ΠΟΛ.1169/22.6.1995 ΠΟΛ.1169/22.6.1995

Αθήνα, 22 Ιουνίου 1995
Αριθ.Πρωτ.: 1073902/5933/0016

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝ.Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ & Δ.Π.
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ 16η (ΕΙΠΣΡ.ΔΗΜ.ΕΣΟΔΩΝ)
ΤΜΗΜΑ Γ'

ΠΟΛ 1169

ΘΕΜΑ: "Προνομιακές απαιτήσεις του Δημοσίου στην πτώχευση και λοιπά συναφή ζητήματα."

11073902/5933/0016/ΠΟΛ.1169/22.6.1995

Σας κοινοποιούμε την 574/1994 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. καθώς και το 4768/24.5.1995 έγγραφο του Γραφείου Νομικού Συμβούλου Υπουργείου Οικονομικών με το οποίο παρέχονται ορισμένες διευκρινίσεις επί του περιεχομένου της γνωμοδότησης και σας επισημαίνουμε σχετικά τα παρακάτω:

1. Σε περίπτωση εκποίησης κινητών ή ακινήτων του πτωχεύσαντος, προνομιακώς κατατακτέες απαιτήσεις στο προϊόν της εκποίησης είναι όλες οι ληξιπρόθεσμες μέχρι την ημερομηνία της εκποίησης απαιτήσεις του Δημοσίου έναντι του πτωχού. Συνεπώς: σε περίπτωση αναγγελίας από το Δημόσιο στην πτώχευση μη ληξιπρόθεσμης απαίτησης, θα πρέπει να επιδίδεται νομίμως και αρμοδίως συμπληρωματική αναγγελία για την απαίτηση αυτή μόλις καταστεί ληξιπρόθεσμη και σε κάθε περίπτωση, μόλις ενημερωθείτε για την εκποίηση.
Στην αναγγελία σας αυτή θα επισημαίνετε ότι οι απαιτήσεις κατέστησαν πλέον ληξιπρόθεσμες αναφέροντας και την ημερομηνία που αυτό συνέβη.
Η αναγγελία θα περιέχει και τις προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής (ή τους τυχόν "δεδουλευμένους" τόκους π.χ. στο φόρο κληρονομιάς) που επίσης, ως ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις του Δημοσίου, είναι προνομιακές.
Τα ανωτέρω ισχύουν ανεξαρτήτως του χρόνου της "εν στενή εννοία" βεβαίωσης των απαιτήσεων και του εάν είναι πτωχευτικές ή μεταπτωχευτικές καθώς και του εάν έχουν αναγγελθεί στην πτώχευση ή όχι.

2. Σε περίπτωση πτωχευτικού συμβιβασμού, προνομιακές είναι οι απαιτήσεις του Δημοσίου οι οποίες καθίστανται ληξιπρόθεσμες μέχρι την ημερομηνία της κατάρτισης του συμβιβασμού. Με βάση το κριτήριο αυτό θα γίνεται ο διαχωρισμός των πτωχευτικών απαιτήσεων προκειμένου να εξουσιοδοτηθείτε για να πάρετε μέρος στη συνέλευση για την κατάρτιση του δικαστικού συμβιβασμού ή όχι (σχετ. Οι: 59807/ΓΕΝ. ΦΑΚ/27.6.88 και 1060651/2863-26/0016-ΠΟΛ. 1168/29.4.93 εγκύκλιοι, σε συνδυασμό με τα ήδη ισχύοντα για τον Β' βαθμό τοπικής αυτοδιοίκησης καθόσον αφορά στις περιπτώσεις μη συμμετοχής). Επίσης, με βάση αυτό το κριτήριο θα
γίνεται ο προσδιορισμός των πτωχευτικών απαιτήσεων για τις οποίες, ως μη προνομιακές, θα δεσμεύει το Δημόσιο ο τυχόν καταρτισθείς και επικυρωθείς πτωχευτικός συμβιβασμός (εάν εννοείται, αυτές δεν καλύπτονται ούτε από ειδικό προνόμιο, π.χ. υποθήκη).

3. Απαιτήσεις που προέρχονται από δάνεια χορηγηθέντα στον πτωχό με εγγύηση του Δημοσίου, θεωρούνται πτωχευτικές εφόσον η σύμβαση δανείου συνομολογήθηκε και η εγγύηση του Δημοσίου χορηγήθηκε πριν από την πτώχευση, ανεξάρτητα από το εάν η κατάπτωση της εγγύησης και η βεβαίωση του χρέους πραγματοποιήθηκαν μετά την έκδοση της πτωχευτικής απόφασης. Εννοείται ότι για τον χαρακτηρισμό τους ως προνομιακών ή μη ισχύουν και γι' αυτές τα ανωτέρω αναφερόμενα για όλες τις απαιτήσεις του Δημοσίου στις περιπτώσεις, είτε εκποίησης στη διάρκεια της πτώχευσης, είτε πτωχευτικού συμβιβασμού.

4. Εν όψει των ανωτέρω, τονίζεται ιδιαίτερα η ανάγκη για τη γρήγορη βεβαίωση των χρεών, ώστε αυτά να καθίστανται ληξιπρόθεσμα και να είναι προνομιακά στις περιπτώσεις είτε εκποίησης περιουσίας στη διάρκεια της πτώχευσης (για προνομιακή κατάταξη), είτε κατάρτισης πτωχευτικού συμβιβασμού (για αποφυγή της υπαγωγής τους στους όρους του συμβιβασμού, η οποία συνήθως συνεπάγεται βέβαιη απώλεια εσόδων).

Αρ. Γνωμ.: 574/1994
Περίληψη Ερωτήματος: Ποιά η τύχη των Τ.ΕΚ στις περιπτώσεις πτώχευσης και πτωχευτικού συμβιβασμού επί αξιώσεων που ανάγονται σε εμπορεύματα παραληφθέντα υπό το καθεστώς της τελειοποιήσεως (τελειοποίηση και επανεξαγωγή). Επί του τεθέντος ερωτήματος το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους εγνωμοδότησε ως ακολούθως:

Ι.1. Με την υπ' αριθ. 3342/1987 απόφαση του Πολ. Πρωτ. Αθήνας επικυρώθηκε ο πτωχευτικός συμβιβασμός της ανώνυμης εταιρίας "Κλωστοϋφαντουργικαί Επιχειρήσεις ΚΡΙΚΟ ΑΒΕΕ", η οποία είχε κηρυχθεί σε πτώχευση με την υπ' αριθ. 2379/1985 απόφαση του ίδιου Δικαστηρίου, και ορίστηκε όπως καταβληθεί από αυτήν ποσοστό 15% επί των πιστώσεων, κατά τους ειδικότερους όρους του επικυρωθέντος πτωχευτικού συμβιβασμού. Οι προς το Δημόσιο οφειλές της εταιρίας προέρχονται από δασμούς, ΤΕΚ κ.λπ. που αναλογούν σε εμπορεύματα τα οποία παρελήφθησαν προς τελειοποίηση και επανεξαγωγή, πλήν όμως δεν επανεξήχθησαν.

2. Με αφετηρία την αίτηση της εταιρίας, με την οποία ζητείται απ' αυτήν η απαλλαγή της από τα Τ.Ε.Κ. εγείρεται γενικότερο ερώτημα, το οποίο εκτίθεται περιληπτικά στην αρχή της παρούσας γνωμοδότησης, η επίλυση του οποίου οδηγεί στην εξαγωγή ασφαλούς συμπεράσματος και επί του θέματος της άνω εταιρίας. Ανακύπτει, συνεπώς, ανάγκη, προς εξαγωγή ορθού συμπεράσματος, να εκτεθούν τα ακόλουθα:

3. Τόσο κατά την άποψη, την οποία για πρώτη φορά εξέφερε το ΝΣΚ, όσο και κατά την άποψη του Αρείου Πάγου, οι προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής υποκατέστησαν τους τόκους του προϊσχύοντος ΚΕΔΕ (Ολομ. ΝΣΚ 778/1960 ΝΟΔ ΝΣΚ Ι:, 51. ΑΠ 175/1980 Δ 11,805- 819).
Ειδικότερα, το θέμα της φύσης των προσαυξήσεων, αν δηλαδή ακολουθούν ή όχι τη φύση του κυρίου φόρου ή δασμού και επομένως αν έχουν προνομιακό χαρακτήρα, όταν ο κύριος φόρος ή δασμός έχει τέτοιο χαρακτήρα, διακυμάνθηκε νομολογιακά (θετικά οι ΑΠ 2123/1983 Δ 16, 375 και ΑΠ 652/1985 Ελλ. Δ/σύνη 27,85 επ. αρνητικά η ΑΠ 2165/1986 Δ 19, 147 επ), λύθηκε όμως με την υπ' αριθ. 23/1990 απόφαση της Ολομέλειας του Αρείου Πάγου, με την οποία έγινε δεκτό, ότι οι προσαυξήσεις ακολουθούν τον χαρακτήρα του κυρίου φόρου ή δασμού, δηλ. οπλίζονται και αυτές με προνόμιο, όταν έχει προνομιακό χαρακτήρα ο φόρος ή δασμός.

4.α. Στο άρθρο 61 του Κώδικα Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων (Ν.Δ. 356/1974, Φ. Α 90) ορίζεται ότι "1. Το Δημόσιον κατατάσσεται εν αναγκατική εκτελέσει κινητού ή ακινήτου δια τας ληξιπροθέσμους μέχρι της ημέρας του πλειστηριασμού απαιτήσεις αυτού εκ πάσης αιτίας, μετά των πάσης φύσεως προσαυξήσεων και τόκων και εν τη
υπ' αριθ. 5 σειρά του άρθρου 975 του Κώδικος Πολιτικής Δικονομίας. Δια τας μη ληξιπροθέσμους εκ πάσης αιτίας απαιτήσεις του, το Δημόσιον κατατάσσεται συμμέτρως μετά των λοιπών δανειστών 2..3...4..5. Αι διατάξεις του παρόντος άρθρου εφαρμόζονται και εν περιπτώσει κυρύξεως εις κατάστασιν πτωχεύσεως του οφειλέτου του Δημοσίου, ως έτος δε της κατασχέσεως εν τη περιπτώσει ταύτη λογίζεται το έτος καθ' ο εδημοσιεύθη η κηρύττουσα την πτώχευσιν απόφασις του αρμοδίου Δικαστηρίου ...". Περαιτέρω, στο άρθρο 45 παρ. 4 του ίδιου Κώδικα ορίζεται ότι "Τα χρέη προς το Δημόσιο που βεβαιώνονται στα δημόσια ταμεία και τα τελωνεία του Κράτους γίνονται ληξιπρόθεσμα ως εξής:
1...4. Τα χρέη από εισαγωγικά τέλη, για εμπορεύματα που βρίσκονται σε αποταμίευση την ημέρα που λήγει σύμφωνα με τους τελωνειακούς νόμους, η διάρκεια της αποταμίευσης, προκειμένου δε για χρέη από εμπορεύματα, που έχουν εισαχθεί με σκοπό την επανεξαγωγή, την ημέρα που λήγει η προθεσμία για επανεξαγωγή ...". β. Από τις διατάξεις των άρθρων 5,61 παρ. 1,5 και 62 παρ. 2 του ΝΔ 356/74 προκύπτει ότι στην περίπτωση πτώχευσης το Ελληνικό Δημόσιο έχει γενικό προνόμιο κατάταξης επί του προϊόντος εκποίησης κινητού ή ακινήτου του πρωχεύσαντος οφειλέτη του, με τάξη αμέσως επόμενη των υπό τους αριθμούς 1 έως 4 του άρθρου 975 του Κ.Πολ.Δ., αναφερομένων, για τις έναντι του πρωχεύσαντος απαιτήσεις του, που είναι, την ημέρα της εκποίησης, ληξιπρόθεσμες, υπο την έννοια του άρθρου 5 του Ν.Δ. 356/1974, ανεξαρτήτως του οικονομικού έτους στο οποίο ανάγονται οι απαιτήσεις αυτές, της αιτίας και του χρόνου γέννησής τους.
Συνεπώς προνομιακές απαιτήσεις του Ελληνικού Δημοσίου, έναντι του πτωχεύσαντος, υπό την ανωτέρω έννοια, αναφορικά με το προϊόν της εκποιήσεως κινητών ή ακινήτων του πτωχεύσαντος, αντιστοίχως, είναι και εκείνες που έχουν βεβαιωθεί μετά την κήρυξη της πτωχεύσεως, εφόσον γίνουν ληξιπρόθεσμες, υπό την έννοια του
άρθρου 5 του Ν.Δ. 356/1974, μέχρι την ημέρα της εκποίησης, ανεξαρτήτως της αιτίας των και του οικονομικού έτους στο οποίο ανάγονται. Αφού η βεβαίωση την οποία προϋποθέτει το ληξιπρόθεσμό τους είναι δυνατό, εν όψει και των διατάξεων του ως ανω άρθρου 5, να συντελεσθεί εγκαίρως -για να γίνουν μέχρι της εκποιήσεως ληξιπρόθεσμες- και μετά την κήρυξη της πτώχευσης. Ο χρόνος επέλευσης της πτώχευσης δεν διαχωρίζει, όπως προκύπτει και από τις προπαρατιθέμενες ειδικές διατάξεις του άρθρου 62 παρ. 4 του Ν.Δ. 356/1974, τις ληξιπρόθεσμες, εναντίον του πτωχεύσαντος, απαιτήσεις του Δημοσίου σε πτωχευτικές και μεταπτωχευτικές υπό την επόψη δεκτικού ικανοποίησης των από το προϊόν της εκποίησης στοιχείων της πτωχευτικής, αφ' ενός, και της μεταπτωχευτικής, αφ' ετέρου, περιουσίας του πτωχεύσαντος, στη διάρκεια της πτώχευσης. Συνεπάγεται ότι νομίμως αναγγέλλονται, κατά το άρθρο 62 παρ. 1 του Ν.Δ. 356/1974, στον σύνδικο της πτωχεύσεως, και ως προνομιακές, απαιτήσεις του Δημοσίου κατά του πτωχεύσαντος βεβαιωμένες μετά την κήρυξη της πτώχευσης. (βλ. ad hoc ΑΠ 360 και 911/1991 ΕΕΝ 1992 σελ. 191 και 528). Επίσης για την περίπτωση που θα συναφθεί πτωχευτικός συμβιβασμός, ως προνομιακές, μη υπαγόμενες στον πτωχευτικό συμβιβασμό, εφ' όσον βεβαίως το Δημόσιο δεν λάβει μέρος στην ψηφοφορία για τον συμβιβασμό αυτό, νοούνται με βάση τ' ανωτέρω εκτιθέμενα, οι απαιτήσεις του, ανεξαρτήτως της αιτίας, του χρόνου γεννήσεως ως και του χρόνου της εν στενή εννοία (ταμειακά), προ ή μετά την κήρυξη της πτώχευσης βεβαίωσής των, εφ' όσον καταστούν ληξιπρόθεσμες μέχρι τον πτωχευτικό συμβιβασμό.

Πρέπει βεβαίως να αναφερθεί ότι το Συμβούλιο της Επικρατείας ερμηνεύον τις αυτές ως άνω διατάξεις με τις υπ' αριθ. 1958/1989 (ΝΟΒ 38.1248) και 2315/1992, αδημ, αποφάσεις του εδέχθη την αντίθετη άποψη, δηλ. ότι, εάν οι απαιτήσεις του Δημοσίου εν πτωχεύσει του οφειλέτου του δεν έχουν καταστεί λιξηπρόθεσμες μέχρι την κήρυξη της πτώχευσης, δεν έχει το Δημόσιο ως προς αυτές προνόμιο και δεσμεύεται από τους όρους του πτωχευτικού συμβιβασμού.
Εν όψει της διακύμανσης αυτής στην νομολογία σχετικά με την προνομιακότητα των απαιτήσεων του Δημοσίου εν πτωχεύσει, ως ορθότερα, για τους ανωτέρω εκτιθεμένους λόγους, πρέπει να θεωρηθεί η ερνημεία των ανωτέρω διατάξεων, στην οποία προέβη ο Αρειος Πάγος με τις 360 και 911/91 αποφάσεις του και η οποία είναι η μάλλον συμφέρουσα το Δημόσιο. Σημειωτέον ότι η αποδοχή της ερμηνείας αυτής δημιουργεί την υποχρέωση στις αρμόδιες Διοικητικές Αρχές, σε περίπτωση, που έχουν αναγγείλει στην πτώχευση οφειλετών του Δημοσίου μη ληξιπρόθεσμες απαιτήσεις, να προβαίνουν σε συμπληρωματική αναγγελία, εάν οι απαιτήσεις αυτές καταστούν εν τω μεταξύ ληξιπρόθεσμες, προς αναγγελία του γενικού προνομίου των, επισημαίνοντας σαφώς το ληξιπρόθεσμο πλέον των απαιτήσεων αυτών και τον χρόνο (πλήρη χρονολογία) καθ' ον τούτο επήλθε.

5. Κατά την έννοια των παλαιοτέρων διατάξεων του άρθρου 22 του ν.1402/1983 και των ήδη ισχυουσών του άρθρου 35 του ν. 1676/1986, στο καθεστώς της εισαγωγής προς ενεργητική τελειοιποίηση και επανεξαγωγή, προέχον στοιχείο της βούλησης του νομοθέτη είναι να βεβαιώνεται από τον τελώνη και με τη στενή του όρου
έννοια (ταμειακά βλ. άρθρο. 35 παρ. 1 του ν. 1676/1986) το για την εισαγωγή της πρώτης ύλης οφειλόμενο συνολικό ποσό από δασμούς, φόρους και λοιπές επιβαρύνσεις, επί του σχετικού τελωνειακού παραστατικού, αμέσως κατά την εισαγωγή και επομένως κατά το στάδιο της νόμιμης παραμονής της ύλης αυτής στον Ελληνικό χώρο με το άνω καθεστώς, το ποσό της οφειλής απλώς δεν καταβάλλεται (αν και βεβαιωμένο όχι μονο με την ευρεία έννοια - φορολογικώς, αλλά και με τη στενή έννοια - ταμειακώς). Περαιτέρω, το ποσόν τούτο, προσδιοριζόμενο κατά νόμο (άρθρ. 35 του ν. 1676/1986 αρθρ. 22 ν. 1402/1982) από το νομικό, δασμοφορολογικό, καθεστώς της εισαχθείσας πρώτης ύλης κατά το χρόνο της "αποδοχής" του σχετικού τελωνειακού παραστατικού, είναι όπως προαναφέρθηκε, βεβαιωμένο και ταμειακώς και επιβαρύνεται έκτοτε με προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής (Τ.Ε.Κ.) μέχρι την εξόφλησή του (βλ. και Γνωμ. 600/1988).

6. Οπως προκύπτει από το άρθρο 7 του α.ν. 896/1937, η χρησιμοποίηση σε άλλες χρήσεις, εκτός από εκείνες για τις οποίες εισήχθησαν, ή η διάθεση στη γενική κατανάλωση του Κράτους, ειδών που εισάχθησαν ατελώς ή με ελαττωμένο τέλος, χωρίς να πληρωθούν προηγουμένως οι οφειλόμενοι στο Δημόσιο δασμοί, φόροι κ.λπ. και χωρίς να εκπληρωθεί τυχόν άλλη προσαπαιτούμενη διατύπωση, ανεξάρτητα από τις κυρώσεις για το αδίκημα της λαθρεμπορίας που προβλέπεται από το νόμο, συνεπάγεται την άρση της παρασχεθείσας ατέλειας και την είσπραξη των δασμών και φόρων αυτών αλληλεγγύως (εις ολόκληρον).

α) από τους αρχικούς εισαγωγείς, β) από εκείνους που εκπροσωπούν τους δικαιούχους της ατέλειας και γ) από τους νέους κυρίους των ειδών αυτών, καθώς και από τους διακατόχους και νομείς αυτών.

Από τη διάταξη αυτή, σε συνδυασμό με τη διάταξη του άρθρου 100 παρ. 2 εδ. α' του Τελων. Κώδικα, προκύπτει ότι με αυτές σκοπείται η αποτροπή της διαφυγής από την υποχρέωση προς πληρωμή των νομίμων υποχρεώσεων (δασμών κ.λπ.) στην περίπτωση που τα ατελώς εισαχθέντα είδη για ορισμένη χρήση διατέθηκαν στη γενική κατανάλωση και για το σκοπό αυτό καθιερώνεται αφενός μεν υπεγγυόητα του πράγματος, αφετέρου δε (εις ολόκληρο) ευθύνη του νέου κυρίου, αδιάφορα αν υπήρχε σ' αυτόν καλή ή κακή πίστη και ανεξάρτητα από τον τρόπο με τον οποίο περιήλθαν σ' αυτόν τα είδη, αν δηλ. περιήλθαν με σύμβαση, με πλειστηριασμό κ.λπ.

Σημειώνεται στο σημείο αυτό, για την πληρότητα της παρούσας, ότι οι διατάξεις του άρθρου 7 του α.ν. 896/1937 είναι ειδικότερες και επικρατέστερες από τις διατάξεις του άρθρου 1240 ΑΚ, όπως και ο Αρειος Πάγος δέχτηκε με την υπ' αριθ. 637/1981 απόφασή του και εφαρμόζονται τόσον επί εκουσίας εκποιήσεως των υπεγγύων ειδών όσων και επί αναγκαστικής τούτων εκποιήσεως (ΑΠ Ολ. 23-26 ΝοΒ 36.91).

Σημειώνεται, επίσης, ότι με τις διατάξεις του άρθρου 7 του α.ν. 896/1937 θεσπίζεται, κατά μία άποψη, νόμιμο ενέχυρο υπέρ του Δημοσίου προς διασφάλιση των αξιώσεών του από τους οφειλόμενους δασμούς και φόρους επί των ατελώς ή με προσωρινή ατέλεια εισαγομένων ειδών (εφ. Αθ. 3175/1979 ΝοΒ 27, 1326 ενώ, κατ' άλλη άποψη, η οποία θα πρέπει να θεωρηθεί και ως η μάλλον ορθοτέρα θεσπίζεται απλό αφανές βάρος που δεν παρέχει δικαίωμα προνομιακής κατάταξης του Δημοσίου σε πλειστηριασμό των εμπορευμάτων ή σε πτώχευση (Εφ. Αθ. 1119/1978 με σημείωση Π.Μάζη ΝοΒ 27, 1327 και ΝοΒ 28, 1079), όπερ ην ήθελε ο νομοθέτης θα ώριζε ρητώς.

7. Κατά τις διατάξεις των άρθρων 525, 529, 535 και 582 Ε.Ν., πτωχευτικές απαιτήσεις είναι μόνον εκείνες, των οποίων υπάρχει κατά τον χρόνο κήρυξης της πτωχεύσεως ή αιτία γεννέσεως, δηλαδή αρκεί να υπάρχει κατά τον χρόνο αυτόν ή ενοχική σχέση από την οποία πηγάζει η απαίτηση και δεν είναι αναγκαίον να υπάρχει και γεγεννημένη αξίωση κατά την έννοια του άρθρου 251 Α.Κ (βλ. Κοτσίρη Πτωχ. Δικ. Γ' εκδ. παρ. 102 σελ. 107, BOHLE-STANSCHADER παρ. 3, 4). Τέτοιες δε αξιώσεις (πτωχευτικά πιστώματα) δεν είναι μόνον αυτές που κατά την κήρυξη της πτωχεύσεως ήταν ληξιπρόθεσμες και απαιτητές αλλά, και εκείνες που τελούν υπό προθεσμία ή υπό αίρεση αναβλητική ή διαλυτική, ακόμη δε και αυτές που γεννήθηκαν μετά την κήρυξη της πτωχεύσεως, αλλά απορρέουν εξ ενιαίου δικαιώματος προ της πτωχεύσεως γεννηθέντος (βλ. Κ.Ρόκα, Πτωχ. Δίκαιο παρ. 34, 11, 3 και παρ. 37, Σταυρόπουλος, Ερμην. Εμπορ. και Ναυτ. Δικ. αρθρ. 582 παρ. 32, Κοτσίρη Πτωτ. Δικ. παρ. 103, 4 σελ. 200). Σχετικώς δε με την ύπαρξηαπαιτήσεων εκ φόρων, πτωχευτική είναι, υποστηρίζεται η άποψη, εκείνες που
απορρέουν από την καθ' ωρισμένην χρονική περίοδο ή ωρισμένο χρονικό σημείο, προ της πτωχεύσεως συνδρομή ιδιότητος, καταστάσεως ή γεγονότος, δυναμένων να θεμελιώσουν φορολογική ενοχή επί τη βάσει των ισχυουσών εν γένει φορολογικών διατάξεων.

Εν όψει τούτων αξιώσεις του Δημοσίου εκ της εισαγωγής ειδών υπό το καθεστώς της τελειοποιήσεως προς επανεξαγωγήν είναι πτωχευτικές εφ' όσον απορρέουν εκ της εισαγωγής ειδών υπό το καθεστώς τούτο οι οποίες έλαβαν χώραν προ της κηρύξεως της πτωχεύσεως, ως χρόνου εισαγωγής, θεωρουμένου δια μεν τις εισαγωγές, υπό το καθεστώς τούτο, οι οποίες έλαβαν χώραν προ της ενάρξεως της ισχύος του ν.1808/1988 του χρόνου παραδόσεως εις τον εισαγωγέα υπό το καθεστώς της τελειοποιήσεως, των υπό το καθεστώς τούτο εισαχθέντων ειδών, από δε της ενάρξεως ισχύος του νόμου τούτου που άρχισε να ισχύει από 29-9-88 ημέρα δημοσιεύσεως του εις Εφημ. της Κυβερνήσεως κατ' άρθρο 5 αυτού, του χρόνου αποδοχής της οικείας διασαφήσεως εισαγωγής.

8. Τέλος, σύμφωνα με το άρθρο 536 ΕΝ, από την έκδοση της απόφασης που κηρύσσει την πτώχευση, παύουν οι μετά την πτώχευση τόκοι των κάθε είδους τοκοφόρων απαιτήσεων προς τον πτωχεύσαντα (και όχι ως προς την ομάδα των πιστωτών), δηλ. οι τόκοι (καθώς και οι προσαυξήσεις που υποκατέστησαν τους τόκους) εξακολουθούν να παράγονται, αλλά δεν συνυπολογίζονται στην πτωχευτική διαδικασία. Η ρύθμιση όμως αυτή δεν επεκτείνεται στους δανειστές που έχουν προνόμοιο ή εμπράγματη ασφάλεια, δηλ. οι τόκοι τρέχουν επί των κατ' αυτών απαιτήσεων (Α. Ροδοπούλου Πτωχ. δικ. εκδ. Β' σελ. 285, όπου και οι παραπομπές, Λ. Κοτσίρη Πτωχ. δικ.
εκδ. Γ' δελ. 219-220, Κ. Ρόκα Πτωχ. δικ. παρ. 90 του ίδιου πτωχ. συμβιβασμός παρ. 47 Μιχαλόπουλος Αρμεν. ΚΣΤ σελ. 731, ο ίδιος Δ5 σελ. 373).

9. Εξάλλου, στο Ν. 1402/1983 "Προσαρμογή της Τελωνειακής και Δασμολογικής Νομοθεσίας στο Δίκαιο των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων (ΕΟΚ)" (Φ Α 167) η ισχύς του οποίου αρχίζει από την 1η Ιανουαρίου 1981 εκτός αν ορίζεται διαφορετικά από τις επιμέρους διατάξεις αυτού (άρθρο 103 του νόμου αυτού), προβλέπεται η δυνατότητα
εισαγωγής εμπορευμάτων, με το καθεστώς της τελειοποίησης για επανεξαγωγή, μετά από προηγούμενη έγκριση της τελωνειακής αρχής (άρθρο 3) ορίζεται δε ότι τα εμπορεύματα που παραδίδονται με το καθεστώς αυτό τελούν, για όλο το χρονικό διάστημα παραμονής τους κάτω από το εν λόγω καθεστώς, σε αναστολή καταβολής των δασμών, φορολογικών επιβαρύνσεων ισοδυνάμου αποτελέσματος, γεωργικών εισφορών, φόρων και των λοιπών επιβαρύνσεων και ότι οι παραπάνω επιβαρύνσεις χρεώνονται στο σχετικό παραστατικό (άρθρο 12). Στη συνέχεια ορίζεται αφενός μεν ότι όταν λήξει η προθεσμία της έγκρισης, μέσα στην οποία τα παράγωγα προϊόντα, τα
ενδιάμεσα προϊόντα ή τα εμπορεύματα δεν έχουν λάβει κανέναν από τους προορισμούς τερματισμού του καθεστώτος της τελειοποίησης για επανεξαγωγή σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις, η αρμόδια αρχή προβαίνει στην είσπραξη των δασμών και λοιπών φορολογικών επιβαρύνσεων που αναλογούν στα εμπορεύματα (άρθρο
17 παρ. 1 εδαφ. α' του ως άνω Ν.1402/1983), αφετέρου δε ότι σε περιπτώσεις εφαρμογής των διατάξεων του άρθρου 17, οι δασμοί και οι άλλες φορολογικες επιβαρύνσεις που οφείλονται, επαυξάνονται με τις προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής του Κώδικα Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων, όωπς ισχύει κάθε φορά, χωρίς περιορισμό στο ανώτατο όριο αυτών, οι οποίες υπολογίζονται από τη χρονολογία αποδοχής του παραστατικού εγγράφου της εισαγωγής των εμπορευμάτων μέχρι της καταβολής (άρθρο 22 του ίδιου νόμου). Από τις διατάξεις αυτές συνάγεται ότι η είσπραξη των δασμών και λοιπών φορολογικών επιβαρύνσεων των εμπορευμάτων, των οποίων η παραλαβή έχει γίνει με το καθεστώς της τελειοποίησης για επανεξαγωγή, μετά από έγκριση της τελωνειακής αρχής, τελεί υπό τον ότο της μη εκπλήρωσης των υποχρεώσεων που απορρέουν από το εν λόγω ειδικό καθεστώς και ότι, συνεπώς, οι σχετικές απαιτήσεις του Δημοσίου οι αναφερόμενες στους δασμούς και λοιπές φορολογικές επιβαρύνσεις δεν είναι εισπράξιμες και επομένως ληξιπρόθεσμες, κατά το ως άνω άρθρο 5 του ΚΕΔΕ, πριν από την πάροδο της σχετικής προθεσμίας επανεξαγωγής, η δε διάταξη του άρθρου 22 του Ν.1402/1983 προβλέπει μόνο τις κυρώσεις που επιβάλλονται σε περίπτωση λήξεως της οικείας προθεσμίας χωρίς να γίνει επανεξαγωγή και δεν έχει την έννοια ότι οι σχετικές απαιτήσεις του δημοσίου καθίστανται ληξιπρόθεσμες αναδρομικά από τη χρονολογία αποδοχής του παραστατικού εγγράφου της εισαγωγής. Συνεπώς, στην περίπτωση που ο παραλαβών εμπορεύματα με το ανωτέρω καθεστώς κηρυχθεί σε κατάσταση πτωχεύσεως πριν από τη λήξη της σχετικής προθεσμίας επανεξαγωγής, η απαίτηση, του Δημοσίου η αναφερομένη στους δασμούς και λοιπούς φόρους, εάν καταστή ληξιπρόθεσμη μέχρι τον πτωχευτικό συμβιβασμό, εξοπλίζεται με γενικό προνόμοιο, σύμφωνα με την ανωτέρω διαταξη του άρθρου 61 του ΚΕΔΕ ώστε το Δημόσιο δεν δεσμεύεται από τον τυχόν επακολουθήσαντα πτωχευτικό συμβιβασμό στην ψηφοφορία του οποίου δεν έλαβε μέρος (άρθρα 601 και 610 του Εμπορικού Νόμου).

10. Εξ' άλλου από το μεν άρθρο 37 του ν.1402/1983, όπως τούτο αντικατατάθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 13 του Ν.1567/1985 (ΦΕΚ Α'171) και εξακολουθεί να ισχύει και άρθρο 39 Ν.1676/1986 και μετά την έναρξη ισχύος του ν. τούτου (διορθ. σφαλμ. στο ΦΕΚ Α' 200/27 Νοεμ. 1985), ορίζεται ότι:

" Η διάθεση στην εσωτερική κατανάλωση, χωρίς προηγούμενη έγγραφη άδεια της αρμόδιας τελωνειακής αρχής, εμπορευμάτων (πρώτων και βοηθητικών υλών) που παραλαμβάνονται με το καθεστώς της τελειοποίησης για επανεξαγωγή καθώς και ετοίμων υλικών συσκευασίας που παραλαμβάνονται με το καθεστώς της προσωρινής
εισαγωγής, θεωρείται απλή τελωνειακή παράβαση που, εκτός της καταβολής των προβλεπομένων δασμών, φορολογικών επιβαρύνσεων ισοδυνάμου αποτελέσματος, γεωργικών εισφορών, φόρων και άλλων επιβαρύνσεων καθώς και των προσαυξήσεων εκπρόθεσμης καταβολής επισύρει πρόστιμο που επιβάλλεται με πράξη του
προϊσταμένου της πιο πάνω τελωνειακής αρχής και το οποίο ισούται με το σύνολο της κυρίας οφειλής, ήτοι των δασμών φορολογικών επιβαρύνσεων ισοδυνάμου αποτελέσματος, γεωργικών εισφορών, φόρων και άλλων επιβαρύνσεων", από δε τις παρ. 2, 3, 4 και 5 του άρθρου 13 του Ν.1567/1985 ορίζεται ότι: "2. Η διάταξη της
περιπτ. β' της παρ. 2 του άρθρου 100 του Νομ. 1165/1918 "περί τελωνειακού κώδικος" όπως αντικαταστάθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 51 του Νομ. 1041/1980, καταργείται, κάθε δε άλλη διάταξη που ρυθμίζει διαφορετικά τις συνέπειες των παραβάσεων που αναφέρονται στην παρ. Ι του παρόντος άρθρου δεν εφαρμόζονται.

3. Η προβλεπόμενη στην παρ. Ι του παρόντος παράβαση δεν αποτελεί ποινικό αδίκημα.
Η ίδια παράβαση τελεσθείσα πριν από την ισχύν του παρόντος δεν διώκεται ποινικά, τυχόν δε γενομένη ποινική δίωξη, εφόσον δεν εκδόθηκε πρωτόδικη απόφαση γι' αυτή παύει ...

4. Εκκρεμείς, στον πρώτο βαθμό, δίκες που αφορούν πράξεις περί διοικητικών κυρώσεων για παραβάσεις της παρ. 1 του παρόντος καταργούνται. Οι προ της ισχύος του παρόντος τελεσθείσες τέτοιες παραβάσεις, εφόσον αφορούν παραλαβή ειδών που πραγματοποιήθηκαν από 1.1.1981 και εφεξής, τιμωρούνται, αντί του μέχρι σήμερα επιβαλλόμενου πολλαπλού τέλους, με το πρόστιμο της παρ. 1 του παρόντος.

5. Ποσά, που έχουν καταβληθεί σε εκτέλεση πράξεων περί διοικητικών κυρώσεων για περιπτώσεις της παρ. 1 του παρόντος, δεν αναζητούνται".
Εκ των ως άνω ρυθμίσεων του ν.1402/1983 προκύπτει ότι από 1.1.1981 το καθεστώς τελειοποιήσεως ρυθμίζεται λεπτομερώς από τις διατάξεις του ν.1402/1983 "Προσαρμογή της Τελωνειακής και Δασμολογικής Νομοθεσίας στο Δίκαιο των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων (Ε.Ο.Κ.) (Α 162), αναδρομικώς ισχύσαντος κατ' άρθρον 103 αυτού από της ως άνω χρονολογίας. Τα δικαιώματα του Δημοσίου δια την εισαγωγή των υπό το καθεστώς τούτο παραδιδομένων ειδών διασφαλίζονται κατ' άρθρον 12 εδαφ. β' αυτού δι' αξιοχρέου προσωπικής ή τραπεζικής εγγυήσεως.
Το καθεστώς τελειοποιήσεως το διεπόμενον από τις διατάξεις του ν.1402/1983 έληξε την 31.12.1986, αντικατασταθέν από το υπό των διατάξεων των άρθρων 32 έως 39 του Ν.1676/1986, ήτοι του μέρους τετάρτου του Ν. τούτου "Ρύθμιση θεμάτων που αφορούν την παραλαβή εμπορευμάτων (πρώτων υλών) για μεταποίηση και επανεξαγωγή με τις διατάξεις του Καν. ΕΟΚ 1999/85 για το Καθεστώς Ενεργητικής τελειοποίησης κ.λπ.", κατ' άρθρον 39 του τελευταίου τούτου νόμου, εισαχθέν καθεστώς τελειοποιήσεως, λεπτομερώς ρυθμιζόμενον υπό των διατάξεων αυτών.
Και υπό το καθεστώς τελειοποιήσεως του νόμου τούτου οι αξιώσεις του Δημοσίου οι απορρέουσες από την εισαγωγή των ειδών τούτων διασφαλίζονται ως ακριβώς διεσφαλίζοντο και υπό το καθεστώς του ν. 1402/83 (βλ. άρθρ. 36 παρ. 1). Εκ των διατάξεων του ν. 1402/83 παρέμεινε εν ισχύι, κατά την ρητή επιταγή του άρθρου 39 ν.1676/1986, μόνον η διάταξη του άρθρου 37 τούτου όπως αυτή κατά τα ανωτέρω ετροποποιήθη υπό του άρθρου 13 του ν.1567/1985.
Εν όψει των λεπτομερών ρυθμίσεων των νόμων αυτών δια των διατάξεων των οποίων εναρμονίζεται η νομοθεσία μας προς την ισχύουσα Κοινοτική Νομοθεσία, βάσιμα δύναται να υποστηριχθεί η άποψη ότι από της ισχύος των διατάξεων του ν.1402/1983 ήτοι από 1.1.1981 οι διατάξεις του άρθρου 7 του α.ν. 896/37 έχουν καταργηθεί μη
δυνάμενες να τύχουν εφαρμογής επί των από της χρονολογίας αυτής εισαγωμένων ειδών υπό το καθεστώς της τελειοποίησεως του ν. 1402/83 και ν.1676/1986.

Τέλος, ναι μεν με το άρθρο 37 του ν.1402/1983 όπως τούτο αντικαταστάθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 13 του ν.1567/1985 ορίζεται ότι η διάταξη της περ. β' της παρ. 2 του άρθρου 100 του ν.1165/1918 "περί Τελωνειακού Κώδικος, όπως στη συνέχεια αντικαταστάθηκε, καταργείται και ότι κάθε άλλη διάταξη που ρυθμίζει διαφορετικά
τις συνέπειες των άνω παραβάσεων δεν εφαρμόζονται, πλην ως τέτοια διάταξη, μπορεί να υποστηριχθεί η άποψη, ότι δεν μπορεί να θεωρηθεί η διάταξη του άρθρου 99 παρ. 2 του ισχύοντος Τελωνειακού Κώδικος με την οποία ορίζεται ότι οι περί αλληλεγγύου ευθύνης διατάξεις των άρθρων 108, 109 και 110 του άνω κώδικος εφαρμόζονται και επί των τελωνειακών παραβάσεων, προφανώς τόσο των απλών τοιούτων όσον και των συνιστωσών λαθρεμπορία.
Πράγματι με τη διάταξη του άρθρου 13 του ν.1567/1985 ο νομοθέτης ηθέλησεν ν' αμβλύνει τις συνέπειες της διαθέσεως στην εσωτερική κατανάλωση προϊόντων εισαχθέντων με το καθεστώς της προσωρινής ατελείας για επανεξαγωγή και, πλην άλλων μετέτρεψε την μέχρι τότε ισχύουσα επιβολή πολλαπλού τέλους για τις αντίστοιχες παραβάσεις, σε επιβολή απλού τελωνειακού προστίμου, αποχαρακτηρίσας συγχρόνως την τοιαύτη ενέργεια από την έννοια της λαθρεμπορίας. Εκ τούτου όμως δεν παρέπεται ότι κατηργήθη και η αλληλέγγυος ευθύνη των καθόλου εμπλεκομένων στην όλη ως άνω διαδικασία προσώπων η οποία προβλέπεται από πάγιες διατάξεις
της δασμοφορολογικής μας νομοθεσίας (ΔΕΑ 3607/1991).
Συνεπώς οι διατάξεις των άρθρων 108, 109 και 110 του Τελων. Κώδικος έχουν εφαρμογή και επί των τελωνειακών παραβάσεων (απλών) του άρθρου 37 ν.1402/1983.

ΙΙ. Εν όψει τούτων στο τιθέμενο στην αρχή ερώτημα αρμόζουν οι κατωτέρω διδόμενες απαντήσεις:
α) προνομιακές απαιτήσεις του Δημοσίου εν πτωχεύσει οφειλέτου του, απορρέουσες από την εισαγωγή ειδών εισαχθέντων υπό το καθεστώς της τελειοποιήσεως προς επανεξαγωγή είναι όσες καταστούν ληξιπρόθεσμες, κατ' άρθρον 5 ΚΕΔΕ, μέχρι το τυχόν επακολουθήσαντα πτωχευτικό συμβιβασμό ή την εκποίηση κινητών ή ακινήτων
του πτωχεύσαντος.
β) Οι εκ της άνω αιτίας (εισαγωγή υπό το καθεστώς της τελειοποιήσεως προς επανεξαγωγή) αξιώσεις του Δημοσίου δεν απολαμβάνουν ειδικού προνομίου (νομίμου ενεχύρου) αδιαφόρως αν απορρέουν εξ εισαγωγών γενομένων υπό το κράτος ισχύος του άρθρου 7 ν.896/1937 ή υπό το κράτος ισχύος των ν.1402/1983 και ν.1676/1986.
γ) Οι μη απολαμβάνουσες γενικού ή ειδικού προνομίου αξιώσεις του Δημοσίου εκ της ως άνω αιτίας (εισαγωγής ειδών υπό το καθεστώς της τελειοποίησης) υπόκεινται στις ρυθμίσεις του τελεσιδίκως επικυρωθέντος πτωχευτικού
συμβιβασμού, δεσμευομένου του δημοσίου εξ αυτού (του συμβιβασμού).
δ) Επί των απλών τελωνειακών παραβάσεων του άρθρου 37 ν.1402/1983 έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των άρθρων 108, 109 και 110 Τελ. Κωδ. (ν.1165/1918).

Απάντηση
4768/24.5.1995

Σε απάντηση του σχετικού διευκρινιστικού ερωτήματος 1046109/3522/0016/30.4.1995 με την υπ' αριθμ. 574/1994 Γνωμοδότηση της Ολομέλειας του ΝΣΚ σας γνωρίζουμε τα κάτωθι:

1. Ο διαχωρισμός των απαιτήσεων του δημοσίου σε προνομιακές και μη, που εγένετο από την ανωτέρω γνωμοδότηση, καταλαμβάνει κάθε είδους απαίτηση του Δημοσίου και όχι μόνο τις απαιτήσεις του από τελωνειακά χρέη.

2. Ο κρίσιμος χρόνος προς διάγνωση του ληξιπροθέσμου απαιτήσεως του Δημοσίου εν πτωχεύσει και σε περίπτωση πτωχευτικού συμβιβασμού είναι ο χρόνος της κατάρτισης του συμβιβασμού, οπότε λαμβάνει χώρα ο συμβιβασμός και όχι ο χρόνος της δικαστικής επικύρωσης του δια της οποίας επικυρούται ο ήδη γενόμενος συμβιβασμός. Πρέπει δηλ. οι αξιώσεις του δημοσίου, για να είναι προνομιακές να έχουν καταστεί ληξιπρόθεσμες μέχρι το χρόνο κατάρτισης του πτωχευτικού συμβιβασμού.

3. Εν πτωχεύσει οφειλετών του Δημοσίου δέον να αναγγέλλονται αρμοδίως όλες οι απαιτήσεις του Δημοσίου και να επιδιώκεται η ικανοποίησή τους ως προνομιακών, εφόσον κατέστησαν ληξιπρόθεσμες μέχρι τον πτωχευτικό συμβιβασμό, ή τη διανομή εν πτωχεύσει ανεξαρτήτως, αν είναι πτωχευτικές ή μεταπτωχευτικές ή του χρόνου
της εν στενή εννοία βεβαιώσεως των πριν ή μετά την πτώχευση. Στο σημείο αυτό πρέπει να αναφερθεί ότι ήδη το θέμα της προνομιακότητος των απαιτήσεων του Δημοσίου εν πτωχεύσει έχει παραπεμφθεί με την υπ'αριθμ. 1/95
απόφαση του Α' Τμήματος του Αρείου Πάγου ενώπιον της Ολομελείας του, οπότε με τη δημοσίευση της απόφασης της Ολομέλειας του Αρείου Πάγου θα χρειασθεί να επανέλθουμε επί του κρισίμου αυτού θέματος.

4. Οι απαιτήσεις του Δημοσίου από εγγυήσεις δανείων, οι οποίες συνεφωνήθησαν πριν την πτώχευση του οφειλέτου αλλά κατέπεσαν μετά την πτώχευση πρέπει να θεωρηθούν πτωχευτικές, γεννηθείσες πριν την πτώχευση αλλά τελούσες υπό την αναβλητικά αίρεση της καταπτώσεως (βλ. ΑΠ 1522/1986 ΝοΒ 87.1037).

5. Σε περίπτωση αναγγελίας από το Δημόσιο στην πτώχευση μη ληξιπροθέσμου απαιτήσεως, θα πρέπει να επιδίδεται νομίμως και αρμοδίως συμπληρωματική αναγγελία για τις απαιτήσεις αυτές αμέσως μόλις καταστούν ληξιπρόθεσμες.

6. Τα αναφερόμενα στην υπ'αριθμ. 4277/Γν.608/21.7.83 Γνωμοδότηση της Νομικής Δ/νσης του Υπ.Οικονομικών, σύμφωνα με την οποία "από της κηρύξεως της πτωχεύσεως παύουν οι τόκοι πάσης απαιτήσεως, μη εξασφαλιζομένης δια προνομίου ως προς την ομάδα μόνον, εξ'ου παρέπεται ότι έναντι του πτωχού οφειλέτου των
συνοφειλετών και των εγγυητών του πτωχεύσαντος οι τόκοι εξακολουθούν τρέχοντες εις βάρος των. Επομένως οι προνομιακές απαιτήσεις του Δημοσίου ως εξησφαλισμένου δια γενικού προνομίου εξακολουθούν να είναι τοκοφόροι και μετά την κήρυξη της πτωχεύσεως" εξακολουθούν να ισχύουν πλήρως και μετά την 574/1994 Γνωμοδότηση του ΝΣΚ.

7. Οι αναγγελίες που αναφέρονται ανωτέρω θα πρέπει να περιλαμβάνουν και τις προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής όλων των ήδη ληξιπροθέσμων απαιτήσεων του Δημοσίου, που περιλαμβάνονται σ' αυτήν με ανάλογη επισήμανση του χρόνου επέλευσης του ληξιπροθέσμου και ότι πρόκειται για προνομιακές απαιτήσεις.