ΠΟΛ.1268/25.10.1995 Ο αριθμός φορολογικού μητρώου (ΑΦΜ) δεν αποτελεί απόρρητο φορολογικό στοιχείο

Τη γνωμοδότηση αυτή, η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομικών κατά τη γνώμη που πλειοψήφισε, σας κοινοποιούμε κατωτέρω για την εφαρμογή της στις σχετικές περιπτώσεις.

Αρ. Γνωμ.: 552/6.9.1995
Περίληψη Ερωτήματος: Ερωτάται αν ο αριθμός φορολογικού μητρώου (ΑΦΜ), αποτελεί απόρρητο φορολογικό στοιχείο, για το οποίο απαγορεύεται η γνωστοποίησή του σε οποιοδήποτε τρίτο, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 69 του Ν.Δ.3323/55.

Επί του άνω ερωτήματος το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους εγνωμοδότησεν ως εξής:

1. Δια του άρθρου 69 του Ν.Δ.3323/55 όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 17 παρ. 2 του Ν.1828/1989 ορίζεται ότι: παρ. 2 "Οι φορολογικές δηλώσεις, τα φορολογικά στοιχεία, οι εκθέσεις, οι πράξεις προσδιορισμού αποτελεσμάτων, τα φύλλα ελέγχου, οι αποφάσεις του Προϊσταμένου της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας και κάθε στοιχείο του φακέλλου που έχει σχέση με τη φορολογία ή άπτεται αυτής είναι απόρρητα και απαγορεύεται η γνωστοποίησή τους σε οποιονδήποτε άλλο εκτός από τον φορολογούμενο στον οποίο αφορούν αυτά". Παρ. 3 "Ο Προϊστάμενος της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας συντάσσει κάθε έτος με βάση τις δηλώσεις που του επιδίδονται κατάλογο φορολογουμένων, ο οποίος περιέχει το ονοματεπώνυμο ή την επωνυμία, τον τίτλο και τα λοιπά στοιχεία αυτών που υπέβαλαν δήλωση, το καθαρό εισόδημα από τις κατηγορίες Δ' και ΣΤ', το συνολικό καθαρό εισόδημα το οποίο υπόκειται σε φορολογία, καθώς και το φόρο που αναλογεί σ' αυτό. Ο κατάλογος αυτός καταρτίζεται μέσα σε έξι (6) μήνες από τη λήξη της προθεσμίας υποβολής των δηλώσεων και συμπληρώνεται με τα αντίστοιχα στοιχεία της οριστικοποίησης της εγγραφής του υποχρέου. Τοποθετείται σε πρόσφορη θέση στο κατάστημα της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας και των Δήμων ή Κοινοτήτων, όπου εδρεύει Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία, ώστε να μπορεί να λαμβάνει γνώση αυτού οποιοσδήποτε.

Επιτρέπεται η έκδοση καταλόγων των φορολογουμένων όλης της Χώρας, καθώς και η δημοσίευσή τους στις εφημερίδες". Παρ. 4 "Τα στοιχεία για τα οποία η δημοσίευσή τους είναι επιτρεπτή στους καταλόγους των φορολογουμένων δεν αποτελούν απόρρητο και ο προϊστάμενος της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας υποχρεούται να χορηγεί, ύστερα από αίτηση, βεβαίωση γι' αυτά σε οποιονδήποτε τρίτο, ο οποίος έχει έννομο συμφέρον και το αποδεικνύει". Παρ. 5 ......... Παρ. 6. "Η παραβίαση του φορολογικού απορρήτου του άρθρου αυτού, συνιστά πειθαρχικό αδίκημα που τιμωρείται κατά τις οικείες διατάξεις του πειθαρχικού δικαίου και ποινικό αδίκημα που τιμωρείται κατά τις διατάξεις του Ποινικού Κώδικα για παράβαση καθήκοντος." Παρ. 7, 8, 9.....

ΙΙ. Με το άρθρο 31 του Π.Δ.186/92 (ομοίου περιεχομένου η διάταξη του άρθρου 44 παρ. 1 του προϊσχύσαντος ΚΦΣ) απαγορεύεται στις Δημόσιες, πλην του Προϊσταμένου της ΔΟΥ και των άλλων συναρμοδίων αρχών που εξομοιώνονται με αυτόν. Δημοτικές, Κοινοτικές αρχές, στα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, Οργανισμούς κ.λπ., να λαμβάνουν χωρίς έγκριση του Υπουργού Οικονομικών, γνώση των βιβλίων και στοιχείων, τα οποία ορίζονται από τον Κώδικα αυτό, εκτός αν συντρέχουν οι κατ' εξαίρεση οριζόμενοι στη διάταξη αυτή λόγοι (δημόσιο συμφέρον, διεκδίκηση πόρων κ.λπ.).

ΙΙΙ. Οι παραπάνω νομοθετικές ρυθμίσεις, θεσπισθείσες προς το σκοπό της προστασίας των συμφερόντων των φορολογουμένων (βλ. εισηγ. έκθεση Ν.Δ/τος 3323/55 επί του άρθρου 69) συνιστούν ένα αυστηρό νομοθετικό πλαίσιο προστασίας του φορολογικού απορρήτου που καλύπτει το σύνολο των στοιχείων εκείνων, τα οποία δημιουργούν ή προσδιορίζουν την φορολογική ενοχή του φυσικού ή νομικού προσώπου στα πλαίσια της αμέσου ή εμμέσου φορολογίας. Το απόρρητο τούτο υφίσταται και δρα δεσμευτικώς μεταξύ της αρμόδιας φορολογικής αρχής και του φορολογουμένου προσώπου, δημιουργούν βασικώς την υποχρέωση της πρώτης και των αρμοδίων εν γένει οργάνων, όπως αποφεύγουν κάθε ενέργεια με την οποία το περιεχόμενο του παρ' αυτοίς τηρουμένου φακέλλου περί του φορολογουμένου ήθελε περιέλθει σε πρόσωπο μη εξομοιούμενο υπό του δικαίου προς αυτόν τούτον τον φορολογούμενο υπέρ του οποίου λειτουργεί το ρηθέν απόρρητο. (Βλ. Γνωμ. Ολ. Ν.Σ.Κ.710/1993).

Περαιτέρω ως προς την ειδικώτερη έννοια της παρ. 4 του άρθρου 69 του Ν.Δ.3323/55 διετυπώθησαν δύο γνώμες.

Κατά την πλειοψηφήσασα γνώμη απαρτισθείσαν εκ των Σ.Αργυροπούλου, Αντιπροέδρου του Ν.Σ.Κ. των Νομικών Συμβούλων Ρ.Αντωνακοπούλου, Γ.Πατρινέλη, Δ.Λάκκα, Γρ.Κρόμπα, Κ.Μπακάλη, Χ.Παλαιολόγου και του Παρέδρου Π.Κιούση (ψήφοι 7, γνώμη 1), η διάταξη αυτή και ως προκύπτει εκ της αδιαστίκτου γραμματικής διατυπώσεώς
της έχει την έννοιαν ότι εξαιρεί του απορρήτου τα στοιχεία εκείνα του φορολογικού φακέλλου για τα οποία η δημοσίευσή της είναι επιτρεπτή στους καταλόγους των φορολογουμένων, αρκεί δηλαδή ότι τα στοιχεία αυτά είναι κατά νόμον δημοσιευτέα στους άνω καταλόγους και δεν προσαπαιτείται κατά την έννοιαν του νόμου, η προηγουμένη δημοσίευση των φορολογικών καταλόγων ώστε αυτά να συμπεριληφθούν σ' αυτούς και δια του τρόπου αυτού να μην τίθεται πλέον ζήτημα απορρήτου.

Περαιτέρω ο Α.Φ.Μ. περιλαμβάνεται στην εξαίρεση του απορρήτου καθόσον αποτελεί προσδιοριστικόν στοιχείον των φορολογουμένων το οποίον είναι δημοσιευτέο στους φορολογικούς καταλόγους.

Και είναι μεν ακριβές ότι ο Α.Φ.Μ. δεν μνημονεύεται ρητώς στο άρθρο 69 παρ. 3 όπου παρατίθενται τα δημοσιευτέα στους φορολογικούς καταλόγους στοιχεία, πλην εμπίπτει στην έννοια των "λοιπών στοιχείων αυτών που υπέβαλαν δήλωση", ήδη δε στις φορολογικές δηλώσεις αναγράφεται υποχρεωτικώς και ο αριθμός φορολογικού μητρώου και δη ως προσδιοριστικό στοιχείο του εκάστοτε φορολογουμένου. Η άποψη αυτή ενισχύεται και εκ των ορισμών του άρθρου 12 παρ. 10 του ήδη ισχύοντος Κ.Β.Σ. και όπου ορίζεται ότι ως πλήρη στοιχεία των συμβαλλομένων
νοούνται το ονοματεπώνυμο, ή η επωνυμία, το επάγγελμα, η διεύθυνση ο ΑΦΜ και η αρμόδια ΔΟΥ.

Οθεν κατά την γνώμην αυτήν ο ΑΦΜ δεν αποτελεί απόρρητο δια την φορολογούσαν αρχήν ή το ΚΕΠΥΟ στοιχείο και δύναται να δοθεί σε τρίτους υπό τις ειδικότερες προϋποθέσεις του νόμου.

Κατά την μειοψηφήσασα γνώμη του Αντιπροέδρου του ΝΣΚ Δημ.Διαμαντοπούλου μετά του οποίου συνετάχθη ο Πάρεδρος Γ.Λάζος, (ψήφος 1, γνώμη 1), πρέπει να γίνει δεκτόν ότι ως εκ της αδιαστίκτου γενικότητος των περί φορολογικού απορρήτου διατάξεων έπεται ότι αφενός απολαύει απορρήτου και ΑΦΜ, ως αποτελών και αυτός
στοιχείο του φορολογικού φακέλλου και αφ' ετέρου εξαιρούνται του απορρήτου μόνον τα στοιχεία του φορολογικού φακέλλου για τα οποία όχι απλώς είναι επιτρεπτή η δημοσίευσή τους στους φορολογικούς καταλόγους, αλλά και πράγματι εχώρησε, κατά διοικητική ευχέρεια τοιαύτη δημοσίευση, οπότε από και δια της
τοιαύτης δημοσιεύσεως, αίρεται ως προς αυτά ο κατ' αρχήν απόρρητος χαρακτήρας των, ως στοιχείων του φορολογικού φακέλλου.

Ειδικότερον όμως ο ΑΦΜ δεν αποτελεί δημοσιευόμενον εις τους πίνακες προσδιοριστικό στοιχείο των φορολογουμένων κατά την έννοια της παρ. 3 του άρθρου 69 του Ν.Δ.3323/55, δεδομένου ότι ο νόμος με τη φράση "και τα λοιπά στοιχεία αυτών" υπονοεί προδήλως τα κατά την δήλωση προσδιορίζοντα την ταυτότητα του φορολογουμένου στοιχεία ως ταύτα ήσαν κατά τη θέσπιση της διατάξεως νοητά, ήτοι τη διεύθυνση κατοικίας, το επάγγελμα κ.λπ. επί μέρους στοιχεία των και όχι τον ΑΦΜ.

Τέλος, το γεγονός ότι ο ΑΦΜ βάσει άλλων διατάξεων είναι αποκαλυπτέος, δυνητικώς ή υποχρεωτικώς, υπό του ιδίου του φορολογουμένου, αφήνει απολύτως άθικτη την ως άνω ειδική απαγορευτική δια τον προϊστάμενο της ΔΟΥ ρύθμιση. Εντεύθεν κατά την γνώμην αυτήν ο ΑΦΜ αποτελεί δια την φορολογούσα αρχή απόρρητο
φορολογικό στοιχείο.

Οθεν στο υποβληθέν ερώτημα προσήκει κατά πλειοψηφίαν αρνητική απάντηση.