ΣτΕ 2549/2004 Για την έκπτωση των αποσβέσεων από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης θα πρέπει το βιβλίο απογραφής να τηρείται σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις του νόμου, εκτός άν η επιχείρηση τηρεί θεωρημένα μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων. Αν η απογραφή τηρείται συγκεντρωτικά, χωρίς παράλληλα να τηρούνται βιβλία - μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων, δεν είναι δυνατή η έκπτωση αποσβέσεως παγίων περιουσιακών στοιχείων.

ΣτΕ. 2549/21.01.94
Για την έκπτωση των αποσβέσεων από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης θα πρέπει το βιβλίο απογραφής να τηρείται σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις του νόμου, εκτός άν η επιχείρηση τηρεί θεωρημένα μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων. Αν η απογραφή τηρείται συγκεντρωτικά, χωρίς παράλληλα να τηρούνται βιβλία - μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων, δεν είναι δυνατή η έκπτωση αποσβέσεως παγίων περιουσιακών στοιχείων.

Αριθμός 2549/2004

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 21 Ιανουαρίου 2004, με την εξής σύνθεση :

Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β` Τμήματος, Κ. Βιολάρης, Α.-Γ. Βώρος, Σύμβουλοι, Σ. Μαρκάτης, Ι. Σύμπλης, Πάρεδροι. Γραμματέας η Μ. Μπερδεμπέ, Γραμματέας του Β` Τμήματος.

Για να δικάσει την από 9 Μαρτίου 2001 αίτηση :

της τραπεζικής ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία ......... η οποία παρέστη με τη δικηγόρο Ασπασία Μάλλιου (Α.Μ. 15587), που τη διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο,

κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τον Παναγιώτη Παναγιωτουνάκο, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ` αριθμ. 2371/2000 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του Εισηγητή, Παρέδρου Σ. Μαρκάτη.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την πληρεξούσια της αναιρεσείουσας εταιρείας, η οποία ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και τον αντιπρόσωπο του Υπουργού, ο οποίος ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α

Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο Ν ό μ ο

1. Επειδή, για την άσκηση της υπό κρίση αιτήσεως κατεβλήθη το νόμιμο παράβολο (υπ? αριθμόν 1674189, σειράς Α, ειδικό γραμμάτιο παραβόλου).

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται, παραδεκτώς, η αναίρεση της αποφάσεως 2371/2000 του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών με την οποία έγινε εν μέρει δεκτή έφεση της αναιρεσείουσας εταιρείας κατά της αποφάσεως 2485/1998 του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία απόφαση είχε απορριφθεί προσφυγή της αυτής εταιρείας κατά του υπ? αριθμόν 1720/1995 προσωρινού φύλλου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, οικονομικού έτους 1991, του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Ε.Ε. Αθηνών.

3. Επειδή, κατά το άρθρο 35 παρ. 1 περ. στ` του Ν.Δ. 3323/1955 (Α` 214), όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 8 του Ν.Δ. 1077/1971 (Α` 273), το οποίο, κατά το άρθρο 8 παρ. 3 του Ν.Δ. 3843/1958 (Α` 148), είναι εφαρμοστέο και επί των υποκειμένων σε φόρο εισοδήματος κατά το τελευταίο νομοθετικό διάταγμα νομικών προσώπων, από το ακαθάριστο εισόδημα των εμπορικών επιχειρήσεων εκπίπτουν, μεταξύ άλλων, και "αι δι` οριστικών εγγραφών και κατά τους ειδικούς δι` εκάστην επιχείρησιν όρους, αποσβέσεις φθοράς συναφών τη επιχειρήσει εγκαταστάσεων πάσης φύσεως ή μηχανημάτων ή φθαρτού υλικού και πάσης γενικής κινητής ή ακινήτου περιουσίας της επιχειρήσεως ...", κατά δε την παράγραφο 2 του ως άνω άρθρου 35, οι κατά την προηγουμένη παράγραφο εκπτώσεις από τα ακαθάριστα έσοδα ενεργούνται μόνο εφ? όσον ανεγράφησαν τα ποσά αυτών στα βιβλία της επιχειρήσεως.

Περαιτέρω, κατά το άρθρο 33α παρ. 3 του ιδίου νομοθετικού διατάγματος (Ν.Δ. 3323/1955), επίσης εφαρμοζόμενο επί φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων "διά τον προσδιορισμόν του καθαρού κέρδους των εμπορικών επιχειρήσεων, η αποτίμησις των περιουσιακών στοιχείων κατά την απογραφήν τέλους χρήσεως ενεργείται κατά τους κανόνας τους διαγραφομένους υπό των οικείων διατάξεων του Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων".

Εξ άλλου, στο άρθρο 41 παρ. 3 του Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων (Π.Δ. 99/1977, Α` 34) ορίζεται ότι "Δι` έκαστον πάγιον, περιουσιακόν στοιχείον της επιχειρήσεως εις το βιβλίον απογραφών αναγράφονται τουλάχιστον η αξία κτήσεως προσηυξημένη με τας δαπάνας βελτιώσεως, αι γενόμεναι αποσβέσεις και η αναπόσβεστος αξία αυτών ... Ο επιτηδευματίας, οσάκις τηρή θεωρημένα βιβλία - μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων, δύναται να καταχωρή εις την απογραφήν δι` ενός ποσού καθ` ομοειδείς κατηγορίας :

α) την αξίαν κτήσεως των παγίων περιουσιακών στοιχείων προσηυξημένην με τας δαπάνας βελτιώσεως,

β) τας γενομένας αποσβέσεις και

γ) την αναπόσβεστον αξίαν τούτων". Τέλος, στο άρθρο 16 παρ. 5 περ. β του ιδίου ως άνω Κώδικος ορίζεται ότι ο επιτηδευματίας δύναται «να συγχωνεύη ή συνενώνη οιονδήποτε βιβλίον ή βιβλία, στοιχείον ή στοιχεία, βιβλίον και στοιχείον, ή βιβλία και στοιχεία εις έτερον, υπό την προϋπόθεσιν ότι υπό του εκ της συγχωνεύσεως ή συνενώσεως προκύπτοντος βιβλίου ή στοιχείου παρέχωνται τουλάχιστον τα δεδομένα τα παρεχόμενα υπό των συγχωνευομένων ή συνενουμένων».

4. Επειδή, κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων, η έκπτωση των αποσβέσεων παγίων περιουσιακών στοιχείων των επιχειρήσεων τελεί υπό την προϋπόθεση ότι το βιβλίο απογραφής τηρείται κατά τους όρους του νόμου (άρθρο 41 παρ. 3 Κ.Φ.Σ.), δηλαδή αναφέρει διακεκριμένα για κάθε πάγιο περιουσιακό στοιχείο την αξία κτήσεως, τις γενόμενες αποσβέσεις και την αναπόσβεστη αξία του, διότι μόνον έτσι καθίσταται εφικτός ο έλεγχος των στοιχείων αυτών και της νομιμότητος των ενεργουμένων ετησίων αποσβέσεων.

Εξαίρεση από την υποχρέωση αναλυτικής απεικονίσεως των δεδομένων αυτών προβλέπεται μόνο στην περίπτωση κατά την οποία η επιχείρηση τηρεί θεωρημένα βιβλία - μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων, οπότε διασφαλίζεται ο έλεγχος και επιτρέπεται, για το λόγο αυτό, η καταχώριση στην απογραφή με ένα ποσό, κατά ομοειδείς κατηγορίες, της αξίας κτήσεως των παγίων στοιχείων, των γενομένων αποσβέσεων και της αναπόσβεστης αξίας αυτών.

Δεν παρέχεται δε από τον νόμο η δυνατότητα προσδιορισμού της εκπτώσεως ετήσιας αποσβέσεως κατ` άλλο τρόπο. Συνεπώς, στην περίπτωση που η απογραφή τηρείται συγκεντρωτικά, είτε ως προς την αναγραφή των παγίων περιουσιακών στοιχείων και της αξίας κτήσεώς τους, είτε ως προς την καταχώριση των αποσβέσεων και της αναπόσβεστης αξίας, χωρίς παράλληλα να τηρούνται τα απαιτούμενα από το νόμο για την περίπτωση αυτή θεωρημένα ή, εφΆ όσον έχει χορηγηθεί σχετική απαλλαγή, και αθεώρητα βιβλία - μητρώα παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων, δεν είναι δυνατή η έκπτωση αποσβέσεως παγίων περιουσιακών στοιχείων, ασχέτως του εφικτού ή μη του, κατ` άλλο τρόπο, προσδιορισμού του ποσού των αποσβέσεων στη συγκεκριμένη περίπτωση.

5. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, κατά τα εκτιθέμενα στην προσβαλλόμενη απόφαση, η αναιρεσείουσα εξέπεσε από τα ακαθάριστα έσοδα της ενδίκου χρήσεως, μεταξύ άλλων, κονδύλιο 188.327.923 δραχμών το οποίο αφορούσε αποσβέσεις παγίων περιουσιακών στοιχείων, ειδικώτερα, δε, αποσβέσεις

α) ηλεκτρονικού υπολογιστού 26.708.413 δραχμών,
β) εξοπλισμού ηλεκτρονικού υπολογιστού 6.583.020 δραχμών, γ) ανακαινίσεων κτιρίων 31.354.586 δραχμών,
δ) μηχανών γραφείων 3.170.347 δραχμών,
ε) μέσων επικοινωνίας 22.976.765 δραχμών,
στ) φωτοτυπικών μηχανημάτων 1.862.148 δραχμών,
ζ) μικροφίλμ 1.294.904 δραχμών,
η) λοιπού μηχανολογικού εξοπλισμού 3.946.779 δραχμών,
θ) αυτοκινήτων 14.356.602 δραχμών και
ι) ανακαινίσεων κτιρίων 76.074.359 δραχμών.

Η φορολογική αρχή δεν δέχθηκε την έκπτωση, μεταξύ άλλων, του κονδυλίου αυτού και προσέθεσε τούτο στα ακαθάριστα έσοδα ως λογιστική διαφορά με την αιτιολογία ότι η αναιρεσείουσα είχε καταχωρίσει τα ανωτέρω πάγια περιουσιακά στοιχεία στο βιβλίο απογραφών - ισολογισμών συγκεντρωτικά και χωρίς να αναφέρει διακεκριμένα για κάθε πάγιο περιουσιακό στοιχείο την αξία κτήσεως, προσαυξημένη με τις δαπάνες βελτιώσεως, τις γενόμενες αποσβέσεις και την αναπόσβεστη αξία του κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 41 παρ. 3 Κ.Φ.Σ., δεν είχε, δε, τηρήσει, παραλλήλως, ιδιαίτερο, θεωρημένο από την φορολογική αρχή βιβλίο παγίων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων, αλλα ένα αθεώρητο τέτοιο βιβλίο, το οποίο, εξ αυτού του λόγου, δεν μπορούσε να ληφθεί υπΆ όψιν. Το διοικητικό εφετείο έκρινε νόμιμη την προσθήκη της λογιστικής αυτής διαφοράς απορρίπτοντας τους σχετικούς λόγους εφέσεως, τους οποίους η αναιρεσείουσα προέβαλε κατά της πρωτοδίκου αποφάσεως με την οποία, επίσης, είχε κριθεί νόμιμη η προσθήκη αυτή.

Ειδικώτερα, τον λόγο εφέσεως κατά τον οποίο ήταν νομότυπη η τήρηση από αυτήν αθεωρήτου βιβλίου παγίων στοιχείων διότι το βιβλίο αυτό είχε ενσωματωθεί, σύμφωνα με το άρθρο 16 παρ. 5 Κ.Φ.Σ., στο τηρούμενο βιβλίο του Γενικού Καθολικού, από την υποχρέωση θεωρήσεως του οποίου η αναιρεσείουσα είχε απαλλαγεί με την από 23.1.1978 έκθεση εκτάκτου ελέγχου της Οικονομικής Εφορίας Φ.Α.Ε.Ε. Αθηνών και, επομένως, υφίστατο απαλλαγή και από την υποχρέωση θεωρήσεως του βιβλίου των παγίων στοιχείων, το διοικητικό εφετείο απέρριψε ως αναπόδεικτο διότι από τα στοιχεία του φακέλου δεν προέκυπτε η συγχώνευση των δύο βιβλίων. Τον λόγο, δε, κατά τον οποίο, εκ των ως άνω παγίων στοιχείων, οι ηλεκτρονικοί υπολογιστές και ο εξοπλισμός τους, οι μηχανές γραφείου, τα μέσα επικοινωνίας (τηλεφωνικά κέντρα, τηλέφωνα, τηλέτυπα), τα φωτοτυπικά μηχανήματα, τα μικροφίλμ και ο λοιπός μηχανολογικός εξοπλισμός ανήκουν στην κατηγορία των επίπλων και σκευών και, συνεπώς, κατΆ άρθρο 41 παρ. 3 Κ.Φ.Σ., δεν υφίσταται γιΆ αυτά υποχρέωση αναλυτικής καταχωρίσεως στο βιβλίο απογραφών, απέρριψε ως αβάσιμο κατΆ επίκληση των οριζομένων στο Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (Π.Δ. 1123/1980, όπως αντικαταστάθηκε και συμπληρώθηκε με το Π.Δ. 502/1984), ενώ, τέλος, τον ισχυρισμό κατά τον οποίο όλα τα πάγια στοιχεία, πλην των αυτοκινήτων, είχαν αναλυτικά καταχωρισθεί στο βιβλίο απογραφών και ισολογισμού απέρριψε ως προεχόντως αναπόδεικτο.

6. Επειδή, η κρίση του διοικητικού εφετείου με την οποία κρίθηκε νόμιμη η προσθήκη της εν προκειμένω λογιστικής διαφοράς κατΆ απόρριψη του πρώτου ως άνω λόγου εφέσεως είναι πλημμελώς αιτιολογημένη διότι το διοικητικό εφετείο απέρριψε ως αναπόδεικτο τον ισχυρισμό της αναιρεσείουσας ότι το βιβλίο παγίων στοιχείων, το οποίο αυτή είχε τηρήσει, ήταν ενσωματωμένο στο Γενικό Καθολικό, από την υποχρέωση θεωρήσεως του οποίου η αναιρεσείουσα είχε τύχει απαλλαγής, χωρίς να παρατίθενται, στην προσβαλλόμενη απόφαση, στοιχεία σχετικά με τον τρόπο τηρήσεως των βιβλίων αυτών τον οποίο διεπίστωσε στην προκειμένη περίπτωση το διοικητικό εφετείο, χωρίς δε, περαιτέρω, να προκύπτει από αυτήν αν η απαλλαγή από την υποχρέωση θεωρήσεως αφορούσε το Γενικό Καθολικό ως συνενωμένο ή μη με το βιβλίο παγίων στοιχείων. Για τον λόγο αυτό, βασίμως προβαλλόμενο, πρέπει να γίνει δεκτή η κρινόμενη αίτηση και να αναιρεθεί η προσβαλλόμενη απόφαση κατά το σχετικό με την ως άνω λογιστική διαφορά μέρος, καθισταμένης δε περιττής της εξετάσεως των λοιπών λόγων αναιρέσεως, η υπόθεση, η οποία χρήζει διευκρινίσεως κατά το πραγματικό, πρέπει να παραπεμφθεί στο ίδιο δικαστήριο για νέα κρίση.

Διά ταύτα

Δέχεται την αίτηση

Αναιρεί εν μέρει την απόφαση 2371/2000 του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών στο οποίο και παραπέμπει την υπόθεση, κατά το αναιρούμενο μέρος, σύμφωνα με το αιτιολογικό

Διατάσσει την επιστροφή του παραβόλου

Επιβάλλει εις βάρος του Δημοσίου την δικαστική δαπάνη της αναιρεσείουσας εταιρείας η οποία ανέρχεται στο ποσό των 760 ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 26 Ιανουαρίου 2004 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 22ας Σεπτεμβρίου του ίδιου έτους.

Ο Πρόεδρος του Β` Τμήματος Η Γραμματέας του Β` Τμήματος


Φ. Στεργιόπουλος Μ. Μπερδεμπέ