ΔΕΔ Α 334/2021 Χρήση ειδικού λογισμικού, το οποίο απομείωνε την αξία των εκδοθέντων στοιχείων λιανικής - Ο έλεγχος καταλόγισε απόκρυψη φορολογητέας ύλης βάσει Βack office ηλεκτρονικών αρχείων

Καλλιθέα 02/02/2021
Αριθμός Απόφασης 334


ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗ Σ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Α2

Ταχ. Δ/νση: Αριστογείτονος 19
Ταχ. Κώδικας: 176 71 - Καλλιθέα
Τηλέφωνο: 213 1604561
Fax: 213 1604567

ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπ' όψη:

1. Τις διατάξεις:
α. του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α' 170), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει,
β. του άρθρου 10 της Δ. ΟΡΓ. Α 1036960 ΕΞ 2017/10-03-2017 Απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ (ΦΕΚ B' 968/22-03-2017) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)», όπως αναριθμήθηκε, τροποποιήθηκε και ισχύει,
γ. της ΠΟΛ.1064/2017 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε (Β' 1440),
δ. του άρθρου έκτου, παρ. 4, της από 30.3.2020 Πράξης Νομοθετικού Περιεχομένου (ΦΕΚ Α' 75) όπως κυρώθηκε με το ν. 4684/2020 (ΦΕΚ Α' 86), καθώς και της υπ' αριθμ. Α.1273/2020 Απόφασης του Υφυπουργού Οικονομικών και του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β' 5597/21-12-2020),

2. Την ΠΟΛ.1069/2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών,

3. Την υπ' αριθμ. Δ.Ε.Δ.1126366 ΕΞ 2016/30.08.2016 (Β' 2759) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής»,

4. Την από 14/10/2020 και με αριθ. πρωτοκόλλου ενδικοφανή προσφυγή της εταιρείας με την επωνυμία , με ΑΦΜ: , που εδρεύει στην, οδός , αρ , κατά των από 02/09/2020 και αριθμούς , , και Οριστικών Πράξεων Διορθωτικού Προσδιορισμού φόρου Εισοδήματος φορολογικών ετών 2014, 2015, 2016 και 2017 αντίστοιχα, που εξέδωσε ο προϊστάμενος της ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα,

5. Τις ανωτέρω Οριστικές Πράξεις του προϊσταμένου της ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων, καθώς και την από 02/09/2020 έκθεση ελέγχου φορολογίας εισοδήματος της ίδιας ΔΟΥ, επί της οποίας εδράζονται οι προσβαλλόμενες πράξεις των οποίων ζητείται η ακύρωση,

6. Τις απόψεις της ανωτέρω φορολογικής αρχής.

7. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Α2 τμήματος επανεξέτασης, όπως αυτή αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης,

Επί της από 14/10/2020 και με αριθ. πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της εταιρείας , με ΑΦΜ: , η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα, δεδομένου ότι η κοινοποίηση των προσβαλλόμενων πράξεων συντελέστηκε στις 25/09/2020, μετά δε τη μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

Ιστορικό:

Με τις ως άνω προσβαλλόμενες πράξεις, καταλογίστηκαν σε βάρος της προσφεύγουσας τα κατωτέρω ποσά:
 

Οι ανωτέρω πράξεις εδράζονται στην από 02/09/2020 έκθεση μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος της ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων, η οποία εκδόθηκε κατόπιν ελέγχου που διενεργήθηκε στην προσφεύγουσα με βάση την υπ' αρ /2019 εντολή ελέγχου του προϊσταμένου της ίδιας ΔΟΥ, με αφορμή το υπ' αριθμ /2019 δελτίο πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής, με το οποίο απεστάλη στη ΔΟΥ η από 31/10/2019 πληροφοριακή έκθεση ελέγχου ν. 4172/2013 της ίδιας υπηρεσίας, σύμφωνα με την οποία, μετά την επεξεργασία των ψηφιακών αρχείων που κατασχέθηκαν από την επιχείρηση με ΑΦΜ: , η οποία ήταν προμηθευτής των φορολογικών μηχανισμών που τηρούσε η προσφεύγουσα, διαπιστώθηκε ότι η προσφεύγουσα με τη χρήση ειδικού λογισμικού, απομείωνε την αξία των εκδοθέντων στοιχείων λιανικής, ενώ στα τηρηθέντα βιβλία καταχωρούσε τις μειωμένες αυτές αξίες, με συνέπεια την απόκρυψη εσόδων ύψους 755.938,16€, 1.113.872,51€, 1.130.042,73€ και 668.221,93€ για τα φορολογικά έτη 2014, 2015, 2016 και 2017 αντίστοιχα. Με βάση τις πληροφορίες αυτές η ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων, προσδιόρισε τα αποτελέσματα της προσφεύγουσας, ως ακολούθως:
 

Η προσφεύγουσα, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση ή την τροποποίηση των ανωτέρω πράξεων, προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:

1. Εσφαλμένη εφαρμογή της κείμενης νομοθεσίας και αξιολόγηση αποδεικτικού υλικού,
2. Παραβίαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, καθόσον δεν της κοινοποιήθηκε το Δελτίο Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής,
3. Απουσία ελεγκτικής δραστηριότητας της ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων, απουσία πρωτογενούς ελέγχου, αναιτιολόγητες ελεγκτικές κρίσεις και εσφαλμένη εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας,
4. Οι πλημμέλειες του ελέγχου της ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων, με την άκριτη υιοθέτηση του Δελτίου Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής, οδηγούν και σε άτοπα έως και παράλογα ελεγκτικά συμπεράσματα, έξω ακόμη και από τα διδάγματα της κοινής πείρας

Επειδή η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι ο διενεργηθείς έλεγχος βασίστηκε στο με αριθμό πρωτ /2019 Δελτίο Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής που παρελήφθη από τη ΔΟΥ με αριθμό πρωτ /2019, καθώς σύμφωνα με αυτό φέρεται να έκανε χρήση ειδικού μηχανογραφικού προγράμματος με το οποίο απομείωνε την αξία των σχετικώς εκδοθέντων στοιχείων λιανικής πώλησης, και στα τηρηθέντα βιβλία γινόταν καταχώρηση των αυτών μειωμένων αξιών. Και τούτο διότι η ΥΕΔΔΕ Αττικής προέβη σε έλεγχο στα ηλεκτρονικά αρχεία της « », σε κατασχέσεις αυτών, και οδηγήθηκε σε συγκεκριμένα συμπεράσματα. Κατόπιν αυτών, συνέταξε το ως άνω Δελτίο Πληροφοριών και το απέστειλε στην Δ.Ο.Υ. Αναργύρων, η οποία το υιοθέτησε εν συνόλω και άκριτα. Πλην όμως, το ως άνω Δελτίο Πληροφοριών αποτελεί το ελεγκτικό πόρισμα και την νομιμοποιητική βάση των προσβαλλόμενων πράξεων, δεδομένου ότι το Σημείωμα Διαπιστώσεων απλώς αναπαράγει τα όσα σε εκείνο αναγράφονται. Επομένως, σύμφωνα με τον Κώδικα Διοικητικής Διαδικασίας, και συγκεκριμένα στο άρθρο 6 αυτού, αλλά και προκειμένου να ασκήσει ουσιαστικώς τα υπερασπιστικά της δικαιώματα και δη το δικαίωμά της σε προηγούμενη ακρόαση, θα έπρεπε να της έχει κοινοποιηθεί το ως άνω Δελτίο Πληροφοριών, ώστε να προβεί σε έλεγχο νομιμότητας και να αντικρούσει επί της ουσίας τις αποδιδόμενες κατηγορίες. Τούτο δεν έγινε, κατά παράβαση του ουσιώδους τύπου της διαδικασίας.

Επειδή με αριθμό πρωτοκόλλου /2019 Δελτίου Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής φέρει ταυτόσημες διαπιστώσεις ελέγχου με την έκθεση ελέγχου ορθής τήρησης των βιβλίων και έκδοσης των στοιχείων, η οποία κοινοποιήθηκε επί αποδείξει στην προσφεύγουσα επιχείρηση μαζί με την υπ' αριθμ /2019 Πράξη Επιβολής Προστίμου, κατά της οποίας δεν ασκήθηκε ενδικοφανής προσφυγή, με αποτέλεσμα την αποδοχή των σχετικών διαπιστώσεων του ελέγχου, εξοφλώντας μάλιστα την σχετική ταμειακή βεβαίωση ύψους 7.500,00€. Ως εκ τούτου η προσφεύγουσα έχει ήδη λάβει γνώση του περιεχομένου του εν λόγω δελτίου πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής και ο ισχυρισμός της απορρίπτεται ως αβάσιμος.

Επειδή η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι στην ελεγχόμενη υπόθεση, βρέθηκε στο πεδίο ελεγκτικής δραστηριότητας της ΑΑΔΕ και της Οικονομικής Αστυνομίας, όχι πρωτογενώς λόγω δικών της φορολογικών παραβάσεων ή πλημμελειών, αλλά επειδή συνδέθηκε, με αποδιδόμενες από τις ελεγκτικές αρχές πράξεις και παραλείψεις του , νομίμου εκπροσώπου της εταιρίας μηχανογράφησης με την επωνυμία « ». Η ΔΟΥ δεν προέβη σε καμία ελεγκτική διαδικασία, αλλά υιοθέτησε άκριτα το με αριθμό πρωτοκόλλου /2019 Δελτίο Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής, καθώς σύμφωνα με αυτό φέρεται να έκανε χρήση ειδικού μηχανογραφικού προγράμματος με το οποίο απομείωνε την αξία των σχετικώς εκδοθέντων στοιχείων λιανικής πώλησης, και στα τηρηθέντα βιβλία γινόταν καταχώρηση των αυτών μειωμένων αξιών.

Επειδή διενεργήθηκαν όλες οι ελεγκτικές επαληθεύσεις που ήταν δυνατές στα βιβλία της προσφεύγουσας, ενώ από υπαιτιότητά της δεν διενεργήθηκαν ελεγκτικές επαληθεύσεις στα αρχεία των ΦΗΜ, καθόσον δεν τα διαφύλαξε και δεν τα προσκόμισε στον έλεγχο της ΥΕΔΔΕ Αττικής, αφού επικαλέστηκε πλημμύρα υπόγειου χώρου η οποία φέρεται να είχε ως αποτέλεσμα την καταστροφή του συνόλου των ΦΗΜ των οποίων έκανε χρήση η επιχείρηση ενώ δεν προσκομίστηκε σχετικό έγγραφο της πυροσβεστικής υπηρεσίας σχετικά με την πλημμύρα του υπόγειου χώρου, δεν είχε δηλωθεί διακοπή των υποκαταστημάτων της επιχείρησης ώστε να δικαιολογείται η συγκέντρωση των ΦΗΜ στην έδρα της ούτε προσκομίστηκαν σχετικά δελτία αποστολής των ΦΗΜ από τα υποκαταστήματα της προς την έδρα της.

Στον έλεγχο που έγινε από την ΥΕΔΔΕ Αττικής προσκομίστηκαν τα αναλυτικά καθολικά των λογαριασμών πωλήσεων και διαπιστώθηκε η συμφωνία αυτών με τα ψηφιακά δεδομένα που κατασχέθηκαν από την και ειδικότερα της στήλης bos (καθαρό) (Back Office System) όπου αναγραφόταν η πραγματική αξία των πωλήσεών της, και της στήλης tax (καθαρό) όπου αναγραφόταν η μειωμένη αξία αυτών (η οποία είχε καταχωρηθεί στα βιβλία της), η διαφορά δε αυτών αποτέλεσε το ποσό της αποκρυβείσας αξίας που προσδιορίστηκε. Επομένως η ΥΕΔΔΕ Αττικής διενήργησε όλες τις ελεγκτικές επαληθεύσεις που ήταν δυνατές προκειμένου να προσδιορίσει την αποκρυβείσα αξία των πωλήσεων της προσφεύγουσας, δεδομένης της μη επίδειξης των ΦΗΜ, ενώ ο έλεγχος που διενεργήθηκε από τη ΔΟΥ έλαβε ως δεδομένο το ποσό της απόκρυψης των πωλήσεων ανά έτος, όπως αναγραφόταν στο δελτίο πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής, πέραν δε αυτών διενήργησε και πρόσθετες ελεγκτικές επαληθεύσεις (έλεγχος λογιστικών διαφορών, ΦΠΑ, παρακρατουμένων φόρων κλπ). Εξ άλλου όπως έχει κριθεί νομολογιακά (ΣτΕ 2056/1994, ΣτΕ 1315/1991), δεν υφίσταται παράλειψη τήρησης του ουσιώδους τύπου της διαδικασίας στην περίπτωση που υπάλληλος της αρμόδιας φορολογικής Αρχής συντάσσει έκθεση ελέγχου, η οποία όμως βασίζεται σε άλλη έκθεση που είχε προγενέστερα συνταχθεί από υπάλληλο άλλης υπηρεσίας, οι διαπιστώσεις και τα συμπεράσματα του οποίου υιοθετούνται και γίνονται αποδεκτά από τον υπάλληλο που συντάσσει την οικεία έκθεση ελέγχου.

Ως εκ τούτου, εν προκειμένω δεν υφίσταται παράλειψη τήρησης του ουσιώδους τύπου της διαδικασίας και ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας απορρίπτεται ως αβάσιμος. Επειδή η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι οι πλημμέλειες του ελέγχου της ΔΟΥ, με την άκριτη υιοθέτηση του Δελτίου Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής, οδηγούν και σε άτοπα έως και παράλογα ελεγκτικά συμπεράσματα, έξω ακόμη και από τα διδάγματα της κοινής πείρας. Και τούτο διότι, δυνάμει του εργασιακού της αντικειμένου, εμπορεύεται ενδύματα, ήτοι υλικά αγαθά, τα οποία και προμηθεύεται από συγκεκριμένους προμηθευτές και τα αποθηκεύει σε συγκεκριμένους χώρους. Εν προκειμένω, όπως ισχυρίζεται, για την χρονική περίοδο 01.05.2014 - 31.12.2017 της αποδίδεται αβάσιμα απόκρυψη φορολογητέας ύλης λόγω μη έκδοσης παραστατικών πώλησης. Με δεδομένο ότι δραστηριοποιείται στο λιανικό εμπόριο, τούτο καθίσταται λογικώς οξύμωρο, αφού τα καταστήματά της θα έπρεπε να πωλούν σε χιλιάδες ιδιώτες τα προϊόντα της χωρίς έκδοση απόδειξης, για πολύ μεγάλο χρονικό διάστημα, χωρίς κανείς ποτέ να προβεί σε κάποια καταγγελία.

Με δεδομένο ότι ουδέποτε η εταιρία είχε την οποιαδήποτε μομφή εις βάρος της, γίνεται κατανοητό ότι οι ελεγκτικές αρχές αβάσιμα και αναπόδεικτα της αποδίδουν τις συγκεκριμένες κατηγορίες. Επιπροσθέτως, το γεγονός ότι εμπορεύεται υλικά αγαθά που δεν παράγει η ίδια, καθιστά ευχερή τον έλεγχο όλης της ροής των προϊόντων από τον αρχικό κατασκευαστή / προμηθευτή, μέχρι τον τελικό καταναλωτή, η οποία δεν διενεργήθηκε από τη ΔΟΥ.

Επειδή από την έκθεση ελέγχου δεν προκύπτει η μη έκδοση αποδείξεων λιανικής, αλλά η ανακριβής έκδοση αυτών είτε ως προς την ποσότητα είτε ως προς την αξία, καθόσον η απομείωση της αξίας των πωλήσεων γινόταν μεταγενέστερα από την έκδοση των αποδείξεων αυτών. Περαιτέρω, δεν ήταν δυνατός ο έλεγχος κλειστής αποθήκης, λόγω της διενέργειας αποκλειστικά λιανικών πωλήσεων, αλλά και λόγω μη επίδειξης των ΦΗΜ. Ως εκ τούτου, δεν ήταν δυνατός και ο υπολογισμός του περιθωρίου κέρδους εκάστου είδους, ούτε και η αναγωγή των αγορασθέντων εμπορευμάτων σε πωλήσεις, λόγω μη τήρησης των απαραίτητων δεδομένων από την προσφεύγουσα και συνεπώς ο εδώ ισχυρισμός της απορρίπτεται ως αβάσιμος.

Επειδή περαιτέρω η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι η ελεγκτική αρχή, υιοθετώντας το Δελτίο Πληροφοριών της ΥΕΔΔΕ Αττικής εκκινεί από την υπόθεση ότι τα «πραγματικά» στοιχεία των συναλλαγών αποτυπώνονται στην στήλη «BOS» των ηλεκτρονικών αρχείων της , ενώ τα δηλωθέντα στην ΔΟΥ και «ανακριβή» στην στήλη «zcalc», με την διαφορά μεταξύ αυτών των δύο να αποτελεί την υποτιθέμενη απόκρυψη φορολογητέας ύλης εκ μέρους της κάθε εταιρίας. Ο νόμιμος εκπρόσωπος της εν λόγω ΕΠΕ ανέφερε ότι αφορούν υποθετικές, μη ανταποκρινόμενες σε υποστατά στοιχεία πωλήσεις της εταιρείας, ενώ οι πραγματικές και αποτυπωμένες στα φορολογικά στοιχεία πωλήσεις είναι αυτές που αναγράφονται στην στήλη «zcalc», με την διαφορά μεταξύ αυτών των δύο να αποτελεί μια υποτιθέμενη και όχι πραγματική απόκρυψη φορολογητέας ύλης εκ μέρους της εταιρίας, η ενέργειά του δε αυτή, σκοπό είχε την προσπάθεια διόγκωσης της σημασίας των υπηρεσιών του με σκοπό την αύξηση του τιμήματος πώλησης της εταιρίας του προς τρίτον, 

Επειδή ο ως άνω ισχυρισμός δεν έχει λογικό έρεισμα καθόσον υπάρχουν διαφορετικοί τρόποι με τους οποίους μπορεί να διαφημιστεί μια επιχείρηση μηχανογράφησης πέραν της επίκλησης της προσόδου εργασιών των επιχειρήσεων τις οποίες υποστηρίζει μηχανογραφικά και περαιτέρω, δεδομένου ότι η απομείωση των διενεργηθεισών πωλήσεων αποτελούσε τη βάση υπολογισμού της αμοιβής του μηχανογράφου, και επιπλέον δεν τέθηκαν υπόψη των ελεγκτικών αρχών ή της υπηρεσίας μας τυχόν ένδικα μέσα κατ' αυτού.
Κατόπιν αυτών, απορρίπτεται ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας περί επαύξησης εσόδων από την εταιρεία λογισμικού χωρίς τη συμμετοχή της ιδίας, καθόσον από τα πραγματικά περιστατικά προκύπτει ότι γινόταν απομείωση εσόδων, με την ωφέλεια της απομείωσης να αφορά την ελεγχόμενη ΙΚΕ μέσω της μειωμένης απόδοσης του αναλογούντος φόρου εισοδήματος και ΦΠΑ.

Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 02/09/2020 έκθεση ελέγχου φορολογίας εισοδήματος της ΔΟΥ Αγίων Αναργύρων, επί της οποίας εδράζονται οι προσβαλλόμενες πράξεις, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες,

Αποφασίζουμε

Την απόρριψη της από 14/10/2020 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής της εταιρείας με την επωνυμία , με ΑΦΜ: , που εδρεύει στην , οδός , αρ , και την επικύρωση των από 02/09/2020 και αριθμούς , , και Οριστικών Πράξεων Διορθωτικού Προσδιορισμού φόρου Εισοδήματος φορολογικών ετών 2014, 2015, 2016 και 2017 αντίστοιχα, που εξέδωσε ο προϊστάμενος της ΔΟΥ Αγ. Αναργύρων.

Οριστική φορολογική υποχρέωση βάσει της παρούσας Απόφασης
 

Η παρούσα απόφαση να κοινοποιηθεί από αρμόδιο όργανο με τη νόμιμη διαδικασία, στον υπόχρεο.


ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ Δ/ΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Η Αναπληρώτρια προϊσταμένη της Υποδιεύθυνσης Επανεξέτασης
ΓΡΑΜΜΑΤΩ ΣΚΟΥΡΑ

Ακριβές Αντίγραφο
Η Υπάλληλος του Τμήματος Διοικητικής Υποστήριξης

Σημείωση: Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.