Άρθρα Το ζήτημα της μεταβίβασης από φυσικά πρόσωπα εισηγμένων ή μη τίτλων σε χρηματιστηριακή αγορά

Εισαγωγή

Με τον πρόσφατο φορολογικό νόμο ν.4646/2019 προκλήθηκε μία μη αναμενόμενη άνιση φορολογική μεταχείριση σε βάρος των φυσικών προσώπων και ειδικώς με τις ρυθμίσεις των άρθρων 17 και 20 αυτού. Συγκεκριμένα, με το άρθρο 20 προστέθηκε το άρθρο 48Α στον Κ.Φ.Ε. ν.4172/2013, με το οποίο προβλέπεται η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας (15%) σε περίπτωση μεταβίβασης τίτλων εφόσον ο μεταβιβάζων είναι νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος κράτους μέλους της Ε.Ε. και κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής στο μετοχικό κεφάλαιο ανώνυμης εταιρίας 10% επί χρονικό διάστημα τουλάχιστο 24 μηνών.

Περαιτέρω, με το άρθρο 17 προστέθηκε νέο άρθρο 42Α στον Κ.Φ.Ε. ν.4172/2013, με ανάλογο περιεχόμενο για το εισόδημα που προκύπτει για ένα εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο με τη μορφή δικαιωμάτων προαίρεσης απόκτησης μετοχών, το οποίο (εισόδημα) σε ειδικές περιπτώσεις μεταβίβασης φορολογείται με συντελεστή υπεραξίας του άρθρου 43 του Κ.Φ.Ε. με 5% .

Όμως, στον ν.4646/2019 δεν προβλέπεται αντίστοιχη ρύθμιση εφόσον ο μεταβιβάζων (υπό τις αυτές ως άνω προϋποθέσεις) είναι φυσικό πρόσωπο, παρόλο ότι στην «Έκθεση Δημόσιας Διαβούλευσης» (βλ. σελίδες 287 – 288) ρητά προβλεπόταν επί λέξει «...για το εν λόγω άρθρο εκφράζεται η επιθυμία για απαλλαγή του φυσικού προσώπου – μετόχου ΑΕ που μεταβιβάζει τους τίτλους του σε νομικό ή φυσικό πρόσωπο...».

Πέραν του γεγονότος ότι η ως άνω απροσδόκητη άνιση μεταχείριση, πλήττει βάναυσα τους μετόχους (φυσικά πρόσωπα) οι οποίοι ιδίως κατά την παρελθούσα 10ετία, υπό καθεστώς πρωτοφανούς οικονομικής κρίσης, κράτησαν όρθια την οικονομία και την παραγωγική βάση της χώρας ώστε μετά ταύτα οι βιομηχανίες και επιχειρήσεις τους να έχουν επιβιώσει και να γίνονται ανταγωνιστικές προσελκύοντας το ενδιαφέρον νέων επενδυτών που επιθυμούν την είσοδό τους στις άνω εταιρίες δια της απόκτησης μετοχών.

Μάλιστα, ενόψει διαβούλευσης και κατάρτισης ν.4646/2019 αρκετοί μέτοχοι μεταβίβασαν μετοχές κατά το τρέχον έτος με την πεποίθηση ότι το εισόδημά τους από την πώληση θα επιβαρυνθεί με την εισφορά αλληλεγγύης (10%) όχι όμως και με το φόρο υπεραξίας από τον οποίο ήδη απηλλάγησαν οι πωλητές εφόσον αυτοί ήταν νομικά πρόσωπα.

Έτσι, οι πωλητές μετοχών, αν είναι νομικά πρόσωπα δεν θα φορολογηθούν σύμφωνα με τις ενεργητικές διατάξεις του άρθρου 48Α του Κ.Φ.Ε. και ούτε φορολογούνται κατά τη διανομή ή κεφαλαιοποίηση αυτών (άρθρου 48Α παρ.2 του Κ.Φ.Ε.).

Αν όμως οι πωλητές είναι φυσικά πρόσωπα θα φορολογηθούν με συντελεστή 25% (εισφορά αλληλεγγύης 10% + φόρο υπεραξίας 15%).

Το δίκαιο θα ήταν, οι μέτοχοι – φυσικά πρόσωπα να απαλλαγούν από τον φόρο υπεραξίας υπό τις αυτές προϋποθέσεις που απηλάγησαν οι μέτοχοι – νομικά πρόσωπα κατά το άρθρο 20 του ν. 4646/2019, ή τουλάχιστων να φορολογηθούν σε ειδικές περιπτώσεις ,με συντελεστή υπεραξίας του άρθρου 43 του Κ.Φ.Ε. με 5% όπως οι μέτοχοι που έλκουν δικαιώματα προαίρεσης κατά το άρθρο 17 του ν.4646/2019.

Α. Γενικά για την Φορολογική Μεταχείριση της Υπεραξίας

Για την Φορολογική μεταχείριση της υπεραξίας που προκύπτει από τη μεταβίβαση μετοχών εισηγμένων και μη, οδηγίες έδωσε η απόφαση με Αρ. πρωτ.: Δ12Β 1159820 ΕΞ 2013/18.10.2013. Η απόφαση αυτή όριζε ό,τι με τις διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, η υπεραξία που προκύπτει από μεταβιβάσεις μετοχών, εισηγμένων και μη, που θα πραγματοποιηθούν από την 1 Ιανουαρίου 2014 και μετά υπόκειται σε φόρο, σύμφωνα με τις παραγράφους 1 έως και 5 του άρθρου 42 του ίδιου νόμου, ανεξάρτητα από το χρόνο κτήσης των μετοχών.

Όσον αφορά στις μεταβιβάσεις μετοχών που θα πραγματοποιηθούν μέχρι και την 31 Δεκεμβρίου 2013, εξακολουθούν να έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 38 του ν. 2238/1994 και της παραγράφου 2 του άρθρου 13 του ν. 2238/1994 (ήτοι τα κέρδη από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α σε τιμή ανώτερη της τιμής απόκτησής τους απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήματος, ενώ κατά τη μεταβίβαση μετοχών ημεδαπών ανωνύμων εταιριών μη εισηγμένων στο Χ.Α η πραγματική αξία πώλησης αυτών φορολογείται αυτοτελώς με συντελεστή πέντε τοις εκατό ( 5% )).

Α.1 Προσδιορισμός εισοδήματος που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης τίτλων

Με τις διατάξεις του άρθρου 42 του ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) προσδιορίζεται το εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης τίτλων και επιχείρησης. Προσδιορίζονται και εκσυγχρονίζονται οι ορισμοί των παράγωγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, ακολουθώντας διεθνή πρότυπα για την εφαρμογή του άρθρου αυτού και καθορίζεται λεπτομερώς ο τρόπος υπολογισμού της υπεραξίας.

Ειδικότερα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 42 του ν. 4172/2013 προβλέπεται ότι οι τίτλοι κατά τη μεταβίβαση των οποίων τα φυσικά πρόσωπα αποκτούν υπεραξία από μεταβίβαση κεφαλαίου, εφόσον η εν λόγω πράξη δεν συνιστά επιχειρηματική δραστηριότητα. Επιπλέον ορίζεται ότι, εισόδημα από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου θεωρείται και η μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης.

Πιο συγκεκριμένα τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 42 του ν. 4172/2013 ορίζουν τα εξής:

«1. Κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης των ακόλουθων τίτλων, καθώς και μεταβίβασης ολόκληρης της επιχείρησης, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων, (εφόσον δεν συνιστά επιχειρηματική δραστηριότητα):
(αρ. πρωτ.: Δ12A 1049253 ΕΞ 17.3.2014)

α) μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά,

Επισημάνσεις:

1. Ως μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά ,νοούνται τόσο αυτές των ημεδαπών όσο και των αλλοδαπών εταιρειών*, καθόσον ο νόμος δεν κάνει διάκριση.
*Για τις μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά αλλοδαπών εταιρειών βλέπε ανάλυση στην ενότητα Α.5

2. Επίσης, ως μετοχές νοούνται και οι εταιρικές μερίδες της ετερόρρυθμης εταιρείας κατά μετοχές, καθόσον αυτές, σύμφωνα με την παρ.1 του άρθρου 284 του ν. 4072/2012, παρίστανται με μετοχές και κάθε εταιρική μερίδα αντιστοιχεί σε μία ή περισσότερες μετοχές. (ΠΟΛ.1032/2015)

β) μετοχές και άλλες κινητές αξίες εισηγμένες σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον μισό τοις εκατό (0,5%)

Επισημάνσεις:

Ειδικά για τίτλους που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης, οι διατάξεις της παραγράφου αυτής έχουν εφαρμογή, εφόσον οι τίτλοι αυτοί έχουν αποκτηθεί από την 1η Ιανουαρίου 2009 και εξής.

Εν αντιθέσει, για τίτλους που έχουν αποκτηθεί μετά την 1.1.2009, η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας παρέχεται μόνον όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό μικρότερο από μισό τοις εκατό (0,5%).

γ) κρατικά ομόλογα και έντοκα γραμμάτια ή εταιρικά ομόλογα,

Επισημάνσεις:

1. Στο πεδίο εφαρμογής της περίπτωσης γ΄ εμπίπτει, αν και δεν αναφέρεται ρητά στο νόμο, το εισόδημα (υπεραξία) από μεταβίβαση ποσοστού συμμετοχής σε κοινοπραξία δεδομένου ότι με βάση τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 293 του ν.4072/2012, ορίζεται ότι εφόσον η κοινοπραξία ασκεί εμπορική δραστηριότητα, εφαρμόζονται ως προς αυτήν αναλόγως οι διατάξεις για την ομόρρυθμη εταιρία. Περαιτέρω, στις ίδιες διατάξεις εμπίπτει και η μεταβίβαση μεριδίων εταιρειών περιορισμένης ευθύνης, ιδιωτικών κεφαλαιουχικών εταιρειών, κοινωνιών και αστικών εταιριών.

2. Επισημαίνεται ότι εμπίπτουν και τα μερίδια των ΟΣΕΚΑ (Οργανισμοί Συλλογικών Επενδύσεων σε Κινητές Αξίες Βλέπε ν.4099/2012) που είναι εγκατεστημένοι στην ημεδαπή ή σε άλλο κράτος μέλος της Ε.Ε. ή σε κράτος ΕΟΧ/ΕΖΕΣ. Ειδικά για την υπεραξία που αποκτούν οι μεριδιούχοι από την εκποίηση μεριδίων από ημεδαπούς ΟΣΕΚΑ έχουν εφαρμογή οι ειδικότερες διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 103 του ν.4099/2012, οι οποίες δεν έχουν καταργηθεί με το ν.4172/2013 και με τις οποίες ορίζεται ότι αυτή απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος ενώ αντίθετα, η υπεραξία που προκύπτει από την εκποίηση μεριδίων από ΟΣΕΚΑ με έδρα σε τρίτες χώρες φορολογείται ελλείψει απαλλακτικής διάταξης.

Αναφορικά με τη φορολογική μεταχείριση της υπεραξίας που αποκτούν οι μεριδιούχοι από την εκποίηση μεριδίων από ΟΣΕΚΑ Ε.Ε ή ΕΟΧ/ΕΖΕΣ γίνεται δεκτό, σύμφωνα και με την πάγια νομολογία ΔΕΕ (C-370/11, Επιτροπή κατά Βελγίου) ότι αυτή εξομοιώνεται με αυτή των μεριδιούχων των ημεδαπών ΟΣΕΚΑ.(ΒΛΕΠΕ ΠΟΛ.1032/2015)

δ) κρατικά ομόλογα και έντοκα γραμμάτια ή εταιρικά ομόλογα

Επισημάνσεις:

1. Ως μεταβίβαση σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο νοείται και η εισφορά των ανωτέρω τίτλων για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου εταιρείας.

2. Ως υπεραξία από μεταβίβαση ομολόγων της περίπτωσης δ΄ δεν νοείται η τυχόν διαφορά που προκύπτει μεταξύ της ονομαστικής αξίας και της αξίας κτήσης των τίτλων αυτών κατά την ημερομηνία λήξης τους, λόγω απόκτησής τους στη δευτερογενή αγορά.

3. Επισημαίνεται ότι από το φόρο εισοδήματος απαλλάσσεται και η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση ημεδαπών εταιρικών ομολόγων, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 14 του Ν.3156/2003, καθόσον οι διατάξεις αυτές ως ειδικότερες κατισχύουν του άρθρου 42 του ν.4172/2013.

4. Γίνεται δεκτό ότι για λόγους ίσης μεταχείρισης και σύμφωνα με την πάγια νομολογία ΔΕΕ, της ίδιας απαλλαγής τυγχάνουν και τα εταιρικά ομόλογα που έχουν εκδοθεί από εταιρείες ΕΕ και ΕΟΧ/ΕΖΕΣ (C-370/11, Επιτροπή κατά Βελγίου, C-338/11, Santander, C-436/06, Gr0nfeldt, C-265/04, Bouanich, C-345/05, Επιτροπή κατά Πορτογαλίας, C-219/03, Επιτροπή κατά Ισπανίας). (ΒΛΕΠΕ ΠΟΛ.1032/2015).

Α.2 Προσδιορισμός Υπεραξίας από τη μεταβίβαση εισηγμένων τίτλων (επαχθής αιτία)

Με την ΠΟΛ.1032/2015 διευκρινίστηκε ότι η υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση μετοχών και άλλων κινητών αξιών εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον αυτή αφορά τίτλους που έχουν αποκτηθεί πριν την 1η Ιανουαρίου 2009, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος, ανεξάρτητα του ποσοστού συμμετοχής του μεταβιβάζοντος στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας.

Εν αντιθέσει, για τίτλους που έχουν αποκτηθεί μετά την 1.1.2009, η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας παρέχεται μόνον όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό μικρότερο από μισό τοις εκατό (0,5%).

Συμπερασματικά σε περίπτωση κατά την οποία φυσικό πρόσωπο, φορολογικός κάτοικος Ελλάδος, κατά τον χρόνο που πωλεί μετοχές εισηγμένες στο ΧΑ ή σε αλλοδαπό χρηματιστήριο, κατέχει ποσοστό μικρότερο του 0,5% των μετοχών της συγκεκριμένης ΑΕ της οποίας μεταβιβάζει τις μετοχές, η υπεραξία που προκύπτει από την πώληση αυτή δεν υπόκειται στη φορολογία του άρθρου 42, ανεξάρτητα από τον χρόνο απόκτησης των μετοχών, αλλά και τον αριθμό των μετοχών που μεταβιβάζονται.

Επειδή είναι δυνατόν κάποιοι μέτοχοι με ποσοστό 0,5% ή μεγαλύτερο του μετοχικού κεφαλαίου ανώνυμης εταιρείας (κατά το χρόνο πώλησης) να είχαν αποκτήσει μετοχές της εταιρείας αυτής τόσο πριν όσο και μετά την 1.1.2009, επί πωλήσεως αυτών, θα εφαρμόζεται η μέθοδος της FIFO, ούτως ώστε μετά την παρέλευση κάποιου χρονικού διαστήματος να έχουν εξαντληθεί οι μετοχές που είχαν αποκτηθεί μέχρι τον κρίσιμο ως άνω χρόνο και ο νόμος να εφαρμόζεται απρόσκοπτα. Για το σκοπό αυτό, θα πρέπει να ζητείται αντίστοιχη κατάσταση από τις χρηματιστηριακές εταιρίες η οποία θα φυλάσσεται από το φυσικό πρόσωπο και θα προσκομίζεται σε περίπτωση ελέγχου.

Σημείωση:

Ελλείψει ρητής διάταξης στο νόμο, η μη συμμετοχή εταίρου, μέλους ή μετόχου στην αύξηση του κεφαλαίου οποιασδήποτε εταιρίας δεν συνιστά μεταβίβαση τίτλων.
 

Σε συνδυασμό των ανωτέρω διατάξεων, για τον υπολογισμό της υπεραξίας από τις μεταβιβάσεις τίτλων που απαλλάσσονται από τον φόρο και συνεπώς για τον προσδιορισμό του τελικού αποτελέσματος που αναγράφεται στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος ως απαλλασσόμενο του φόρου εισόδημα, δεδομένου ότι από κάποιες μετοχές μπορεί να προέκυψε κέρδος, ενώ από κάποιες άλλες ζημιά, λαμβάνεται υπόψη το τελικό ποσό που προκύπτει (αξία πώλησης μείον αξία αγοράς) από όλες τις πωλήσεις εισηγμένων σε Χρηματιστήριο μετοχών που έχουν λάβει χώρα εντός του ίδιου φορολογικού έτους, είτε είναι κέρδος είτε είναι ζημιά.

Τα κέρδη από την πώληση εισηγμένων μετοχών, αφαιρούνται οι ζημιές που τυχόν προέκυψαν από την ίδια αιτία μέσα στο ίδιο φορολογικό έτος (από άλλες μετοχές, εφόσον πρόκειται για χαρτοφυλάκιο διαφόρων μετοχών) και μόνο αν απομένει θετικό ποσό, αυτό αναγράφεται στους κωδικούς 659-660 του Πίνακα 6 της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, έντυπο Ε1.
(Βλέπε ΠΟΛ.1082/2018)

Για την απόδειξη της απόκτησης των κερδών αυτών προσκομίζονται, εφόσον ζητηθούν από τη Φορολογική Διοίκηση, τα πινακίδια αγοράς και πώλησης των συγκεκριμένων μετοχών.

Εφόσον το θετικό αποτέλεσμα (κέρδος) από αυτές τις συναλλαγές δεν φορολογείται, το αρνητικό αποτέλεσμα (ζημιά) δεν λαμβάνεται υπόψη στον υπολογισμό εισοδήματος του τρέχοντος έτους, ούτε μεταφέρεται για τα επόμενα πέντε (5) έτη και συνεπώς η εν λόγω ζημία δεν αναγράφεται στη δήλωση.

Επισημάνσεις:

1. Από το αποτέλεσμα από αγοραπωλησίες εισηγμένων σε χρηματιστήριο μετοχών, αφαιρούνται και οι προμήθειες - φόροι των συναλλαγών και τα έξοδα μεταβίβασης του Χρηματιστηρίου, καθόσον αποτελούν ποσά που μειώνουν τα εισοδήματα αυτά. Επομένως ,οι δαπάνες αγοράς προστίθενται στην αξία κτήσης και οι δαπάνες πώλησης αφαιρούνται από την αξία πώλησης.

2. Σε περίπτωση διαδοχικών αποκτήσεων τίτλων, ως τιμή κτήσης λαμβάνεται η μέση τιμή κτήσης που προκύπτει από τη συνολική αξία κτήσης των τίτλων δια της συνολικής ποσότητας αυτών.

3. Για την απόδειξη της απόκτησης των κερδών αυτών προσκομίζονται, εφόσον ζητηθούν από τη Φορολογική Διοίκηση, τα πινακίδια αγοράς και πώλησης των συγκεκριμένων μετοχών.
 

Ως προς την μεθοδολογία για τον υπολογισμό της αξίας κτήσης λαμβάνονται υπόψη οι διατάξεις της ΠΟΛ.1032/2015 καθώς και της ΠΟΛ.1082/2018.
Εκτός την κλασσική μέθοδο και ανάλογα με το έτος αναφοράς (δραχμή ή ευρώ) υπάρχουν και ενναλακτικές επιστημονικές μέθοδοι που διαφοροποιούν την αξία κτήσης.


Α.2.1 Κωδικοί Έντυπου Ε1

Ο πωλητής φυσικό πρόσωπο θα καταχωρήσει το κέρδος από την πώληση μετοχών εισηγμένων με ποσοστό συμμετοχής στο κεφάλαιο μικρότερο του 0,5% ή εισηγμένων που αποκτήθηκαν πριν την 1/1/2009 (ανεξαρτήτως ποσοστού συμμετοχής στο κεφάλαιο) στον πίνακα 6 του εντύπου Ε1 της δήλωσης φυσικών προσώπων (κωδ. 659-660). Σε περίπτωση που προκύπτει ζημία από την πώληση των μετοχών αυτών δεν αναγράφεται στο έντυπο Ε1.



Α3. Προσδιορισμός Υπεραξίας από τη μεταβίβαση μη εισηγμένων τίτλων (επαχθής αιτία)

Με τις παραγράφους 3 και 4 του άρθρου 42 του Ν.4172/2013, προσδιορίζεται η υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης ή τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42 και η οποία προκύπτει από τη διαφορά μεταξύ της τιμής πώλησης που εισέπραξε και της τιμής κτήσης που κατέβαλε ο φορολογούμενος. Δαπάνες που συνδέονται άμεσα με την αγορά ή την πώληση τίτλων συμπεριλαμβάνονται στην αξία κτήσης ή πώλησης.

Σε περίπτωση μεταβίβασης μη εισηγμένων τίτλων (ΠΟΛ.1032/2015):
Η τιμή πώλησης προσδιορίζεται με βάση την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο της μεταβίβασης ή το τίμημα ή αγοραία αξία που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης, εφόσον αυτό είναι υψηλότερο.

Ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα ίδια κεφάλαια όπως αυτά εμφανίζονται στο τελευταίο πριν την ημερομηνία μεταβίβασης μηνιαίο ισοζύγιο της επιχείρησης.

Τυχόν εγγραφές που έχουν γίνει μέχρι την ημερομηνία μεταβίβασης στους λογαριασμούς αυτούς λαμβάνονται υπόψη.

Ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν απλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα κεφάλαια όπως προκύπτουν από το καταστατικό ίδρυσης της εταιρίας και τις τροποποιήσεις αυτού. (βλέπε ανάλυση ενότητα Α.4)

Λαμβάνονται υπόψη τυχόν αγορές παγίων, επιδοτήσεις οι οποίες δεν έχουν συμπεριληφθεί στην αξία κτήσης των παγίων και στην κάλυψη λοιπών δαπανών, καθώς και λοιπά στοιχεία που αποδεικνύουν την αύξηση του κεφαλαίου και για τα οποία η εταιρία δεν έχει προβεί σε τροποποίηση καταστατικού.

Τα παραπάνω αποτελούν σε κάθε περίπτωση αντικείμενο ελέγχου της εκάστοτε αρμόδιας ελεγκτικής αρχής.

Η τιμή κτήσης προσδιορίζεται με βάση την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο απόκτησης ή το τίμημα που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης κατά το χρόνο της απόκτησης των τίτλων, εφόσον οποιοδήποτε από τα ανωτέρω είναι χαμηλότερο.

Για τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης στις πιο πάνω περιπτώσεις λαμβάνονται υπόψη και οι εταιρικές πράξεις που έχουν λάβει χώρα μέχρι το χρόνο της μεταβίβασης, όπως για παράδειγμα, τυχόν αυξήσεις ή μειώσεις κεφαλαίου ανεξάρτητα αν με αυτές μεταβάλλεται ο αριθμός ή η αξία των τίτλων, κλπ.

Σε περίπτωση δωρεάν χορήγησης μετοχών στους μετόχους λόγω αύξησης του μετοχικού κεφαλαίου με κεφαλαιοποίηση αποθεματικών (αποθεματικό λόγω υπέρ το άρτιο έκδοση μετοχών, από φορολογημένα κέρδη, κλπ.), οι μετοχές αυτές θα επηρεάσουν την τιμή κτήσης των μετοχών και επομένως και την υπεραξία που θα προκύψει κατά την πώληση των μετοχών της υπόψη εταιρίας.

Αν η τιμή κτήσης δεν μπορεί να προσδιορισθεί θεωρείται ότι είναι μηδενική. Για την εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου αυτής, για τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης λαμβάνονται υπόψη οι εταιρικές πράξεις που έχουν λάβει χώρα μέχρι το χρόνο της μεταβίβασης.

Σε περίπτωση διαδοχικών αποκτήσεων τίτλων, ως τιμή κτήσης λαμβάνεται η μέση τιμή κτήσης που προκύπτει από τη συνολική αξία κτήσης των τίτλων δια της συνολικής ποσότητας αυτών.

Εάν το φυσικό πρόσωπο έχει προβεί σε διαδοχικές αποκτήσεις τίτλων και στη συνέχεια μεταβιβάσει το σύνολο ή μέρος αυτών, ως τιμή κτήσης των πωλούμενων τίτλων λαμβάνεται η μέση τιμή κτήσης που προκύπτει από τη συνολική αξία κτήσης των τίτλων δια της συνολικής ποσότητας αυτών.

Στην περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι της παρ. 1 του άρθρου 42 έχουν αποκτηθεί λόγω κληρονομικής διαδοχής ή μεταβίβασης με χαριστική αιτία, ως τιμή κτήσης των τίτλων αυτών, θα λαμβάνεται λαμβάνεται η αξία βάσει της οποίας υπολογίστηκε ο φόρος κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής ή χορηγήθηκε απαλλαγή από αυτόν.

Με την παρ.11 του άρθρου 88 του ν.4316/2014 και την αντίστοιχη τροποποίηση των δύο τελευταίων εδαφίων της παρ. 4 του άρθρου 42 παύει να ισχύει η ΠΟΛ.1004/2014 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ 1 Β΄/2.1.2014) αναφορικά με τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης κατά τη μεταβίβαση με επαχθή αιτία τίτλων από φυσικά πρόσωπα σε περίπτωση που οι τίτλοι έχουν αποκτηθεί πριν την 29.9.1999.

Ως προς την μεθοδολογία για τον υπολογισμό της αξίας κτήσης λαμβάνονται υπόψη οι διατάξεις της ΠΟΛ.1032/2015 καθώς και της ΠΟΛ.1082/2018.
Εκτός την κλασσική μέθοδο και ανάλογα με το έτος αναφοράς (δραχμή ή ευρώ) υπάρχουν και ενναλακτικές επιστημονικές μέθοδοι που διαφοροποιούν την αξία κτήσης.


Α.3.1 κωδικοί Έντυπου Ε1

Ο πωλητής φυσικό πρόσωπο θα καταχωρήσει την προκύπτουσα υπεραξία από την πώληση των τίτλων στον πίνακα 4Ε΄ του εντύπου Ε1 της δήλωσης φυσικών προσώπων (κωδ. 829-830).
Επίσης θα πρέπει να συμπληρώσει κατά περίπτωση τους κωδικούς 781-782 (χρηματικά ποσά που προέρχονται από τη διάθεση περιουσιακών στοιχείων), του πίνακα 6 του εντύπου Ε1.
Σε περίπτωση που προκύπτει ζημία, από την πώληση των μετοχών αναγράφεται στους κωδικούς 871-872 (Βλέπε ΠΟΛ.1041/2016).

Σημείωση:

Ως ζημιά νοείται μόνο αυτή που προκύπτει αποκλειστικά από τίτλους που κατονομάζονται στην παρ. 1 του άρθρου 42 του ΚΦΕ και όχι από τους τίτλους των οποίων η υπεραξία από την μεταβίβαση τους απαλλάσσεται της φορολογίας.



Α.4 Τρόπος προσδιορισμού της υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση μερίδων προσωπικών εταιρειών με Απλογραφικά βιβλία

Για τον προσδιορισμό της υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση μερίδων προσωπικών εταιρειών με απλογραφικά βιβλία, ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν απλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα κεφάλαια όπως προκύπτουν από το καταστατικό ίδρυσης της εταιρίας και τις τροποποιήσεις αυτού. Επίσης, θα λαμβάνονται υπόψη τυχόν αγορές παγίων, επιδοτήσεις οι οποίες δεν έχουν συμπεριληφθεί στην αξία κτήσης των παγίων και στην κάλυψη λοιπών δαπανών, καθώς και λοιπά στοιχεία που αποδεικνύουν την αύξηση του κεφαλαίου και για τα οποία η εταιρία δεν έχει προβεί σε τροποποίηση καταστατικού.

Σημείωση:

Τα παραπάνω αποτελούν σε κάθε περίπτωση αντικείμενο ελέγχου της εκάστοτε αρμόδιας ελεγκτικής αρχής.

Με την ΠΟΛ.1003/2014, ερμηνεύτηκαν οι διατάξεις του άρθρου 3 του ν.4308/2014 (Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα), διευκρινίστηκε από την φορολογική διοίκηση ότι τα λογιστικά βιβλία καθώς και άλλα πρωτογενή ή δευτερογενή αρχεία και παραστατικά όπου συντρέχει περίπτωση, υποστηρίζουν τις συντασσόμενες λογιστικές καταστάσεις.

Επομένως, για την εξεύρεση της καθαρής θέσης (ιδίων κεφαλαίων) της επιχείρησης που τηρεί απλογραφικά βιβλία, επειδή αυτά δεν αποτυπώνονται σε λογαριασμούς, η άντλησή τους γίνεται έμμεσα από τα περιουσιακά στοιχεία και τις υποχρεώσεις (περιλαμβανομένων των προβλέψεων) της επιχείρησης έστω και αν αυτά παρακολουθούνται εξωλογιστικά.

Άρα, ο προσδιορισμός των ιδίων κεφαλαίων επιχειρήσεων με απλογραφικά βιβλία θα είναι ανάλογος των ιδίων κεφαλαίων επιχειρήσεων με διπλογραφικά βιβλία που προκύπτουν από τους οικείους λογαριασμούς.

Όσον αφορά το άθροισμα παγίων (μείον αποσβεσμένα - απομειωμένα), αποθεμάτων, απαιτήσεων, προκαταβολών και εσόδων εισπρακτέων, επενδύσεων σε χρηματοοικονομικά στοιχεία, ταμειακών διαθεσίμων και λοιπών στοιχείων, συνιστά το σύνολο του ενεργητικού της επιχείρησης, από το οποίο αν αφαιρεθούν οι μακροπρόθεσμες και βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις καθώς και τυχόν προβλέψεις, προκύπτουν τα ίδια κεφάλαια της επιχείρησης.

Κατά τα λοιπά ισχύουν οι διατάξεις του άρθρου 42 του ν.4172/2013 και αν η τιμή πώλησης των μερίδων που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης είναι υψηλότερη από τα ίδια κεφάλαια λαμβάνεται υπόψη αυτή.

Α.4.1 Φήμη και Πελατεία

Οι οντότητες από τη σύστασή τους, με την πορεία των εργασιών της και την όλη δραστηριότητά τους, δημιουργούν φήμη και πελατεία καθώς και ίδια κεφάλαια, χωρίς να υποχρεούται σε τυπική αύξηση του αρχικού εταιρικού τους κεφαλαίου. Σε περίπτωση που λαμβάνει χώρα μεταβίβαση εταιρικών μερίδων με επαχθή αιτία (πώληση), για να υπολογισθεί η υπεραξία ως διαφορά μεταξύ τιμής πώλησης και τιμής κτήσης αυτών, λαμβάνονται υπόψη μόνο τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας, που λόγω απλογραφικών βιβλίων νοούνται ως η διαφορά μεταξύ ενεργητικών και παθητικών στοιχείων της εταιρείας και όχι η τυχόν δημιουργημένη φήμη και πελατεία. (βλέπε Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ 1117344 ΕΞ 2017/2.8.2017)


Α.5 Μεταβίβαση μη εισηγμένων τίτλων Αλλοδαπών Εταιρειών (επαχθής αιτία)

Το εισόδημα που προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42 του Κ.Φ.Ε. από φυσικό πρόσωπο που δεν έχει τη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδα, έχουν εφαρμογή τα ακόλουθα:
α) Με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 3 του ν.4172/2013 ορίζεται, ότι ο φορολογούμενος που δεν έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα υπόκειται σε φόρο για το φορολογητέο εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα και αποκτάται μέσα σε ορισμένο φορολογικό έτος.
β) Επίσης, με τις διατάξεις της περ. θ΄ της παρ. 1 του άρθρου 5 του ν.4172/2013 του ίδιου νόμου ορίζεται, ότι εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή είναι το εισόδημα από την πώληση ολόκληρης επιχείρησης, εταιρικών μεριδίων ή ποσοστών συμμετοχής, μετοχών, εισηγμένων ή μη ομολόγων και παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, εφόσον οι παραπάνω τίτλοι έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση.

Επισημάνσεις:

1. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι το εισόδημα που αποκτούν τα πιο πάνω πρόσωπα από τη μεταβίβαση τίτλων που έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση, υπόκειται σε φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 3 και της περ. θ΄ της παρ.1 του άρθρου 5, ως εισόδημα από πηγή Ελλάδος, με συντελεστή 15%.
2. Το εισόδημα αυτό θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους στο οποίο έλαβε χώρα η μεταβίβαση των τίτλων στις προθεσμίες που ορίζονται για τα φυσικά πρόσωπα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 67, σε ανάλογο κωδικό που θα προβλεφθεί.

Φ.Π. Φορολογικός κάτοικος σε μη συνεργάσιμο κράτος

Ειδικά για τα φυσικά πρόσωπα που έχουν την κατοικία τους σε κράτος που περιλαμβάνεται στα μη συνεργάσιμα κράτη με βάση το άρθρο 65 του ν.4172/2013, η δήλωση φορολογίας εισοδήματος, όπου συμπεριλαμβάνεται το υπόψη εισόδημα, υποβάλλεται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. πριν από την οποιαδήποτε μεταβίβαση και ο φόρος καταβάλλεται εφάπαξ, με βάση την υπουργική απόφαση που εκδίδεται κατ΄εφαρμογή της παρ.7 του άρθρου 67 του ν.4172/2013.


Φ.Π. Φορολογικός κάτοικος σε κράτος με Σ.Α.Φ.Δ.

Σε περίπτωση που ο δικαιούχος είναι φυσικό πρόσωπο είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος με το οποίο η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας, το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης των τίτλων αυτών απαλλάσσεται του φόρου εισοδήματος με βάση τις διατάξεις της παραγράφου 8 του άρθρου 42 του ν.4172/2013, με την προϋπόθεση ότι υποβάλλονται τα δικαιολογητικά που αποδεικνύουν τη φορολογική του κατοικία.
Η φορολογική κατοικία στην περίπτωση αυτή αποδεικνύεται με πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας με βάση τα οριζόμενα στην οικεία ΣΑΔΦ. Διευκρινίζεται ότι τα εν λόγω πρόσωπα δεν υποχρεούνται σε απόκτηση ελληνικού Α.Φ.Μ. και δεν απαιτείται να υποβάλλουν μηδενική δήλωση από την αιτία αυτή. Περαιτέρω, το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας το οποίο τεκμηριώνει την απαλλαγή τους, απαιτείται να έχει κατατεθεί στο θεματοφύλακα του εν λόγω προσώπου, καθόσον ο τελευταίος θα είναι υπόχρεος για την απόδειξη της φορολογικής απαλλαγής έναντι της φορολογικής αρχής

Επισημάνσεις:

Με βάση τις διατάξεις της περιπτ. ε΄ του άρθρου 5 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι:
«1. Εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή είναι κάθε εισόδημα πηγής Ελλάδας και ιδίως:
..............................
ε) το εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα που ασκείται στην ημεδαπή, μέσω μόνιμης εγκατάστασης»

Επομένως, σε περίπτωση που η μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42 του Κ.Φ.Ε., δεν γίνει σε επίπεδο φυσικών προσώπων αλλά σε επίπεδο νομικής οντότητας (όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο 2 ν. 4172/2013 παρ.δ) η οποία δεν έχει τη φορολογική της κατοικία στην Ελλάδα, το εισόδημα που δηλώνεται από τους συναλλασσόμενους και αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης φορολογείται στην Ελλάδα μόνο όταν διατηρεί μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα.
Επισημαίνεται, ότι εφόσον, με βάση τις διατάξεις της εσωτερικής νομοθεσίας παρέχεται απαλλαγή του αντίστοιχου εισοδήματος, δεν απαιτείται και η υποβολή μηδενικής δήλωσης.


Α.6 Φορολόγηση Υπεραξίας από τη μεταβίβαση τίτλων (επαχθής αιτία)

Το εισόδημα από τη μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42, φορολογείται, προκειμένου για τα φυσικά πρόσωπα, με συντελεστή 15% σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 43 του ν.4172/2013, χωρίς να απαιτείται κατά το χρόνο της μεταβίβασης η υποβολή δήλωσης, όπως ίσχυε με τις προϊσχύουσες διατάξεις του ν. 2238/1994, καθόσον το εν λόγω εισόδημα θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φυσικού προσώπου και θα φορολογηθεί στο τέλος του έτους (Δ12A 1049253 ΕΞ 17.3.2014).

Η προκύπτουσα υπεραξία από την πώληση τίτλων φορολογείται κατά το φορολογικό έτος που λαμβάνει χώρα η μεταβίβαση των τίτλων, ανεξάρτητα από το χρόνο καταβολής του τιμήματος.
Επίσης, στο άρθρο 43 του νόμου αυτού ορίζεται ότι το παραπάνω εισόδημα φορολογείται με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%) χωρίς να γίνεται καμία αναφορά στο χρόνο καταβολής του εν λόγω φόρου.

Επομένως, ο δικαιούχος της ωφέλειας κατά τη στιγμή της μεταβίβασης δεν υποχρεούται στην καταβολή φόρου αλλά ούτε και στην υποβολή αντίστοιχης δήλωσης υπεραξίας, όπως απαιτούσαν οι προϊσχύουσες διατάξεις του ν. 2238/1994.

Αφού δεν προβλέπεται διαφορετικά από το νόμο, ο δικαιούχος της ωφέλειας θα συμπεριλάβει το αντίστοιχο εισόδημα στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος στο τέλος του έτους και θα φορολογηθεί σύμφωνα με τα ανωτέρω. (Σχετικά: Έγγραφο αριθ. Δ12A 1049253 ΕΞ 17.3.2014)

Κατόπιν των όσων προαναφέρθηκαν διευκρινίζεται ότι, για την υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση των τίτλων που ορίζονται στο άρθρο 42 του ν.4172/2013 δεν απαιτείται η υποβολή δήλωσης φόρου υπεραξίας και η καταβολή του φόρου στην αρμόδια Δ.Ο.Υ..

Επισημάνσεις:

Για όσες δηλώσεις φόρου υπεραξίας έχουν υποβληθεί και αφορούν μεταβιβάσεις που έχουν πραγματοποιηθεί από τις αρχές του 2014 και έπειτα και έχει καταβληθεί ο σχετικός φόρος, αυτός θα συμπεριληφθεί στις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικ. έτους 2015 προκειμένου να ληφθεί υπόψη κατά την εκκαθάριση τους.(Σχετικά: Έγγραφο αριθ. Δ12A 1049253 ΕΞ 17.3.2014)

Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 42, και για μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης, δηλαδή μεταβίβαση του συνόλου των μετοχών και μεριδίων ή μερίδων αυτής καθώς και για μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης.

Β.1 Προσδιορισμός της φορολογητέας αξίας μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών από τη μεταβίβαση τίτλων (Αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής ν.2961/2001)

Σύμφωνα με την παράγραφο Ε΄ της ΠΟΛ.1055/2003 για τον προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας ολόκληρης επιχείρησης, μερίδων ή μεριδίων και μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών που μεταβιβάζονται για αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής (σ.σ. δείτε και την 1068130/449/0013/18.7.2003 Οδηγίες για την εφαρμογή της απόφασης του υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών 1031583/253/Α0013/ΠΟΛ.1055/2003):

Η φορολογητέα αξία των μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών εξευρίσκεται ως ακολούθως:

Τα ίδια κεφάλαια της εταιρίας, που υπάρχουν την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση, προσαυξάνονται με την απόδοση των ίδιων κεφαλαίων των πέντε (5) τελευταίων διαχειριστικών περιόδων πριν από τη μεταβίβαση.
Στο αποτέλεσμα που προκύπτει προστίθεται η υφιστάμενη διαφορά μεταξύ της αξίας των παγίων περιουσιακών στοιχείων της εταιρείας, όπως αυτή προσδιορίζεται κατά το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, και της εμφανιζόμενης στα βιβλία αξίας κτήσης αυτών, αν η δεύτερη είναι μικρότερη της πρώτης.
Το αποτέλεσμα αυτό, διαιρούμενο δια του αριθμού των υφιστάμενων, κατά την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποίο γεννιέται η φορολογική υποχρέωση, μετοχών αποτελεί τη φορολογητέα αξία αυτών.

Για την εφαρμογή των διατάξεων της προηγούμενης παραγράφου, ως ίδια κεφάλαια λαμβάνεται το άθροισμα των οριζόμενων κονδυλίων βάσει των Ε.Λ.Π., που εμφανίζονται στον τελευταίο, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, επίσημο ισολογισμό, και των αυξήσεων (ή μειώσεων) κεφαλαίου που μεσολάβησαν μέχρι την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση.

Ως απόδοση ιδίων κεφαλαίων λαμβάνεται ο λόγος του μέσου όρου των Κερδών μετά Φόρων των πέντε τελευταίων ισολογισμών, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, και του μέσου όρου των ίδιων κεφαλαίων της αυτής χρονικής περιόδου. Στην περίπτωση που υπάρχουν λιγότεροι των πέντε (5) ισολογισμοί, λαμβάνονται υπόψη οι μέσοι όροι Κερδών μετά Φόρων και των ιδίων κεφαλαίων των ισολογισμών αυτών.
Αν το άθροισμα αυτών των αποτελεσμάτων είναι αρνητικό, τότε δεν λαμβάνεται καμία απόδοση των ιδίων κεφαλαίων.

Όταν η επιχείρηση, της οποίας μεταβιβάζονται οι μετοχές, έχει προέλθει από μετατροπή ή συγχώνευση άλλων ανωνύμων εταιρειών ή λοιπών επιχειρήσεων και έχει καταρτίσει λιγότερους από τρεις (3) ισολογισμούς πριν από τη μεταβίβαση των μετοχών της, τότε, για τον υπολογισμό του μέσου όρου των Κερδών μετά Φόρων και των ιδίων κεφαλαίων της, λαμβάνονται υπόψη τα ολικά αποτελέσματα εκμετάλλευσης και τα ίδια κεφάλαια όσων ισολογισμών αυτής υπάρχουν, καθώς και τα αποτελέσματα και τα ίδια κεφάλαια όσων από τους τελευταίους ισολογισμούς των επιχειρήσεων που έχουν μετασχηματισθεί και τηρούσαν βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κώδικα Βιβλία απαιτούνται, ώστε στο επίπεδο της επιχείρησης να συγκεντρωθούν τρεις ισολογισμοί.

Επισημάνσεις:

Στην περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι της παρ. 1 του άρθρου 42 έχουν αποκτηθεί από κληρονομιά, δωρεά ή γονική παροχή, ως τιμή κτήσης των τίτλων αυτών, λαμβάνεται η αξία βάσει της οποίας υπολογίστηκε ο φόρος κληρονομιάς, δωρεάς ή γονικής παροχής ή χορηγήθηκε απαλλαγή από αυτόν (Σύμφωνα με την παράγραφο 9 του άρθρου 115 του ν. 4549/2018 (ΦΕΚ Α' 105/14-06-2018) και εφαρμόζεται από το φορολογικό έτος 2018 και επόμενα).

Β.2 Προσδιορισμός φόρου της μεταβίβασης μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών (αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής)

Η συνολική αξία των μεταβιβαζόμενων μετοχών θα προσδιοριστεί σύμφωνα με τις διατάξεις της εγκυκλίου διαταγής ΠΟΛ.1055/2003, όπως αναλυτικά προαναφέρθηκαν (σ.σ. δείτε και την 1068130/449/0013/18.7.2003 Οδηγίες για την εφαρμογή της απόφασης του υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών 1031583/253/Α0013/ΠΟΛ.1055/2003):

Σχετικό έντυπο ΠΟΛ.1055/2003

Με βάσει τις διατάξεις του άρθρου 29 του ν. 2961/2001, προσδιορίζονται τα αφορολόγητα όρια και οι φορολογικοί συντελεστές στη φορολογία κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών ανάλογα με την κατάταξη των φορολογουμένων και τις φορολογικές κλίμακες έχουμε τα εξής:

Η αιτία θανάτου κτήση πάσης φύσεως περιουσιακών στοιχείων, καθώς και η αιτία δωρεάς ή γονικής παροχής κτήση ακινήτων ή εμπράγματων ή ενοχικών δικαιωμάτων επί ακινήτων, μετοχών, καθώς και λοιπών περιουσιακών στοιχείων (δηλαδή, όλων των περιουσιακών στοιχείων πλην μετρητών), υπόκειται σε φόρο, ο οποίος υπολογίζεται με βάση τις πιο κάτω φορολογικές κλίμακες:

ΚΑΤΗΓΟΡΙΑ Α'
 

ΚΑΤΗΓΟΡΙΑ Β'
 

ΚΑΤΗΓΟΡΙΑ Γ'
 

Κλείνοντας θα ήθελα να τονίσω ότι με το παρών άρθρο εκφράζω τις προσωπικές μου απόψεις που στηρίζονται στη δική μου ερμηνευτική προσέγγιση. Σε καμία περίπτωση δεν διεκδικώ το αλάθητο και θα δεχθώ τις όποιες επισημάνσεις ή παρατηρήσεις σας.


Πηγές:

• Εφηµερίς της Κυβερνήσεως της Ελληνικής Δημοκρατίας, Νόμος υπ’ αριθμ. 4172, Φορολογία εισοδήματος, επείγοντα μέτρα εφαρμογής του ν. 4046/2012, του ν. 4093/2012 και του ν. 4172/2013 και άλλες διατάξεις, Αριθμός φύλλου 167, 23 Ιουλίου 2013
• ΠΟΛ.1032/26.1.2015 Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από μεταβίβαση τίτλων και ολόκληρης επιχείρησης μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (ν. 4172/2013)
• ΠΟΛ.1082/2018 Αναγραφή στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων των κερδών/ ζημιών από αγοραπωλησίες εισηγμένων σε χρηματιστήριο μετοχών, όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο των εταιριών με ποσοστό μικρότερο του μισού τοις εκατό (0,5%) ή όταν οι μετοχές έχουν αποκτηθεί πριν την 1η Ιανουαρίου 2009.
• Αριθ. πρωτ.: ΔΕΑΦ 1117344 ΕΞ 2017 Τρόπος προσδιορισμού της υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση μερίδων ομόρρυθμης οικοδομικής εταιρείας με απλογραφικά βιβλία
• ΝΟΜΟΣ ΥΠ' ΑΡΙΘ. 2961/2001 Κύρωση του Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών Προικών και Κερδών από Τυχερά Παίγνια
• Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος ν.4172/2013 /Ανάλυση - Ερμηνεία Ν. 4172/2013, Νασόπουλος Α. Αντώνιος , ΄Β έκδοση.