Δημοσιεύθηκε στις : [ 28-06-2012 ]

ΣτΕ 948/2012 Εάν η φορολογική αρχή προβεί στην έκδοση φύλλου ελέγχου με το οποίο απορρίπτονται τα βιβλία και στοιχεία ως ανεπαρκή ή ανακριβή και γίνεται εξωλογιστικός προσδιορισμός της φορολογητέας ύλης, χωρίς να έχει τηρήσει την προαναφερόμενη υποχρέωσή της να κοινοποιήσει στον επιτηδευματία σημείωμα με τις διαπιστώσεις του ελέγχου, στοιχειοθετείται λόγος ακυρώσεως του φύλλου ελέγχου

(Εάν η φορολογική αρχή προβεί στην έκδοση φύλλου ελέγχου με το οποίο απορρίπτονται τα βιβλία και στοιχεία ως ανεπαρκή ή ανακριβή και γίνεται εξωλογιστικός προσδιορισμός της φορολογητέας ύλης, χωρίς να έχει τηρήσει την προαναφερόμενη υποχρέωσή της να κοινοποιήσει στον επιτηδευματία σημείωμα με τις διαπιστώσεις του ελέγχου, στοιχειοθετείται λόγος ακυρώσεως του φύλλου ελέγχου)

Κατηγορία: Κ.Β.Σ.

ΣτΕ 948/2012

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του την 1η Φεβρουαρίου 2012 με την εξής σύνθεση: Φ. Αρναούτογλου, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Β. Καλαντζή, Εμμ. Κουσιουρής, Σύμβουλοι, Κ. Λαζαράκη, Ι. Δημητρακόπουλος, Πάρεδροι. Γραμματέας ο Ι. Μητροτάσιος, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.

Για να δικάσει την από 6 Φεβρουαρίου 2004 αίτηση:

της Ανώνυμης Εταιρείας με την επωνυμία ............., που τελεί σε κατάσταση πτωχεύσεως και εδρεύει στην .............Αττικής ..............., η οποία παρέστη με το δικηγόρο .........................., που τον διόρισε στο ακροατήριο ο σύνδικος πτωχεύσεως της εταιρείας .............

κατά του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με την Κωνσταντίνα Νασοπούλου, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθ. 3050/2003 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του Εισηγητή, Παρέδρου Ι. Δημητρακόπουλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον πληρεξούσιο της αναιρεσείουσας εταιρείας, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και την αντιπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα σκέφθηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινόμενης αίτησης έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (υπ’ αριθμ. 1258649-50/2004, 1258666/2004 ειδικά γραμμάτια παραβόλου, σειράς Α΄).

2. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση ζητείται η αναίρεση της υπ’ αριθμ. 3050/2003 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών με την οποία απορρίφθηκε έφεση της αναιρεσείουσας εταιρείας κατά της υπ. αριθμ. 5239/2001 απόφασης του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση, (α) απορρίφθηκε η από 5.1.1999 προσφυγή της αναιρεσείουσας εταιρείας καθ’ ό μέρος έβαλε κατά της 432/1998 απόφασης του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. Αθηνών με την οποία της επιβλήθηκε πρόστιμο 600.000 δρχ. για παράβαση του Κ.Β.Σ., για το λόγο ότι δεν είχαν τεθεί στη διάθεση του φορολογικού ελέγχου όλα τα βιβλία και στοιχεία της προκειμένου να διενεργηθεί τακτικός έλεγχος φορολογίας εισοδήματος κατά τη διαχειριστική περίοδο 24.12.1986 - 31.12.1987 και (β) η ίδια προσφυγή έγινε εν μέρει δεκτή στο μέτρο που αφορούσε στο 486/1998 φύλλο ελέγχου του Προϊσταμένου της παραπάνω Δ.Ο.Υ. για την προαναφερόμενη διαχειριστική περίοδο και, περαιτέρω, το φορολογητέο εισόδημα της αναιρεσείουσας από την άσκηση εμπορίας προσδιορίστηκε σε 467.069.190 δρχ., έναντι 478.269.190 δρχ. που είχε προσδιοριστεί εξωλογιστικά από τη φορολογική αρχή και έναντι 667.977 δρχ. που είχε δηλωθεί από την εν λόγω εταιρεία, και καθορίστηκε σε 228.863.903 δρχ. ο οφειλόμενος από αυτήν κύριος φόρος εισοδήματος και σε 171.647.927 δρχ. ο οικείος πρόσθετος φόρος.

3. Επειδή, η υπόθεση συζητήθηκε αρχικά στις 11.3.2009. Στις 20.1.2010 ανασυζητήθηκε ύστερα από νέα πράξη (από 17.11.2009) του Προέδρου του Β΄ Τμήματος του Συμβουλίου της Επικρατείας περί ορισμού δικασίμου και εισηγητή, δεδομένου ότι μετά τη συζήτησή της στις 11.3.2009 και πριν από τη λήψη απόφασης απεβίωσε ο .............. ............, ο οποίος είχε συμμετάσχει ως μέλος της σύνθεσης. Περαιτέρω, η υπόθεση νομίμως ανασυζητείται εκ νέου, κατόπιν της οικ. 667/12.12.2011 πράξης του Προέδρου του Συμβουλίου της Επικρατείας και της σχετικής από 21.12.2011 πράξης του Προέδρου του Β΄ Τμήματος του Δικαστηρίου περί ορισμού δικασίμου και εισηγητή, λόγω αδυναμίας ολοκλήρωσης της διάσκεψης μέσα σε εύλογο χρόνο από τη συζήτησή της στις 20.1.2010, συνεπεία σοβαρής ασθένειας του Συμβούλου της Επικρατείας Δ. Κωστόπουλου, που είχε προεδρεύσει αυτής.

4. Επειδή, στην παράγραφο 3 του άρθρου 53 του Π.Δ. 18/1989 (Α΄ 8), όπως η παράγραφος αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 36 παρ. 2 του Ν. 2721/1999 (Α΄ 112) και η πρώτη περίοδος αυτής με το άρθρο 5 του Ν. 2944/2001 (Α΄ 222), ορίζεται ότι
«Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από δύο εκατομμύρια (2.000.000) δραχμές. Το ποσό αυτό μπορεί να αναπροσαρμόζεται με προεδρικό διάταγμα, που εκδίδεται με πρόταση του Υπουργού Δικαιοσύνης, μετά από γνώμη της Ολομέλειας του Συμβουλίου της Επικρατείας. Κατ’ εξαίρεση ασκείται παραδεκτώς αίτηση αναιρέσεως με αντικείμενο κατώτερο από το παραπάνω ποσό, όταν με το εισαγωγικό δικόγραφο προβάλλεται από το διάδικο ότι η επίλυση της διαφοράς έχει γι’ αυτόν ευρύτερες οικονομικές ή δημοσιονομικές επιπτώσεις που δικαιολογούν την άσκηση της αίτησης. Προκειμένου για διαφορές από ασφαλιστικές εισφορές, φόρους, δασμούς, τέλη και συναφή δικαιώματα, πρόστιμα και λοιπές κυρώσεις, ως ποσό της διαφοράς νοείται το ποσό της εισφοράς, φόρου κ.λπ. χωρίς προσαυξήσεις και πρόσθετους φόρους που αμφισβητείται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας. [...]».

Κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων, όταν με κοινή προσφυγή έχουν προσβληθεί περισσότερες πράξεις και τα διοικητικά δικαστήρια (πρωτοβάθμιο και δευτεροβάθμιο) έχουν εκδώσει κοινή απόφαση, ως ποσό του αντικειμένου της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας, από το ύψος του οποίου εξαρτάται το παραδεκτό της αίτησης αναίρεσης, λαμβάνεται το χρηματικό ποσό που αντιστοιχεί σε κάθε πράξη χωριστά. Τούτο δε διότι η προσβολή με κοινή προσφυγή περισσότερων πράξεων, όπως και η έκδοση από τα διοικητικά δικαστήρια κοινής απόφασης, αποτελούν τυχαία γεγονότα που δεν πρέπει, κατά τις ανωτέρω διατάξεις, να λαμβάνονται υπόψη για το παραδεκτό, από την άποψη αυτή, της αίτησης αναίρεσης (βλ. ΣτΕ 1462/2005 Ολομ., ΣτΕ 1872/2007, 3078/2008 κ.ά.).

Παράλληλα, όπως συνάγεται από τις ως άνω διατάξεις, επί αιτήσεων αναίρεσης που ασκήθηκαν, όπως η παρούσα, μετά την έναρξη της ισχύος του Ν. 2944/2001 (δηλαδή, μετά τη δημοσίευσή του στην ΕτΚ στις 8.10.2001, σύμφωνα με το άρθρο 13 του νόμου αυτού) και έχουν χρηματικό αντικείμενο κατώτερο των 2.000.000 δρχ. απαιτείται για το παραδεκτό της αίτησης αναίρεσης να προβάλλεται, με το εισαγωγικό δικόγραφο αυτής, ότι η επίλυση της διαφοράς συνεπάγεται για τον αναιρεσείοντα ευρύτερες οικονομικές ή δημοσιονομικές επιπτώσεις.

5. Επειδή, εν προκειμένω, η μία από τις δύο πράξεις τις οποίες η αναιρεσείουσα προσέβαλε με την προσφυγή, συγκεκριμένα η 432/1998 απόφαση του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. Αθηνών, αφορούσε στην επιβολή σε βάρος της προστίμου 600.000 δρχ.. Σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά στην προηγούμενη σκέψη της παρούσας απόφασης, το παραδεκτό της κρινόμενης αίτησης, από την άποψη του ποσού της διαφοράς που άγεται με αυτήν ενώπιον του Δικαστηρίου, εξετάζεται ενόψει του ποσού που αντιστοιχεί χωριστά σε καθεμία από τις προσβληθείσες με την προσφυγή πράξεις. Το ποσό αυτό είναι κατώτερο των 2.000.000 δρχ. όσον αφορά την ως άνω πράξη επιβολής προστίμου. Εξάλλου, η αναιρεσείουσα ναι μεν διατύπωσε ισχυρισμό περί ευρύτερων οικονομικών επιπτώσεων που δικαιολογούν την άσκηση του οικείου τμήματος της κρινόμενης αίτησης, αλλά αυτός ο ισχυρισμός της είναι απορριπτέος, κατά τα εκτεθέντα στην προηγούμενη σκέψη, διότι δεν προβλήθηκε με το εισαγωγικό δικόγραφο της αίτησης αναίρεσης αλλά απαραδέκτως με το από 13.3.2009 υπόμνημά της. Τούτων έπεται ότι η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί, καθόσον αφορά στο τμήμα της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης με το οποίο απορρίφθηκε η έφεση της αναιρεσείουσας εταιρείας κατά της απόρριψης της από 5.1.1999 προσφυγής της κατά της ως άνω 432/1998 απόφασης του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. Αθηνών.

6. Επειδή η κρινόμενη αίτηση ασκείται κατά τα λοιπά παραδεκτώς.

7. Επειδή, στο άρθρο 33α του Ν.Δ. 3323/1955 «περί φορολογίας του εισοδήματος» (Α΄ 214), το οποίο εφαρμόζεται και στις ημεδαπές ανώνυμες εταιρείες (άρθρο 8 Ν.Δ. 3843/1958, «περί φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων», Α΄ 148), όπως ίσχυε κατά την κρινόμενη διαχειριστική περίοδο μετά την αντικατάστασή του με το άρθρο 3 του Ν.Δ. 587/1970 (Α΄ 143) και την τροποποίησή του με το άρθρο 9 του Ν. 814/1978 (Α΄ 144), ορίζεται ότι

«1. Ο προσδιορισμός του καθαρού κέρδους των εμπορικών επιχειρήσεων ενεργείται κατά τας επομένας διακρίσεις:
α) Επί τηρουσών επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία τρίτης ή τέταρτης κατηγορίας του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων το καθαρόν κέρδος εξευρίσκεται λογιστικώς επί τη βάσει των δεδομένων των βιβλίων και στοιχείων τούτων δι’ εκπτώσεως εκ των ακαθαρίστων εσόδων των εν άρθρω 35 αναφερομένων εξόδων. β) […] γ) […] επί των επιχειρήσεων αίτινες δεν τηρούν βιβλία και στοιχεία ή […] τηρούν ανακριβή ή ανεπαρκή βιβλία και στοιχεία και εφ’ όσον εις την τελευταίαν ταύτην περίπτωσιν η ανεπάρκεια καθιστά αδύνατον την διενέργειαν των ελεγκτικών επαληθεύσεων, το καθαρόν κέρδος προσδιορίζεται εξωλογιστικώς κατά τα εν άρθρω 36 οριζόμενα […]». Εξάλλου, οι προϋποθέσεις κρίσης των βιβλίων και στοιχείων των επιτηδευματιών ως ανεπαρκών ή ανακριβών προβλέπονταν υπό μεν τον Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων (Κ.Φ.Σ., π.δ. 99/1977, Α΄ 34) στο άρθρο 43 παρ. 2, υπό δε τον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ., Π.Δ. 186/1992, Α΄ 84) στο άρθρο 30 παρ. 3 και 4. Συγκεκριμένα, στο άρθρο 43 παρ. 2 του Κ.Φ.Σ. ορίζεται ότι «Ανεπαρκή κρίνονται τα βιβλία και στοιχεία οσάκις ο ο υπόχρεος, διαζευκτικώς ή αθροιστικώς, δεν τηρεί ή δεν εκδίδει ή δεν φυλάσσει άπαντα τα οριζόμενα δια την κατηγορίαν και την περίπτωσιν εις ην υπάγεται βιβλία και στοιχεία ή δεν εκδίδει τα στοιχεία κατά τον οριζόμενον τρόπον, […] συνεπεία δε των τοιούτων πράξεων ή παραλείψεων καθίσταται εξ αντικειμένου αδύνατος η διενέργεια των προσηκουσών ελεγκτικών επαληθεύσεων. Ανακριβή κρίνονται τα βιβλία και στοιχεία οσάκις εις ταύτα ο υπόχρεως, διαζευκτικώς ή αθροιστικώς, δεν εμφανίζει υπαρκτά έσοδα ή εμφανίζει ανακριβή τοιαύτα, εμφανίζει ανακριβή ή ανύπαρκτα έξοδα, δεν εμφανίζει στοιχεία απογραφής ή εμφανίζει ανακριβή ή ανύπαρκτα τοιαύτα και εν γένει δεν εμφανίζει την πραγματικήν κατάστασιν, εκ των τοιούτων δε πράξεων ή παραλείψεων επηρεάζονται ουσιωδώς τα εκ των βιβλίων και στοιχείων προκύπτοντα δεδομένα ή οικονομικά αποτελέσματα». Εξάλλου, στο άρθρο 39 παρ. 11 εδαφ. α΄ του Κ.Β.Σ. ορίζεται ότι «Εκκρεμείς φορολογικές υποθέσεις ενώπιον της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., σε οποιοδήποτε στάδιο της διαδικασίας και αν βρίσκονται, που αφορούν σε διαχειριστικές περιόδους που έληξαν μέχρι την δημοσίευση του παρόντος Προεδρικού Διατάγματος, αν από φορολογικό έλεγχο έχουν διαπιστωθεί ή διαπιστωθούν πράξεις ή παραλείψεις ή παρατυπίες την τήρηση των βιβλίων και στοιχείων που συνιστούν ανεπάρκεια με βάση τις διατάξεις του π.δ. 99/1977, για τον προσδιορισμό του εισοδήματος, κρίνονται από τον προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., με βάση τις διατάξεις του παρόντος Προεδρικού Διατάγματος.».

Περαιτέρω, στο άρθρο 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ., εφαρμοστέο στην παρούσα υπόθεση, σύμφωνα με την προεκτεθείσα μεταβατική ρύθμιση του άρθρου 39 παρ. 11 εδαφ. α΄ του Κ.Β.Σ. (πρβλ. ΣτΕ 3762-3767/2008, 1285/2011), προβλέπεται ότι «Η απόρριψη των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία της τρίτης κατηγορίας, στα οποία διαπιστώθηκαν πράξεις ή παραλείψεις, οι οποίες κατά την κρίση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. συνιστούν ανεπάρκειες ή ανακρίβειες, όπως αυτές προσδιορίζονται από το άρθρο αυτό, μπορεί να κριθεί, μετά από αίτηση του επιτηδευματία, από τριμελή Επιτροπή, πριν από την κοινοποίηση του φύλλου ελέγχου ή της πράξης. Στην περίπτωση αυτή ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. υποχρεούται να κοινοποιήσει στον επιτηδευματία σημείωμα με τις διαπιστώσεις του ελέγχου.

Ο επιτηδευματίας δικαιούται, εντός είκοσι (20) ημερών από την κοινοποίηση του σημειώματος, να ζητήσει την κρίση της Επιτροπής, η οποία αποφαίνεται εντός μηνός, με αιτιολογημένη απόφασή της, αν οι ανεπάρκειες ή ανακρίβειες που αναφέρονται στο σημείωμα συνεπάγονται απόρριψη των βιβλίων και στοιχείων και εξωλογιστικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης. Η επιτροπή δύναται να διατάσσει συμπληρωματικό έλεγχο για διευκρίνιση των λόγων για τους οποίους ζητείται η απόρριψη των βιβλίων και στοιχείων. Η απόφαση της Επιτροπής είναι δεσμευτική για τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. […]». Κατά την έννοια της ως άνω ρύθμισης του άρθρου 30 παρ. 5 εδαφ. β΄ του Κ.Β.Σ., σε περίπτωση φορολογικού ελέγχου με τον οποίο διαπιστώνονται ανεπάρκειες ή ανακρίβειες στα βιβλία και στοιχεία (τρίτης κατηγορίας) του επιτηδευματία, ο Προϊστάμενος της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., εφόσον άγεται στην έκδοση φύλλου ελέγχου με το οποίο απορρίπτονται τα βιβλία και στοιχεία ως ανεπαρκή ή ανακριβή και γίνεται εξωλογιστικός προσδιορισμός της φορολογητέας ύλης, υποχρεούται να κοινοποιήσει στον επιτηδευματία σημείωμα με τις διαπιστώσεις του ελέγχου, στις οποίες στηρίζει το ενδεχόμενο έκδοσης τέτοιας πράξης, ώστε ο επιτηδευματίας να ασκήσει, αν το επιλέξει, το προβλεπόμενο στο εδάφιο γ΄ της ίδιας παραγράφου δικαίωμα υποβολής της υπόθεσης στην Επιτροπή. Στο πλαίσιο της άσκησης του ανωτέρω δικαιώματός του, ο επιτηδευματίας μπορεί και να θέσει υπόψη της φορολογικής αρχής, ακόμα και το πρώτον ενώπιον της Επιτροπής του άρθρου 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ., τα βιβλία και στοιχεία του, προκειμένου αυτά να ελεγχθούν, η δε Επιτροπή υποχρεούται να προβεί στον έλεγχο αυτό και δεν δύναται, επικαλούμενη τυχόν αρχική αδυναμία της φορολογικής αρχής να προβεί στον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων αυτών, να θεωρήσει ότι καθίσταται αδύνατη η διενέργεια των ελεγκτικών επαληθεύσεων για το λόγο αυτό, εφόσον, πάντως, τυχόν αρχική αδυναμία ήρθη ενώπιον της Επιτροπής (βλ. ΣτΕ 3762- 3767/2008, ΣτΕ 1285/2011).

Εξάλλου, εάν η φορολογική αρχή προβεί στην έκδοση φύλλου ελέγχου με το οποίο απορρίπτονται τα βιβλία και στοιχεία ως ανεπαρκή ή ανακριβή και γίνεται εξωλογιστικός προσδιορισμός της φορολογητέας ύλης, χωρίς να έχει τηρήσει την προαναφερόμενη υποχρέωσή της να κοινοποιήσει στον επιτηδευματία σημείωμα με τις διαπιστώσεις του ελέγχου, στοιχειοθετείται λόγος ακυρώσεως του φύλλου ελέγχου (πρβλ. ΣτΕ 2370/2007 Ολομ.), εκτός εάν ο λόγος αυτός προβάλλεται αλυσιτελώς, διότι ο επιτηδευματίας δεν επικαλείται με την προσφυγή του κατά του φύλλου ελέγχου ουσιώδεις ισχυρισμούς ή στοιχεία που θα μπορούσε αλλά αποστερήθηκε της δυνατότητας να υποβάλει στην Επιτροπή (πρβλ. ΣτΕ 3382/2010 επταμ.). Μειοψήφησε η Σύμβουλος Β. Καλαντζή, η οποία διατύπωσε την άποψη ότι η επίδοση στον φορολογούμενο του προβεπόμενου από το άρθρο 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ. σημειώματος δεν συνιστά κατά νόμο ουσιώδη τύπο της διαδικασίας έκδοσης φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και ως εκ τούτου η μη τήρησή του δεν καθιστά το εν λόγω φύλλο νομικώς πλημμελές και ακυρωτέο (ΣτΕ 4034/1999, ΣτΕ 2968/1988 κ.ά.).


8. Επειδή, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγιναν δεκτά τα εξής:

Η ήδη αναιρεσείουσα πτωχεύσασα εταιρεία, κατά τη διαχειριστική περίοδο από 24.12.1986 έως 31.12.1987, είχε θεωρήσει βιβλία και στοιχεία της τρίτης (Γ΄) κατηγορίας του Κ.Φ.Σ..

Με τη Β.6171/21.10.1998 πρόσκληση, που απηύθυνε στον οριστικό σύνδικο της πτώχευσης, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. Αθηνών ζήτησε να τεθούν στη διάθεση του ελέγχου τα τηρηθέντα από την εταιρεία βιβλία και στοιχεία, προκειμένου να διενεργηθεί τακτικός έλεγχος φορολογίας οικονομικού έτους 1988. Με το Α.28.388/6.11.1998 έγγραφο, ο σύνδικος της πτώχευσης απάντησε στη φορολογική αρχή ότι δεν του παραδόθηκαν τα βιβλία και στοιχεία από την προσωρινή σύνδικο, ούτε από το διευθύνοντα σύμβουλο ........ .................

Στη συνέχεια κοινοποιήθηκε στο διευθύνοντα σύμβουλο της ελεγχόμενης η Β.6446/30.10.1998 πρόσκληση. Με το Α.28.221/4.11.1998 έγγραφό του προς τη φορολογική αρχή, ο νόμιμος εκπρόσωπος της εταιρείας απάντησε ότι με δική του μέριμνα τα βιβλία και στοιχεία της εταιρείας βρίσκονταν σε ιδιόκτητο αποθηκευτικό χώρο και προθυμοποιήθηκε να τα προσκομίσει. Τα βιβλία και στοιχεία που τέθηκαν, τελικά, στη διάθεση του ελέγχου απαριθμούνται στο από 11.11.1998 πρωτόκολλο παράδοσης - παραλαβής. Από την αντιπαραβολή των προσκομισθέντων βιβλίων και στοιχείων και των θεωρηθέντων από τη φορολογική αρχή, πρόεκυψε ότι δεν τέθηκαν στη διάθεση του ελέγχου τα ακόλουθα βιβλία και στοιχεία: (1) Hμερολόγιο ταμείου ΑΠΘ 1524/8.1.1987, σελ. 1-100, (2) Ημερολόγιο αποθήκης ΑΠΘ 11.752/26.2.1987, σελ. 1-50, (3) Βιβλίο πρακτικών Δ.Σ., ΑΠΘ 1521/1987, σελ. 1-300, (4) Βιβλίο πρακτικών Γ.Σ. ΑΠΘ, 1522/1987, σελ. 1-200, (5) Βιβλίο μετοχών, ΑΠΘ 1523/1987, σελ. 1-50, (6) Βιβλίο μετοχών, ΑΠΘ 9338/1987, σελ. 1-99, (7) Τιμολόγιο παροχής υπηρεσιών, ΑΠΘ 9339/12.2.1987, σελ. 1-50, (8) Πιστωτικό σημείωμα, ΑΠΘ 11.753/1987, σελ. 1-50, και (9) δελτίο αποστολής, ΑΠΘ 55.158/1987, σελ. 1-50. Ο Προϊστάμενος Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. Αθηνών με την 432/1998 απόφασή του επέβαλε σε βάρος της αναιρεσείουσας πρόστιμο 600.000 δρχ. για παράβαση του Κ.Β.Σ.., για το λόγο ότι δεν είχαν τεθεί στη διάθεση του φορολογικού ελέγχου όλα τα βιβλία και στοιχεία της εταιρείας προκειμένου να διενεργηθεί τακτικός έλεγχος φορολογίας εισοδήματος κατά τη διαχειριστική περίοδο 24.12.1986 - 31.12.1987. Παράλληλα, η φορολογική αρχή, θεωρώντας ότι τα παραπάνω μη επιδειχθέντα βιβλία και στοιχεία είναι από τα ουσιαστικότερα της επιχείρησης, με αποτέλεσμα να καθίσταται αδύνατη η διενέργεια οποιωνδήποτε ελεγκτικών επαληθεύσεων, απέρριψε τα βιβλία και στοιχεία της εταιρείας ως ανακριβή, προέβη σε εξωλογιστικό προσδιορισμό των ακαθάριστων εσόδων και των καθαρών κερδών της και της επέβαλε διαφορά κύριου φόρου εισοδήματος και πρόσθετο φόρο, λόγω ανακρίβειας της σχετικής δήλωσης, με το επίδικο 486/1998 φύλλο ελέγχου. Με την προσφυγή της, η ήδη αναιρεσείουσα υποστήριξε ότι το ως άνω φύλλο ελέγχου εκδόθηκε κατά παράβαση της συνταγματικής αρχής της προηγούμενης ακρόασης του ενδιαφερόμενου, αφού δεν κλήθηκε πριν από την έκδοσή του να αναπτύξει τις απόψεις της ούτε κοινοποιήθηκε σε αυτήν σημείωμα για τις διαπιστωθείσες παρατυπίες και παραλείψεις. Με την πρωτόδικη απόφαση, ο ανωτέρω λόγος προσφυγής απορρίφθηκε ως αβάσιμος, με το σκεπτικό ότι, αφενός, η κοινοποίηση σημειώματος δεν καθιερώνεται ως ουσιώδης τύπος της ελεγκτικής διαδικασίας για την έκδοση σχετικού φύλλου ελέγχου φόρου εισοδήματος και, αφετέρου, δεν παραβιάζεται από τη μη κοινοποίηση σημειώματος η συνταγματική επιταγή της προηγούμενης ακρόασης, η οποία ικανοποιείται στις περιπτώσεις αυτές με την ευχέρεια που παρέχεται από τις σχετικές διατάξεις στον επιτηδευματία κατά του οποίου εκδόθηκε η καταλογιστική πράξη να ζητήσει τη διοικητική επίλυση της διαφοράς και να εκθέσει τις απόψεις του στη φορολογική αρχή, η οποία, κατά τη διαδικασία αυτή, έχει την αρμοδιότητα και ενόψει των εξηγήσεων του επιτηδευματία να τροποποιήσει ή να ακυρώσει την πράξη αυτή. Με την απορριφθείσα δια της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης έφεσή της, η ήδη αναιρεσείουσα προέβαλε ότι το επίδικο φύλλο ελέγχου είχε εκδοθεί κατά παράβαση του δικαιώματός της για προηγούμενη ακρόαση, καθώς και του άρθρου 45 παρ. 8 του Κ.Φ.Σ., δεδομένου ότι δεν της κοινοποιήθηκε προηγουμένως σχετικό σημείωμα και η οικεία αιτίαση της προσφυγής της είχε παρανόμως απορριφθεί με την πρωτόδικη απόφαση. Ο παραπάνω λόγος έφεσης απορρίφθηκε ως αβάσιμος με την αναιρεσιβαλλόμενη, αφού με αυτήν κρίθηκαν τα ακόλουθα: «[Η] προβλεπόμενη από τη διάταξη του […] άρθρου 45 παράγραφος 8 του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων (π.δ. 99/1977) εγχείριση από τον ελεγκτή στον επιτηδευματία, μετά το πέρας του ελέγχου, […] σημειώματος [περί των εξακριβωθεισών παραλείψεων και παρατυπιών στην εφαρμογή του εν λόγω Κώδικα και κλήσης του για έκθεση απόψεων και παροχή διευκρινίσεων] δεν καθιερώνεται ως ουσιώδης τύπος της ελεγκτικής διαδικασίας, προκειμένου για φύλλο ελέγχου φόρου εισοδήματος, έτσι ώστε η παράβαση του τύπου αυτού ν’ αποτελεί κώλυμα για την έκδοση του φύλλου αυτού ελέγχου. Από την παράλειψη δε κοινοποίησης στο φορολογούμενο του πιο πάνω σημειώματος, σε συσχέτιση με την έκδοση φύλλου ελέγχου φόρου εισοδήματος, δεν παραβιάζεται η διάταξη του άρθρου 20 παράγραφος 2 του Συντάγματος. Τούτο δε γιατί και στην περίπτωση που εκδόθηκε τέτοιο φύλλο ελέγχου, εκείνος σε βάρος του οποίου εκδόθηκε το φύλλο αυτό ελέγχου, μπορεί να επιδιώξει την εξώδικη λύση της διαφοράς, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 53 του ν.δ. 3323/1955, κατά τις οποίες ο ήδη προϊστάμενος αρμόδιας ΔΟΥ έχει υποχρέωση επανόδου στην υπόθεση και ακρόαση του ενδιαφερομένου, μετά την οποία, εκτιμώντας τις απόψεις του, μπορεί να ικανοποιήσει τούτον, εν μέρει ή και εν όλω, εκπληρουμένης με τον τρόπο αυτό της συνταγματικής επιταγής (άρθρο 20 παράγραφος 2 του Συντάγματος) γι’ ακρόαση του ενδιαφερομένου από τη Διοίκηση [...].»

9. Επειδή, ναι μεν ο ανωτέρω λόγος της προσφυγής και, ακολούθως, της έφεσης της ήδη αναιρεσείουσας, που επαναφέρεται πλέον ως λόγος αναίρεσης, για παράλειψη κοινοποίησης σημειώματος με τις διαπιστώσεις του ελέγχου και για παράβαση του δικαιώματός της περί προηγούμενης ακρόασης ενόψει της έκδοσης του επίδικου φύλλου ελέγχου προβλήθηκε, ενώπιον των δικαστηρίων της ουσίας και ήδη με την κρινόμενη αίτηση, με επίκληση του άρθρου 20 παρ. 2 του Συντάγματος και του άρθρου 45 παρ. 8 του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων (π.δ. 99/1977), και όχι της ρύθμισης του άρθρου 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ., το δικαστήριο, όμως, ερμηνεύοντας επιτρεπτά το δικόγραφο του εξεταζόμενου ενδίκου βοηθήματος ή μέσου, εφαρμόζει τους προσήκοντες κανόνες δικαίου για να κρίνει τους λόγους (πλημμέλειες της επίμαχης διοικητικής πράξης ή δικαστικής απόφασης) που προβάλλει ο διάδικος, προς υποστήριξη των αιτημάτων του, χωρίς να δεσμεύεται από τις διατάξεις που αυτός επικαλείται συναφώς. Εξάλλου, ο ως άνω λόγος της προσφυγής και, στη συνέχεια, της έφεσης της αναιρεσείουσας δεν προκύπτει ότι προβλήθηκε αλυσιτελώς, λαμβανομένου υπόψη ότι, όπως προκύπτει και από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, η ήδη αναιρεσείουσα ισχυρίστηκε ότι βιβλία και στοιχεία της δεν ελήφθησαν υπόψη από το φορολογικό έλεγχο (αφού το αρμόδιο όργανο της φορολογικής αρχής παρέλαβε μόνο όσα από τα παραδοθέντα βιβλία και στοιχεία της εταιρείας ήταν κατά την εκτίμησή του απαραίτητα για τον έλεγχο), αυτά δε τα (τυχόν υπάρχοντα) βιβλία και στοιχεία, θα μπορούσε να θέσει, και το πρώτον, υπόψη της Επιτροπής του άρθρου 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ., η οποία, σύμφωνα με τα κριθέντα στη σκέψη 7, θα υπεχρεούτο να προβεί στον έλεγχό τους, μη δυνάμενη να θεωρήσει ότι αδυνατεί κατ’ επίκληση της αρχικής αδυναμίας της φορολογικής αρχής. Συνεπώς, δεν ασκεί επιρροή επί της λυσιτέλειας του λόγου η (ήδη αμετάκλητη, κατόπιν της σκέψης 5 της παρούσας απόφασης) κρίση του Διοικητικού Εφετείου ότι η αναιρεσείουσα υπέπεσε σε παράβαση του Κ.Β.Σ. συνιστάμενη στο ότι δεν έθεσε στη διάθεση του φορολογικού ελέγχου τα προαναφερόμενα βιβλία και στοιχεία της, προκειμένου να διενεργηθεί τακτικός έλεγχος φορολογίας εισοδήματος για τη διαχειριστική περίοδο 24.12.1986 - 31.12.1987, παράλειψη η οποία, εφόσον δεν τηρήθηκε η διαδικασία του άρθρου 30 παρ. 5 του Κ.Β.Σ., δεν μπορεί να εξισωθεί προς μη τήρηση των βιβλίων και στοιχείων που δεν επιδείχθηκαν στο φορολογικό έλεγχο. Περαιτέρω, σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά παραπάνω στη σκέψη 7, δεν είναι νόμιμη η ως άνω κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης, σύμφωνα με την οποία η παράλειψη κοινοποίησης στον επιτηδευματία σημειώματος με τις διαπιστώσεις του ελέγχου, που στηρίζουν το ενδεχόμενο έκδοσης φύλλου ελέγχου περί απόρριψης των βιβλίων και στοιχείων και περί εξωλογιστικού προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης, δεν συνιστά ουσιώδη τύπο της σχετικής διοικητικής διαδικασίας και δεν κωλύει την έκδοση τέτοιου φύλλου ελέγχου. Για τον προαναφερόμενο λόγο, που προβάλλεται βάσιμα από την αναιρεσείουσα με δικόγραφο προσθέτων λόγων αναίρεσης που κατέθεσε στις 20.5.2005, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να γίνει εν μέρει δεκτή και να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση, καθ’ ό μέρος με αυτήν απορρίφθηκε η έφεση της αναιρεσείουσας κατά του μέρους της 5239/2001 απόφασης του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών που αφορά στην απόρριψη της από 5.1.1999 προσφυγής της κατά του 486/1998 φύλλου ελέγχου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. Αθηνών, η δε υπόθεση, που χρήζει κατά τούτο διευκρίνισης ως προς το πραγματικό της, πρέπει να παραπεμφθεί κατά το εν λόγω τμήμα της στο Διοικητικό Εφετείο Αθηνών για νέα νόμιμη κρίση. Κατά τη γνώμη, όμως, της Συμβούλου Β. Καλαντζή, με το κατατεθέν στο παρόν Δικαστήριο δικόγραφο των προσθέτων λόγων προσάπτονται πλημμέλειες στις σκέψεις και κρίσεις της αναιρεσιβαλλόμενης περί της νομιμότητος του ένδικου φύλλου ελέγχου, παρά την μη τήρησή της από τα άρθρα 20 παρ. 2 του Συντάγματος και 45 παρ. 8 του ΚΦΣ προβλεπόμενης διαδικασίας της προηγούμενης κλήσης της αιτούσας προς παροχή εξηγήσεων για την κατά τα άνω αποδοθείσα σ’ αυτήν παράβαση του ΚΒΣ, κατ’ επίκληση των ανωτέρω διατάξεων, των γενομένων δεκτών καθ’ ερμηνεία της δεύτερης ως άνω διάταξης και του σχετικού με αυτήν πραγματικού, καθώς και των πρωτοδίκως και κατ’ έφεση απορριφθέντων ως αναπόδεικτων ισχυρισμών της περί της επίδειξης στα ελεγκτικά όργανα των προαναφερθέντων βιβλίων και στοιχείων προς έλεγχο και ουδείς απολύτως λόγος προβάλλεται με το ως άνω δικόγραφο (ή την υπό κρίση αίτηση) περί της μη εφαρμογής του άρθρου 30 παρ. 5 του ΚΒΣ, ούτε παρατίθεται στα δικόγραφα αυτά το αναγκαίο για την θεμελίωση του σχετικού με το ζήτημα αυτό πραγματικού, ούτε, άλλωστε, προκύπτει αυτό από το περιεχόμενο της αναιρεσιβαλλόμενης. Ως εκ τούτου δεν μπορεί αν εξετασθεί αυτεπαγγέλτως το πρώτο από το παρόν Δικαστήριο η τήρηση ή μη της οριζόμενης στην εν λόγω διάταξη διαδικασίας, σύμφωνα με πάγια νομολογία αυτού (ΣτΕ 1188/2010, ΣτΕ 3887/2010, ΣτΕ 2880/2009, ΣτΕ 1862/2008, ΣτΕ 1217/2006, ΣτΕ 4487/2001 κ.ά.), ούτε δύναται να συναχθεί καθ’ ερμηνεία των ανωτέρω δικογράφων η προβολή σχετικού λόγου, εν όψει του κατά τα άνω περιεχομένου τους και της με το άρθρο 30 παρ. 5 του ΚΒΣ θέσπισης διαδικασίας εντελώς διαφορετικής εκείνης του άρθρου 45 παρ. 8 του ΚΦΣ (ή του άρθρου 36 παρ. 7 του ΚΒΣ), ως προς τον τρόπο, χρόνο και τους λοιπούς όρους διενεργείας της και της συνεπεία τούτου ανάγκης επίκλησης διαφορετικού κατά περίπτωση πραγματικού για την θεμελίωση αντίστοιχων με τις εν λόγω διατάξεις παρατυπιών (ελλείψεις, άλλωστε, που έχουν και τα κατατεθέντα στα δικαστήρια της ουσίας δικόγραφα). Εν πάση, όμως, περιπτώσει, εφόσον το δικάσαν εφετείο δέχθηκε τελεσιδίκως ότι η αιτούσα υπέπεσε στην με την 432/1998 πράξη επιβολής προστίμου ΚΒΣ αποδοθείσα παράβαση της μη επίδειξης των επίμαχων βιβλίων και στοιχείων και δοθέντος ότι η κρινόμενη αίτηση κατά το μέρος που στρέφεται κατά του ανωτέρω κεφαλαίου της αναιρεσιβαλλόμενης είναι, κατ’ άρθρο 53 παρ. 3 του Π.Δ/τος 18/1989, απορριπτέα ως απαράδεκτη, η εξέταση των λόγων αναίρεσης περί της μη τέλεσης της ως άνω παράβασης, εξ αιτίας της οποίας θεωρήθηκαν από το δευτεροβάθμιο δικαστήριο, κατ’ επίκληση πάγιας νομολογίας, τα μη επιδειχθέντα βιβλία-στοιχεία ως μη τηρηθέντα και νόμιμη η προσφυγή στον εξωλογιστικό καθορισμό των ακαθαρίστων εσόδων και καθαρών κερδών της ένδικης χρήσης, αποβαίνει αλυσιτελής, αφού και μετά την αναίρεση της προσβαλλόμενης απόφασης ως προς το αντίστοιχο με την φορολογία εισοδήματος κεφάλαιό της, το δικαστήριο της ουσίας θα δεσμευόταν ως προς την ύπαρξη της παράβασης αυτής από την παραπάνω τελεσίδικη κρίση και δεν θα μπορούσε να αποστεί από αυτήν κατά την εκδίκαση της από το ένδικο φύλλο ελέγχου φόρου εισοδήματος αναφυείσης διαφοράς (ΣτΕ 2938/2002, ΣτΕ 3941/2004, ΣτΕ 2983/2004, ΣτΕ 2985/2011), ενώ κατά τα λοιπά με τους λόγους αυτούς και δη αναφορικά με τον εξωλογιστικό καθορισμό πλήσσεται απαραδέκτως η αναιρετικώς ανέλεγκτη κρίση περί τα πράγματα και τις αποδείξεις του δικαστηρίου της ουσίας.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την κρινόμενη αίτηση κατά το μέρος που αφορά στην επιβολή σε βάρος της αναιρεσείουσας της προστίμου 600.000 δρχ. για παράβαση του Κ.Β.Σ..

Δέχεται την κρινόμενη αίτηση κατά τα λοιπά.

Αναιρεί εν μέρει την 3050/2003 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, στο οποίο και παραπέμπει την υπόθεση κατά το σκεπτικό.

Διατάσσει την απόδοση του παραβόλου.

Συμψηφίζει τη δικαστική δαπάνη μεταξύ των διαδίκων.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 13 Φεβρουαρίου 2012 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 14ης Μαρτίου 2012.


ΠΡΟΣΟΧΗ: Ο παρών ιστοχώρος και όλα τα κείμενα και δεδομένα που εμπεριέχονται σε αυτόν, συμπεριλαμβανομένων ενδεικτικά των νομοθετικών και διοικητικών κειμένων (Νόμοι,  Διατάγματα, Υπουργικές Αποφάσεις, ΠΟΛ., Διοικητικές Πράξεις και Λύσεις κ.α.), των νομολογιακών κειμένων (Δικαστικές Αποφάσεις κ.α.), των περιλήψεων αυτών και της τήρησής τους σε βάση δεδομένων, των συσχετίσεων μεταξύ τους και των ειδικών εργαλείων αναζήτησης, αποτελούν αντικείμενο ειδικής επεξεργασίας και πνευματικής δημιουργίας και προστατεύονται από την νομοθεσία περί Πνευματικής Ιδιοκτησίας και Συγγενικών Δικαιωμάτων και δη  από τους νόμους  2121/1993,  2557/1997, 2819/2000, τη Διεθνή Σύμβαση της Βέρνης (ν. 100/1975), τη Διεθνή Σύμβαση της Ρώμης (ν. 2054/1992) και τις Οδηγίες 91/100/ΕΟΚ, 92/100/ΕΟΚ, 93/83/ΕΟΚ, 93/98/ΕΟΚ ΚΑΙ 96/9/ΕΟΚ.
Η ιδιοκτησία επ’ αυτών αποκτάται χωρίς καμία διατύπωση και χωρίς την ανάγκη ρήτρας απαγορευτικής των προσβολών της.
ΑΠΑΓΟΡΕΥΕΤΑΙ: Η αναδημοσίευση και η με οποιονδήποτε τρόπο αναπαραγωγή, εξ’ ολοκλήρου, τμηματικά ή περιληπτικά, των οιωνδήποτε κειμένων ή δεδομένων περιλαμβάνονται στον παρόντα ιστοχώρο, χωρίς την έγγραφη άδεια της δικαιούχου εταιρείας.


Email:
Θέμα:
Μήνυμα:
 
Δημιουργία νέας κατηγορίας

Your Categories

  • ΠΡΟΣΤΙΜΟ ΕΚΤΕΝΗΣ ΧΡΗΣΗΣ ΑΛΠ ΑΝΤΙ ΤΙΜΟΛΟΓΙΟΥ
Up
Close
Close
Κλείσιμο