(Υπ.Οικ.1062150/ΠΟΛ.1201/22.7.2002)
1. Σχετικά με το πιο πάνω θέμα σας γνωρίζουμε ότι το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους εξέδωσε την 337/2002 γνωμοδότηση που έγινε δεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομικών (φωτοτυπία επισυνάπτεται) και στην οποία αναφέρονται τα εξής:
α. Σωματεία μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, που επιδιώκουν θρησκευτικούς σκοπούς και δικαιοπρακτούν για λογαριασμό των αντίστοιχων εκκλησιών - ευκτήριων οίκων γνωστής θρησκείας ή δόγματος με τους οποίους συνδέονται άμεσα, επειδή αυτοί στερούνται νομικής προσωπικότητας, δικαιούνται αυτά την απαλλαγή από το φόρο, σύμφωνα με την περ. ιγ' του άρθρου 23 του ν. 2459/1997, όπως αντικαταστάθηκε με την παρ. 1 άρθρου 14 ν. 2579/1998, κατ' επιταγή της παρ. 2 άρθρου 13 του Συντάγματος.
β. Δεν τάσσεται ουδεμία προϋπόθεση στην οργανωτική μορφή της θρησκευτικής κοινότητας, που αποτελεί το ναό - ευκτήριο οίκο ή τη μονή, πλην του ότι πρέπει να πρεσβεύει γνωστή θρησκεία ή δόγμα.
γ. Παρέχεται απαλλαγή από το Φ.Μ.Α.Π. για όλη την ακίνητη περιουσία των γνωστών θρησκειών ή δογμάτων και όχι μόνο για όσα ακίνητα χρησιμοποιούνται για τις λατρευτικές ανάγκες τους. Στην περίπτωση που δεν έχουν νομική προσωπικότητα και άρα δεν μπορούν να έχουν κυριότητα σε ακίνητα ή άλλα εμπράγματα δικαιώματα σε αυτά, η ίδια απαλλαγή δίδεται στα συναφή σωματεία ή ιδρύματα, τα οποία στην ουσία δικαιοπρακτούν για λογαριασμό των γνωστών θρησκειών και δογμάτων που στερούνται νομικής προσωπικότητας.
δ. Περαιτέρω, είναι θέμα απόδειξης κι εκτίμησης στοιχείων και πραγματικών περιστατικών, ότι:
(1) Ο σκοπός του σωματείου ή του ιδρύματος είναι πράγματι μη κερδοσκοπικός,
(2) επιδιώκει θρησκευτικούς σκοπούς και
(3) ότι κατ' ουσία είναι η νομική προσωπικότητα, δια της οποίας δρα, ενάγει κι ενάγεται η θρησκευτική κοινότητα, με τη μορφή σωματείου του Αστικού Κώδικα.
ε. Ειδικότερα, γίνεται αποδεκτό με τη γνωμοδότηση αυτή, σε σχέση με την «Ελευθέρα Αποστολική Εκκλησία της Πεντηκοστής», η οποία είναι αναγνωρισμένο δόγμα από το Υπουργείο Εθνικής Παιδείας και θρησκευμάτων και λαμβάνει από το ίδιο Υπουργείο άδεια ίδρυσης ευκτήριων οίκων χωριστά ανά Δήμο και ακολούθως ιδρύει και σωματείο στην έδρα κάθε Δήμου, με την επωνυμία «Αδελφότητα Μαθητών Ιησού Χριστού» ή άλλη, ότι τα σωματεία αυτά απαλλάσσονται από το Φ.Μ.Α.Π. κατ' άρθρο 23 περ. ιγ' του ν. 2459/1997 διότι:
(1) Έχουν συνήθως πρόεδρο τον ποιμένα του Ευκτήριου Οίκου,
(2) τα μέλη τους είναι και μέλη της «Εκκλησίας»,
(3) επιδιώκουν μόνο θρησκευτικούς σκοπούς,
(4) είναι αποδεδειγμένα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα και συνήθως έχουν στη κυριότητα τους ακίνητο που χρησιμοποιείται ως ευκτήριος οίκος.
2. Από τα ανωτέρω συνάγεται, ότι τα σωματεία αυτά ή τα ιδρύματα εμπίπτουν στην απαλλαγή της περ. ιγ' άρθρου 23 ν. 2459/1997 (για το σύνολο της ακίνητης περιουσίας τους), εφόσον συνυποβάλλουν με την οικεία δήλωση και τα εξής:
α. Άδεια ίδρυσης και λειτουργίας ευκτήριου οίκου - ναού -μονής από το Υπουργείο Εθνικής Παιδείας και θρησκευμάτων.
β. Βεβαίωση από το Υπουργείο Εθνικής Παιδείας και θρησκευμάτων ότι ο ευκτήριος οίκος εκφράζει γνωστή θρησκεία ή δόγμα.
γ. Καταστατικό του συναφούς σωματείου ή ιδρύματος, από το οποίο να προκύπτει η σύνδεση αυτού με το γνωστό δόγμα ή θρησκεία και τον ευκτήριο οίκο.
3. Τονίζεται ότι οι ανωτέρω προϋποθέσεις πρέπει να συντρέχουν σωρευτικά κατά το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης (1η Ιανουαρίου έτους φορολογίας).
4. Οι προϊστάμενοι των Δ.Ο.Υ. παρακαλούνται να διανείμουν την παρούσα στα αρμόδια Τμήματα και οι κ. Επιθεωρητές στη ζώνη ευθύνης τους να μεριμνήσουν για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή της.
ΝΟΜΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ - ΑΤΟΜΙΚΗ ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΗ
Αριθμός Γνωμοδότησης 337/02
Αρ. Ερωτήματος: 279/0013/10-5-2002 - Γεν.Δ/νσης Φορολογίας Κεφαλαίου Τμ. ΦΜΑΠ Υπ. Οικονομίας & Οικονομικών
Περίληψη Ερωτήματος: Ερωτάται αν τα συσταθέντα νομικά πρόσωπα με τη μορφή σωματείων, σύμφωνα με τις διατάξεις του ΑΚ, που δεν έχουν κερδοσκοπικό χαρακτήρα και επιδιώκουν μόνο θρησκευτικούς σκοπούς, δικαιοπρακτούν δε για λογαριασμό των αντίστοιχων εκκλησιών - ευκτηρίων οίκων, οι οποίοι στερούνται νομικής προσωπικότητας, εμπίπτουν στις διατάξεις της περ. ιγ' αρθρ. 23 ν.2459/97, όπως ισχύουν, για την πλήρη απαλλαγή τους από το ΦΜΑΠ.
Κατά το πραγματικό του ερωτήματος η «Ελευθέρα Αποστολική Εκκλησία της Πεντηκοστής» είναι αναγνωρισμένη γνωστή θρησκεία (δόγμα) και λαμβάνει άδεια ίδρυσης ευκτήριων Οίκων χωριστά ανά δήμο Επικράτειας, (απόφαση 113725/21-8-67 σε απαντητικό με αρ. Α3/7/17-2-93 Υπ. Εθν. Παιδείας & θρησκευμάτων) έχει ήδη απαλλαγεί από το φόρο δωρεών (έγγραφο 1073810/520/Α0013/24.6.1994 Υπ. Οικονομικών Δ/νσης Φορολογίας Κεφαλαίου) και από το φόρο μεταβιβάσεως ακινήτων (1029371/77/Β0013/16.3.1995 Υπ. Οικονομικών) και επειδή με την άδεια και μόνον δεν αποκτάται αυτοδίκαια νομική προσωπικότης συστήνει αντίστοιχα και χωριστό σωματείο ανά δήμο (ως εν προκειμένω σωματείο μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα με την επωνυμία «Αδελφότητα Ιησού Χριστού» (αρ. απόφασης 3273/94 Πολ/λούς Πρωτ/κείου Αθηνών) μέλη του οποίου δύναται να είναι και μέλη της εν λόγω «εκκλησίας». Ο δε ποιμένας αυτής είναι και πρόεδρος του εν λόγω Σωματείου. Είχε προσυσταθεί το Σωματείο, κατέχων το ακίνητο, στο οποίο ήδη λειτουργεί και ο Ευκτήριος Οίκος και ακολούθως εδόθη η άδεια ευκτήριου οίκου.
Ι. Στην περίπτωση του άρθρου ιγ' άρθρου 23 ν.2459/1997 περί φορολογίας μεγάλης ακίνητης περιουσίας ορίζονταν ότι:
Απαλλάσσονται από το φόρο ....
(γ) Οι ιεροί ναοί, οι ιερές μονές, τα αναγνωρισμένα θρησκευτικά δόγματα, για τα ακίνητα που χρησιμοποιούν.
Η διάταξη ιγ' του άρθρου 23 ν.2459/97 αντικαταστάθηκε με άρθρο 14 ν.2579/1998 (ΦΕΚ Α 31/17-2-98) ως ακολούθως:
«ιγ Οι κατά το άρθρο 13 παρ.2 του Συντάγματος, γνωστές θρησκείες και τα δόγματα με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 35 του παρόντος νόμου».
ΙΙ. Στην έννοια των ιερών ναών περιλαμβάνονται όχι μόνο οι ναοί της επικρατούσης Ανατολικής Ορθοδόξου του Χριστού Εκκλησίας, αλλά και οι ναοί κάθε άλλης γνωστής θρησκείας ή δόγματος καθώς επίσης και οι χώροι εκείνοι στους οποίους οι ακολουθούντες ορισμένη θρησκεία ή δόγμα συγκεντρώνονται για τέλεση λατρευτικών πράξεων, όπως είναι οι ευκτήριοι οίκοι α.ν. 1363/38 (τροπ. με α.ν. 1672/99 και ΒΔ 20-5/2-6-39).
(ΣτΕ 1558/84, 2513/80, 549/91 Ολ, γνωμ. ΝΣΚ 398/94) ανάλογα με το τυπικό κάθε γνωστής θρησκείας ή δόγματος.
Ο φορολογικός νομοθέτης σε πλείστα όσα νομοθετήματα και κατά το παρελθόν ανήγαγε τους Ι. ναούς και μονές για τις ανάγκες της φορολογίας σε ξεχωριστό εκκλησιαστικό νομικό πρόσωπο διαχωριζόμενο από την όλη ενότητα του άρθρου 4 περ.1 ν.590/77 ν.π.δ.δ.) με διαφορετική εκάστοτε φορολογική αντιμετώπιση (ενδεικτικά αρθ. 25, 43 ν.δ. 118/73, 6 περ. γ' α.ν. 1521/50 ως ίσχυε με παρ.7 άρθρου 14 ν.1882/1990, άρθρο 6 ν.δ. 3843/1988).
Από την αιτιολογική έκθεση άρθρου 14 ν.2579/1998 (Κ. ΝοΒ σελ. 169) προκύπτει ότι με την αντικατάσταση της παρ. ιγ' άρθρου 23 ν.2459/1997 η απαλλαγή από το Φ.Μ.Α.Π. παρέχεται πλέον για όλη την ακίνητη περιουσία των γνωστών θρησκειών ή δογμάτων (εν σχέσει με την περιορισμένη απαλλαγή του ν.2459/1997) και όχι μόνο για την Ορθόδοξη Ανατολική Εκκλησία, αλλά επεκτείνεται στη Ρωμαιοκαθολική Εκκλησία και τα άλλα δόγματα καθώς και τις λοιπές γνωστές κατά το Σύνταγμα θρησκείες. Ήδη με την 523/97 γνωμ. ΝΣΚ (Τμ. Β') είχε επισημανθεί στα πλαίσια της προγενεστέρας διατάξεως, ότι για την φορολογική απαλλαγή ο νόμος δεν τάσσει ουδεμία προϋπόθεση, αναφερόμενη στην οργανωτική μορφή της θρησκευτικής κοινότητος που αποτελεί το ναό ή τη μονή (δηλ. να αποτελεί ΝΠΔΔ ή να έχει τη νομική μορφή ιδρύματος ή σωματείου κλπ), αλλ' απλώς η συγκεκριμένη θρησκευτική κοινότης δέον να πρεσβεύει γνωστή θρησκεία η δόγμα (Ι.Μ. Κονιδάρη - Σ.Ν. Τρωϊανού Ευκλ. Νομοθεσία, κείμενα και σχόλια 1984 σ. 16 επ., ΣτΕ 2015-6/75 ΝοΒ 26 573), γιατί κατά το Σύνταγμα (άρθρ.13 παρ.2, η συνδρομή της ιδιότητος αυτής, αποτελεί προϋπόθεση της παρεχομένης από αυτό προστασίας» προεχόντως και επί φορολογικών θεμάτων (όπερ και νομοθετικά δια της ως άνω διατάξεως άρθρου 14 παρ.1 ν.2579/98 ωρίσθη).
III. Εν προκειμένω και κατά την από 15-7-2001 επιστολή διαβεβαίωση της Ε.Α. Εκκλησίας της Πεντηκοστής δηλώνεται ότι. «όλες οι αίθουσες που έχουν αγορασθεί και απαριθμούνται στις δηλώσεις ΦΜΑΠ χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες της» δηλ. υπό την έννοια της ιδιοχρησιμοποιήσεως της παλαιοτέρας διατάξεως - όπερ και δεν απαιτείται πλέον με την διάταξη της παρ.1 άρθρου 14 ν.2579/1998), αλλ' απλώς επιτείνεται η χρήση των ακινήτων ως χώρων λατρείας] και εμπίπτει σαφώς στην απαλλαγή του ΦΜΑΠ.
Κατά την έννοια δε της ως άνω διατάξεως άρθρου 14 παρ.1 ν.2579/1998, αναφερομένης σε απαλλαγή γνωστών θρησκειών και δογμάτων δεν τάσσεται προϋπόθεση για την οργανωτική μορφή της θρησκευτικής κοινότητος. Είναι δε δυνατή η κατά το τυπικό τους αναγνώριση με τη μορφή σωματείου ή ιδρύματος και εφ' όσον κατά τα λοιπά συντρέχουν οι προϋποθέσεις, μπορούν να δικαιοπρακτούν για λογαριασμό των αντίστοιχων εκκλησιών - ευκτήριων οίκων. Περαιτέρω απόκειται στον φορολογικό έλεγχο να διακριβώσει ότι μέλη του σωματείου και της Εκκλησίας είναι τα ίδια και ότι ο σκοπός του σωματείου είναι μη κερδοσκοπικός, επιδιώκει δε μόνο θρησκευτικό σκοπό και στην ουσία την πραγμάτωση της ουσιαστικής εννοίας των σκοπών και της «εκκλησίας» και κατ' ουσίαν είναι η «νομική προσωπικότης» το νομικό πρόσωπο δια του οποίου, στο νομικό κόσμο δρα, ενάγει και ενάγεται η θρησκευτική κοινότης υπό τη μορφή σωματείου. Δεδομένου δε ότι ο ευκτήριος οίκος ανήκει στο σωματείο «Αδελφότης μαθητών Ιησού Χριστού», όπου και η Ε.Δ. Εκκλησίας της Πεντηκοστής συνάγεται ότι απαλλάσσεται του ΦΜΑΠ, εφόσον και κατά το πραγματικό φέρονται δεδομένα και ο σκοπός του σωματείου και η ταύτιση μελών αυτού και της εκκλησίας.
IV. Κατ' ακολουθίαν των ανωτέρω κατά τη γνώμη μου προσήκει η απάντηση ότι συντρέχει η απαλλαγή της διατάξεως της παρ.1 άρθρου 14 ν.2579/1998 για σωματεία που δικαιοπρακτούν για λογαριασμό των αντίστοιχων εκκλησιών - ευκτηρίων οίκων γνωστής θρησκείας ή δόγματος, όπως και στην προκείμενη περίπτωση του σωματείου «Αδελφότητα μαθητών Ιησού Χριστού» εν σχέσει με την «Ελευθέρα Αποστολική Εκκλησία της Πεντηκοστής», εφόσον διακριβώνεται εκάστοτε ότι συντρέχουν τα άνω αναλυτικώς εκτιθέμενα.