Σχόλια

Δημοσιεύθηκε στις : [ 28-05-1998 ]

ΠΟΛ.1162/28.5.1998 Εφαρμογή διατάξεων άρθρου 50, Ν.2065/1992

(Εφαρμογή διατάξεων άρθρου 50, Ν.2065/1992 )

Κατηγορία: Φορολογία Εισοδήματος

Αθήνα 28 Μαϊου 1998
Αρ.Πρωτ.:1064252/1158/ΔΣΣΦΕ/Α'

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝ.Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ
Δ/ΝΣΗ ΣΧΕΔΙΑΣΜΟΥ & ΣΥΝΤ/ΣΜΟΥ
ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ
ΤΜΗΜΑ Α'

ΠΟΛ.: 1162

ΘΕΜΑ: Εφαρμογή διατάξεων άρθρου 50 ν.2065/1992.

Σας γνωρίζουμε ότι, αναφορικά με το παραπάνω θέμα, εκδόθηκε η υπ' αριθ. 97/1998 Γνωμοδότηση του Δ' Τμήματος του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, με την οποία έγινε δεκτό ότι:

α) Η υπογραφή πράξης διοικητικής επίλυσης της διαφοράς (συμβιβασμός) μεταξύ του Προϊσταμένου της αρμόδιας ΔΟΥ και του φορολογουμένου δεν ασκεί επιρροή στην εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 50, παρ. 2 του Ν.2065/1992.

β) Η διοικητική επίλυση διαφοράς επί εκδοθέντος φύλλου ελέγχου τυγχάνει πράξη αμετάκλητη και δεν δύναται να ανατραπεί, ανεξάρτητα αν αυτή αποτέλεσε προϊόν παρανόμου πράξεως (δωροδοκίας). Το γεγονός αυτό, όμως, δεν κωλύει τη φορολογική αρχή στην έκδοση και κοινοποίηση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου, εφόσον υφίστανται βάσιμες υπόνοιες ότι δεν δηλώθηκε συγκεκριμένη φορολογητέα ύλη.

γ) Για να εξασφαλίζεται η διαφάνεια του ελέγχου που προβλέπεται στο άρθρο 50, παρ. 2 του Ν.2065/1992, πρέπει οι υπάλληλοι, στους οποίους ανατίθεται ο έλεγχος της υπόθεσης, να μην έχουν καμιά σχέση με τη ΔΟΥ που έγινε η δωροδοκία και όχι απλά να μην υπάγονται οργανικά σ' αυτήν (π.χ. αποσπασμένοι σ' αυτήν), η δε εντολή ελέγχου εκδίδεται υποχρεωτικά από την οικεία Οικονομική Επιθεώρηση.

δ) Εάν από τον τακτικό έλεγχο διαπιστώνονται παραβάσεις που δεν αναφέρονται στον προηγηθέντα προσωρινό έλεγχο και που ήταν αντικείμενο του ελέγχου αυτού, τότε δεν πρέπει να υπάρξει συνέπεια για τις παραβάσεις αυτές, διότι προφανώς εμπίπτουν στην απαλλακτική διάταξη του άρθρου 50, παρ. 1 του Ν.2065/1992.

ε) Κατά την πλειοψηφήσασα άποψη, στην έννοια των κυρώσεων για τις οποίες παρέχεται απαλλαγή από τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 50 του Ν.2065/1992, συμπεριλαμβάνεται και η προβλεπόμενη από τις ισχύουσες διατάξεις προσαύξηση του Μοναδικού Συντελεστή Καθαρών Κερδών (ΜΣΚΚ), λόγω ανακρίβειας των βιβλίων κ.λπ.
(άρθρο 32, παρ. 2 του Ν.2238/1994).
Την παραπάνω γνωμοδότηση, η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομικών κατά την πλειοψηφήσασα άποψη, σας κοινοποιούμε για ενημέρωσή σας και εφαρμογή στις σχετικές περιπτώσεις.

Αρ. Γνωμ. 97/1998

Περίληψη Ερωτήματος: Ερωτάται μέχρι ποιου σημείου εκτείνονται τα ευεργετήματα που παρέχει η διάταξη του άρθρου 50 του Ν.2065/1992 στον καταγγέλοντα δωροδοκία εφοριακού υπαλλήλου φορολογούμενο ή άλλο επιτηδευματία, καθώς και ποια η τύχη τυχόν γενομένου συμβιβασμού;

Α. Το άρθρο 50, Ν.2065/1992, υπό τον τίτλο "Κίνητρα ειλικρινείας" ορίζει ότι:

"1. Στην περίπτωση που καταγγελθεί από επιτηδευματία ή άλλο φορολογούμενο και αποδειχθεί με συμμετοχή της αστυνομικής ή άλλης αρχής δωροδοκία, τελούμενη από υπάλληλο της φορολογικής αρχής, κατά την άσκηση των καθηκόντων του, γενικώς ή του φορολογικού ελέγχου ειδικότερα, ο επιτηδευματίας ή άλλος φορολογούμενος από
τον οποίο ζητήθηκε η δωροδοκία απαλλάσσεται των προστίμων, προσαυξήσεων και ποινικών κυρώσεων για τις παραβάσεις εκείνες που εσκοπείτο η συγκάλυψη.

2. Στην περίπτωση της προηγουμένης παραγράφου ο έλεγχος στην επιχείρηση του καταγγέλοντος φορολογούμενου συνεχίζεται υποχρεωτικά σε όλες τις ανέλεγκτες χρήσεις και για πέντε ακόμη συνεχή έτη από υπαλλήλους άλλης ΔΟΥ που ορίζονται με απόφαση του Προϊσταμένου της οικείας Επιθεώρησης ΔΟΥ, ο οποίος και
προϊσταται του ελέγχου". Εξάλλου, σύμφωνα με το άρθρο 67, παρ. 3 του Ν.2238/1994 "Κώδικας Φορολογίας
Εισοδήματος": "

3. Η ενέργεια προσωρινού ελέγχου και εάν ακόμα το προσωρινό φύλλο που εκδόθηκε έγινε οριστικό, δεν αποκλείει την ενέργεια και δεύτερου προσωρινού ελέγχου και την έκδοση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου, με εντολή του Προϊσταμένου της ΔΟΥ και αντικείμενο ελέγχου το ίδιο ή διαφορετικό του πρώτου προσωρινού ελέγχου, αν από στοιχεία ή πληροφορίες που περιέχονται σε αυτόν ή από βάσιμες υπόνοιες ή από τα στοιχεία των φορολογικών δηλώσεων προκύπτει ότι δεν δηλώθηκε ή δηλώθηκε ανακριβώς συγκεκριμένη φορολογητέα ύλη".

Β. Δίδονται τα εξής: Σε επιχείρηση παροχής υπηρεσιών (φροντιστήριο ξένων γλωσσών) με Β' κατηγορίας βιβλία του ΚΒΣ, διατάχθηκε προσωρινός έλεγχος φορολογίας εισοδήματος και λοιπών φορολογικών αντικειμένων, χρήσεων 1993 και 1994, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 67 του Ν.2238/1994. Συντάχθηκε η σχετική έκθεση ελέγχου από τον έχοντα την εντολή ελέγχου ελεγκτή, ελέγχθηκε και θεωρήθηκε αυτή από τον επόπτη ελέγχου και τον Προϊστάμενο της ΔΟΥ, αντίστοιχα και ακολούθως εκδόθηκαν και επιδόθηκαν στο φορολογούμενο τα οικεία φύλλα
ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και οι πράξεις επιβολής προστίμων του άρθρου 87 του Ν.2238/1994. Οι διαφορές του φόρου υπολογίστηκαν στα φύλλα ελέγχου με βάση τις λογιστικές διαφορές που προσδιορίστηκαν από τον έλεγχο από τους λογαριασμούς του σκέλους των εξόδων. Στην έκθεση ελέγχου και στο κεφάλαιο "Πόρισμα Ελέγχου" μεταξύ άλλων σημειώνεται: "Επειδή από τον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων δεν διαπιστώθηκαν παραβάσεις που να επηρεάζουν ουσιωδώς το κύρος και την αποδεικτική δύναμη αυτών, ο έλεγχος κρίνει αυτά επαρκή και ακριβή σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 30, παρ. 1 του Π.Δ.186/1992".
Επί των ανωτέρω φύλλων ελέγχου και πράξεων επιβολής προστίμου επιτεύχθηκε συμβιβασμός και μετά ταύτα συνελήφθησαν από αστυνομικά όργανα, μετά από καταγγελία του φορολογουμένου, ο υπάλληλος που διενήργησε τον έλεγχο και έτερος υπάλληλος της ιδίας ΔΟΥ, επί του οποίου βρέθηκαν τα προσημειωθέντα από τη Διεύθυνση Ασφαλείας Αττικής χαρτονομίσματα. Ο φορολογούμενος σε δύο καταθέσεις του της ίδιας ημέρας στη Διεύθυνση Ασφαλείας Αττικής, προ της υπογραφής του συμβιβασμού και μετά τη σύλληψη των υπαλλήλων, κατέθεσε ότι το χρηματικό ποσό, για το οποίο γίνεται λόγος παραπάνω, το απαίτησε ο διενεργήσας τον έλεγχο υπάλληλος για να προσδιορίσει μικρότερο ποσό φόρου. Ακολούθως, με εντολή ελέγχου του Προϊσταμένου της αρμόδιας ΔΟΥ, ανατέθηκε σε υπαλλήλους άλλης ΔΟΥ η διενέργεια τακτικού ελέγχου στην ανωτέρω υπόθεση. Κατά τη διάρκεια του ελέγχου αυτού διαπιστώθηκε ότι η επιχείρηση υπέπεσε σε παραβάσεις των διατάξεων του ΚΒΣ, από τις οποίες άλλες είναι τυπικές και άλλες είναι ουσιαστικές (μη έκδοση Αποδείξεων Παροχής Υπηρεσιών), οι οποίες επηρεάζουν ουσιωδώς το κύρος και την αποδεικτική δύναμη των βιβλίων και στοιχείων μίας επιχείρησης.

Γ. Κατόπιν τούτων ερωτάται:

α) Εάν έχουν εφαρμογή ή όχι στην προκειμένη περίπτωση, όπου έχουμε ολοκλήρωση του ελέγχου και υπογραφή του συμβιβασμού, οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 50 του Ν.2065/1992;

β) Ποια είναι η τύχη της πράξης διοικητικής επίλυσης της διαφοράς επί των φύλλων ελέγχου, των Πράξεων Επιβολής Προστίμων κ.λπ., που η έκδοσή τους βασίστηκε στην έκθεση προσωρινού ελέγχου που διενεργήθηκε από το συλληφθέντα υπάλληλο;

γ) Είναι νόμιμη ή όχι η εκδοθείσα, μετά την απόδειξη της δωροδοκίας, εντολή τακτικού ελέγχου από τον Προϊστάμενο της αρμόδιας ΔΟΥ σε υπαλλήλους που αποσπάστηκαν σ' αυτή από άλλες ΔΟΥ;

δ) Εάν θεωρείται ή όχι ότι εσκοπείτο η συγκάλυψη για παραβάσεις ΚΒΣ (μη έκδοση Αποδείξεων περί Παροχής Υπηρεσιών), τις οποίες έχει διαπιστώσει μέχρι τώρα ο τακτικός έλεγχος, δεν τις είχε όμως διαπιστώσει ο προσωρινός;

ε) Εάν μεταξύ των παραβάσεων που εσκοπείτο η συγκάλυψη κατά τα οριζόμενα στην παρ. 1 του άρθρου 50 του Ν.2065/1992, περιλαμβάνονται και παραβάσεις, συνεπεία των οποίων τα βιβλία και στοιχεία μιας επιχείρησης κρίνονται ανεπαρκή και ανακριβή, πέραν από την απαλλαγή της επιχείρησης από τα πρόστιμα (του ΚΒΣ, του
ΦΚΕ, του ΦΠΑ κ.λπ.), τις προσαυξήσεις στις διαφορές των φόρων και τις ποινικές κυρώσεις, συντρέχει και απαλλαγή από τις προσαυξήσεις του ΜΣΚΚ κατά 100% ή 50%, κατά περίπτωση, σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στην παρ. 2 του άρθρου 32 του Ν.2238/1994;

Δ. Επί ενός εκάστου των ως άνω ερωτημάτων, το Ν.Σ.Κ. έχει την εξής γνώμη:

α) Με το άρθρο 50 του Ν.2065/1992 ο νομοθέτης ηθέλησε να παράσχει υπέρ του φορολογουμένου κάποια προστασία έναντι του όλο και συχνότερα απαντώμενου φαινομένου της δωροδοκίας. Η προστασία αυτή παρέχεται ως "κίνητρο ειλικρίνειας" και έγκειται στην απαλλαγή του φορολογουμένου, από τον οποίο ζητήθηκε η δωροδοκία των προστίμων, προσαυξήσεων και ποινικών κυρώσεων για τις παραβάσεις εκείνες που εσκοπείτο η συγκάλυψη. Απαραίτητες προϋποθέσεις για τούτο είναι να υπάρχει δωροδοκία, η δωροδοκία αυτή να έχει τελεστεί από υπάλληλο της φορολογικής αρχής κατά την άσκηση των καθηκόντων του γενικά ή κατά την άσκηση του φορολογικού ελέγχου ειδικότερα και να έχει αποδειχθεί με συμμετοχή της αστυνομικής ή άλλης αρχής.
Στη συγκεκριμένη περίπτωση πληρούνται όλες αυτές οι προϋποθέσεις, το γεγονός δε ότι ήδη έχει υπογραφεί συμβιβασμός δεν φαίνεται να ασκεί επιρροή για την μη εφαρμογή του άρθρου 50, παρ. 2 του Ν.2065/1992, άσχετα εάν η ύπαρξη του συμβιβασμού καθιστά ανενεργείς ορισμένες συνέπειες που προβλέπονται από το άρθρο αυτό (π.χ. συμβιβασμός επί πλειόνων ετών).

β) Ο ως άνω συμβιβασμός, κατά τα παγίως γενόμενα δεκτά (Σ.τ.Ε.3225/1992, 2025/1991, 4371/1990, 3236/1983 κ.ά.), μολονότι ενεργείται με τη σύμπραξη του διοικουμένου, αποτελεί καταλογιστική πράξη φόρου μεταρρυθμίζουσα το φύλλο ελέγχου και ως εκ τούτου τυγχάνει αμετάκλητη (Σ.τ.Ε.2654/1985, 2326/1983,
367/1983), υπογραφείσα εκ μέρους του Προϊσταμένου της ΔΟΥ και του φορολογουμένου, μη δυναμένη να ανακληθεί ή να τροποποιηθεί εκ μέρους της φορολογικής αρχής για οποιονδήποτε λόγο. Ομοίως, δεν είναι δυνατή η ακύρωση ή τροποποίηση του φύλλου ελέγχου κατά το άρθρο 75 του Ν.2238/1994 (άρθρο 65 του Ν.Δ.3323/1955). Περαιτέρω, ουδεμία αμφισβήτησή της δια της δικαστικής οδού επιτρέπεται, διότι η πράξη του συμβιβασμού έχει την ισχύ αμετάκλητου δικαστικής αποφάσεως (Οράτε ανωτέρω Σ.τ.Ε. και 1070/1978 και Ν.Σ.Κ. Ολομ. 161/1997) και, επομένως, εάν αυτή απετέλεσε προϊόν παρανόμου πράξεως (δωροδοκίας) δεν φαίνεται να ασκεί επιρροή κατά του κύρους της. Συνεπώς, σήμερον ο συμβιβασμός αυτός δεν είναι δυνατό να ανατραπεί. Από πλευράς όμως φορολογικής, είναι δυνατό να επανέλθει η φορολογούσα αρχή με την κοινοποίηση συμπληρωματικού φύλλου ελέγχου κατά το άρθρο 67, παρ. 3 του Ν.2238/1994, εφόσον υφίστανται βάσιμες υπόνοιες ότι δεν δηλώθηκε συγκεκριμένη φορολογητέα ύλη, το γεγονός δε ότι υπάρχει συμβιβασμός και έχει καταστεί οριστικό το αρχικό φύλλο ελέγχου, δεν κωλύει τη φορολογούσα αρχή στην έκδοση και κοινοποίηση συμπληρωματικού ελέγχου (Σ.τ.Ε.356/1990, 2377/1990 και 2995/1990).

γ) Για να εξασφαλιστεί η διαφάνεια του ελέγχου που προβλέπεται στο άρθρο 50, παρ. 2 του Ν.2065/1992, ο νομοθέτης προέβλεψε ότι αυτός θα διεξαχθεί από υπαλλήλους άλλης ΔΟΥ που ορίζονται με απόφαση του Προϊσταμένου της οικείας Επιθεώρησης ΔΟΥ, ο οποίος και προϊσταται του ελέγχου. Επομένως, η πράξη με την
οποία ανατίθεται ο έλεγχος με πράξη του Προϊσταμένου της αρμόδιας ΔΟΥ (και όχι της οικείας Επιθεώρησης ΔΟΥ) σε υπαλλήλους που έχουν αποσπαστεί σε χρόνο ανύποπτο σ' αυτή από άλλες ΔΟΥ, δεν είναι νόμιμη, το μεν διότι έχει εκδοθεί από αναρμόδιο όργανο, το δε διότι δεν εφαρμόζει επακριβώς το νόμο που απαιτεί ανάθεση του ελέγχου σε άτομα που δεν πρέπει να έχουν καμία σχέση με τη ΔΟΥ όπου έγινε η δωροδοκία και όχι απλά να μην υπάγονται οργανικώς σ' αυτήν.

δ) Εάν κατά τον τακτικό έλεγχο διαπιστωθούν παραβάσεις, οι οποίες δεν αναφέρονται στον προσωρινό, θα πρέπει να μην υπάρξει κάποια συνέπεια για τις παραβάσεις αυτές (προσαυξήσεις, πρόστιμο κ.λπ.), διότι προφανώς εμπίπτουν στην απαλλακτική διάταξη του άρθρου 50, παρ. 1 του Ν.2065/1992.

ε) Για την απαλλαγή από την προσαύξηση του ΜΣΚΚ, διαμορφώθηκαν οι εξής γνώμες:

Κατά την πλειοψηφήσασα άποψη των Νομικών Συμβούλων Γ. Πατρινέλη, Ε. Βολάνη, Γ. Πουλάκου, Π. Κισσούδη, Γ. Κρόμπα, Ε. Λουδάρου και Ν. Κατσίμπα, η προσαύξηση του ΜΣΚΚ είναι αναμφισβήτητα προσαύξηση καθαρά φορολογικού περιεχομένου, εντασσόμενη στη ρύθμιση του άρθρου 50, παρ. 1 του Ν.2065/1992, του νόμου μη
ποιουμένου οιαδήποτε διάκριση σχετική με τις προσαυξήσεις, αλλά αντιθέτως ορίζοντος γενικώς περί απαλλαγής από "προσαυξήσεις". Επομένως, θα πρέπει ο φορολογούμενος να απαλλαγεί και από αυτήν.

Κατά τη μειοψηφήσασα άποψη του Αντιπρόεδρου Π. Κυριαζή, των Νομικών Συμβούλων Θ. Αμπλιανίτη και Χ. Τσεκούρα, καθώς και του εισηγητή Παρέδρου Σ.Παπαγιαννόπουλου, για να εξασφαλιστεί ο σκοπός του άρθρου 50 του Ν.2065/1992, ο νομοθέτης προέβλεψε ότι ο καταγγέλων φορολογούμενος απαλλάσσεται "...των προστίμων, προσαυξήσεων και ποινικών κυρώσεων για τις παραβάσεις εκείνες που εσκοπείτο η συγκάλυψη". Η περιοριστική αυτή απαρίθμηση (αντίθετα προς άλλες παρόμοιες περιπτώσεις, όπως αυτή του άρθρου 21 του Ν.2443/1996, όπου προβλέπεται η έλλειψη "οιασδήποτε κύρωσης"), δεν επιτρέπει να περιληφθούν και άλλες περιπτώσεις ειδικότερου περιεχομένου, όπως αυτή της προσαύξησης του ΜΣΚΚ κατά 50% ή 100%, κατά περίπτωση, που συνεπάγεται, σαν αναγκαία συνέπεια, ο εξωλογιστικός προσδιορισμός του εισοδήματος. Εξάλλου, δεν είναι δυνατό η δωροδοκία ή η απόπειρα δωροδοκίας να αποτελέσουν το μοχλό για τέτοιου είδους απαλλαγή του φορολογουμένου, που περιορίζει ουσιωδώς το αποτέλεσμα οιουδήποτε κατοπινότερου ελέγχου.



ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • ΑΓΡΟΤΕΣ
Up
Close
Close
Κλείσιμο