, αποφάσεις του Conseil d’État (Συμβουλίου της Επικρατείας, Γαλλία) της 17ης Δεκεμβρίου 1976, SA Guillioud, αριθ. 94852, και της 13ης Ιουνίου 1980, Sté Tecres, αριθ. 14824, καθώς και της 27ης Ιουλίου 2001, Sté Cofindus, αριθ. 216193.


17      Βλ. μεταξύ άλλων, συναφώς, σχετικά με το άρθρο 2, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας, αποφάσεις της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195, σκέψη 22), της 2ας Δεκεμβρίου 2010, Everything Everywhere (C‑276/09, EU:C:2010:730, σκέψη 21), καθώς και της 10ης Μαρτίου 2011, Bog κ.λπ. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 και C‑502/09, EU:C:2011:135, σκέψη 53), και σχετικά με το άρθρο 1, παράγραφος 2, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας ΦΠΑ, αποφάσεις της 17ης Ιανουαρίου 2013, BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15), και της 8ης Δεκεμβρίου 2016, Stock ‘94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, σκέψη 26).


18      Βλ., μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 10ης Μαρτίου 2011, Bog κ.λπ. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 και C‑502/09, EU:C:2011:135, σκέψη 53), της 16ης Απριλίου 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie (C‑42/14, EU:C:2015:229, σκέψη 31), καθώς και της 8ης Δεκεμβρίου 2016, Stock ‘94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, σκέψη 27).


19      Βλ. συναφώς, μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 10ης Μαρτίου 2011, Bog κ.λπ. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 και C‑502/09, EU:C:2011:135, σκέψη 54), της 16ης Απριλίου 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie (C‑42/14, EU:C:2015:229, σκέψη 31), καθώς και της 8ης Δεκεμβρίου 2016, Stock ‘94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, σκέψη 27).


20      Βλ. αποφάσεις της 17ης Ιανουαρίου 2013, BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, σκέψη 32), της 16ης Απριλίου 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie (C‑42/14, EU:C:2015:229, σκέψη 32), καθώς και της 8ης Δεκεμβρίου 2016, Stock ‘94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, σκέψη 28).


21      Βλ., συναφώς, αποφάσεις της 10ης Μαρτίου 2011, Bog κ.λπ. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 και C‑502/09, EU:C:2011:135, σκέψη 55), της 17ης Ιανουαρίου 2013, BGŻ Leasing (C‑224/11, EU:C:2013:15, σκέψη 33), καθώς και της 8ης Δεκεμβρίου 2016, Stock ‘94 (C‑208/15, EU:C:2016:936, σκέψη 30).


22      Διευκρινίζω, για κάθε περίπτωση, ότι μολονότι οι πελάτες της Solar Electric Martinique αποκτούν την ιδιοκτησία του παραχωρούμενου εξοπλισμού, ωστόσο δεν είναι απαραιτήτως ιδιοκτήτες των ακινήτων επί των οποίων εγκαθίσταται ο εξοπλισμός αυτός.


23      Βλ. απόφαση της 16ης Απριλίου 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie (C‑42/14, EU:C:2015:229, σκέψη 41 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).


24      Βλ., μεταξύ άλλων, αποφάσεις της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195, σκέψη 27), καθώς και της 10ης Μαρτίου 2011, Bog κ.λπ. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 και C‑502/09, EU:C:2011:135, σκέψη 61).


25      Βλ. συναφώς, μεταξύ άλλων, απόφαση της 10ης Μαρτίου 2011, Bog κ.λπ. (C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 και C‑502/09, EU:C:2011:135, σκέψη 62 και εκεί παρατιθέμενη νομολογία).


26      Απόφαση της 13ης Δεκεμβρίου 2012, BLV Wohn- und Gewerbebau (C‑395/11, EU:C:2012:799, σκέψη 29).


27      Απόφαση της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195, σκέψη 29).


28      Οι διάδικοι της κύριας δίκης στην υπόθεση αυτή υποστήριζαν πράγματι αυτή τη θέση, ενώ η Σουηδία, όπως και η Γαλλία, είχε επιπλέον αποφασίσει να μην κάνει χρήση της δυνατότητας που παρείχε το άρθρο 5, παράγραφος 5, της έκτης οδηγίας να μεταχειριστεί την εκτέλεση ορισμένων εργασιών επί ακινήτων ως «παράδοση αγαθών».


29      Απόφαση της 29ης Μαρτίου 2007, Aktiebolaget NN (C‑111/05, EU:C:2007:195, σκέψη 35).


30      Οδηγία της 11ης Απριλίου 1967 περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Διάρθρωση και κανόνες εφαρμογής του κοινού συστήματος φόρου προστιθεμένης αξίας (ΕΕ ειδ. έκδ. 09/01, σ. 5).


31      Βλ., συναφώς, απόφαση της 27ης Οκτωβρίου 2005, Levob Verzekeringen και OV Bank (C‑41/04, EU:C:2005:649, σκέψεις 28 έως 30), ως προς τον προέχοντα χαρακτήρα των προσαρμογών βασικού λογισμικού που συνεπάγεται τον χαρακτηρισμό σύνθετης πράξεως ως «παροχής υπηρεσιών», κατά την έννοια του άρθρου 6, παράγραφος 1, της έκτης οδηγίας.


32      Βλ. συναφώς, και κατ’ αναλογία με την έννοια των «κατασκευαστικών υπηρεσιών», απόφαση της 13ης Δεκεμβρίου 2012, BLV Wohn- und Gewerbebau (C‑395/11, EU:C:2012:799, σκέψεις 23 και 25).


33      Πρόταση για την έκτη οδηγία του Συμβουλίου περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, JO 1973 C 80, p. 1.


34      ΕΕ 2013, L 284, σ. 1.


35      ΕΕ 2011, L 77, σ. 1.



ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ
Up
Close
Close
Κλείσιμο