ΠΟΛ.1300/14.11.1997 Αντιμετώπιση περιπτώσεων παραβάσεων για μη υποβολή Συγκεντρωτικών Καταστάσεων

Η καθιέρωση της υποχρέωσης υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων του άρθρου 20 του Κ.Β.Σ., για συναλλαγές που αφορούν την επαγγελματική εξυπηρέτηση των επιτηδευματιών ή την εκπλήρωση του σκοπού τους, έχει ως σκοπό τη μηχανογραφική διασταύρωση των εκδοθέντων στοιχείων, ως και τον έλεγχο της ορθής καταχώρησής τους στα τηρούμενα φορολογικά βιβλία. Για την ευόδωση του επιδιωκόμενου σκοπού, κρίνεται απόλυτα αναγκαία η υποβολή, καθώς και η ορθή συμπλήρωση των καταστάσεων αυτών.
Από την επεξεργασία των υποβληθέντων στοιχείων του ημερολογιακού έτους 1993 από το ΚΕΠΥΟ, προέκυψε σημαντικός αριθμός υποχρέων που δεν υπέβαλαν συγκεντρωτικές καταστάσεις.
Με βάση εκτυπωμένες καταστάσεις του ΚΕΠΥΟ και την αριθμ. 1088074/5790/Δ.Μ.Γ./ΠΟΛ.1235/28.8.1997 Εγκύκλιο της Διεύθυνσης Μητρώου, οι ΔΟΥ έχουν κινήσει τη διαδικασία επιβολής προστίμων, σύμφωνα με τα οριζόμενα από τις διατάξεις του άρθρου 32 του ΚΒΣ.
Επειδή, κατά τη διαδικασία καταλογισμού των παραβάσεων, προκύπτει ότι σε αρκετές κατηγορίες επιτηδευματιών είχε δημιουργηθεί η εντύπωση ότι δεν περιλαμβάνονται στους υπόχρεους του άρθρου 20 του ΚΒΣ ή τελούσαν σε συγγνωστή πλάνη ως προς την έκταση εφαρμογής του εν λόγω μέτρου ή πρόκειται για υπόχρεους με περιορισμένη συναλλακτική δραστηριότητα, παρέχουμε τις παρακάτω οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη αντιμετώπιση του θέματος, στα πλαίσια της πάγιας αρχής της Διοίκησης, ότι το πρόστιμο δεν έχει ταμιευτικό σκοπό και ως εκ τούτου, σε περιπτώσεις μικροπαραλείψεων ή μικροπαρατυπιών, που οφείλονται σε άγνοια ή παραδρομή ή συγγνωστή πλάνη ή σε τυχαίο γεγονός, όχι μόνο δεν εξυπηρετεί καμιά σκοπιμότητα, αλλά επηρεάζει δυσμενώς τις σχέσεις φορολογουμένων και φορολογούσας αρχής. Συνεπώς, στις περιπτώσεις αυτές μπορεί να αποφεύγεται η επιβολή προστίμων, χωρίς όμως να παραλείπεται η υπόδειξη και η σύσταση για τη μελλοντική συμμόρφωση του υποχρέου.

ΙΙ. Κατηγορίες υποχρέων - Περιπτώσεις - Αντιμετώπιση

1. Μερίσματα ΚΤΕΛ

Από τις διατάξεις του άρθρου 35, παρ. 3 του προϊσχύσαντος Κώδικα (Π.Δ.99/1977), προέκυπτε ευθέως η υποχρέωση υποβολής φορολογικών στοιχείων για τα μερίσματα, που διανέμονται από τα ΚΤΕΛ στα μέλη τους.
Η υποχρέωση αυτή δεν έπαυσε μετά την εφαρμογή των διατάξεων του νέου ΚΒΣ (Π.Δ.186/1992), προέκυπτε δε ως περίπτωση εμπίπτουσα στην ευρεία έννοια της φράσης "...είσπραξη αμοιβών ... και άλλων δικαιωμάτων..." του άρθρου 20, παρ. 1 του Κώδικα αυτού.
Είναι, όμως, γεγονός ότι για τη συγκεκριμένη υποχρέωση, στις ισχύουσες διατάξεις δεν γίνεται αναφορά με εμφανή τρόπο, όπως στις προϊσχύσασες, αλλά ούτε και στη σχετική ερμηνευτική εγκύκλιο του Κώδικα υπ' αριθμ. 3/24.11.1992, επισημαίνεται ειδικά αυτή η περίπτωση.
Κατά συνέπεια, συντρέχουν οι προϋποθέσεις να θεωρηθεί ως παράλειψη σε συγγνωστή πλάνη των υποχρέων.
Για το λόγο αυτό, στις περιπτώσεις μη υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων για τα διανεμηθέντα μερίσματα ΚΤΕΛ, κατά τα ημερολογιακά έτη 1993, 1994, 1995 και 1996, δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα, αλλά θα γίνονται έγγραφες συστάσεις στους υπόχρεους, ώστε να είναι απόλυτα συνεπείς για τις επόμενες χρήσεις (ημερολογιακό έτος 1997 και μετά).

2. Εκμεταλλευτές ταξί

Οι εκμεταλλευτές ΤΑΞΙ ως επιτηδευματίες έχουν όλες τις υποχρεώσεις που απορρέουν από τον ΚΒΣ (Π.Δ.186/1992).
Επειδή, όμως, στην πράξη παρουσιάζονται αδυναμίες, ως προς την έκδοση των στοιχείων από αυτούς και δεδομένου ότι το εισόδημά τους υπολογίζεται με τεκμαρτό τρόπο, έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση ότι, για τις ευκαιριακές μισθώσεις, οι εκμεταλλευτές ΤΑΞΙ μπορεί να μην εκδίδουν φορολογικά στοιχεία (Εγκ. 1069684/458/0015/ΠΟΛ.1312/15.9.1993). Ειδικά για το 1993 και 1994 στη συγκεντρωτική κατάσταση προμηθευτών (αγορών) δεν υποβάλλονταν αγορές αναλωσίμων αγαθών για την επιχείρηση, όπως αγορές εντύπων, καυσίμων, ειδών καθαριότητας, γενικά υλικών άμεσης ανάλωσης, καθώς και ανταλλακτικών παγίων.
Από όλα τα προαναφερόμενα προκύπτει ότι μέχρι σήμερα οι εκμεταλλευτές Ε.Δ.Χ. (ΤΑΧΙ) είχαν υποχρέωση να υποβάλουν συγκεντρωτική κατάσταση προμηθευτών (αγορών), εφόσον είχαν λάβει υπηρεσίες ή αγορές παγίων για τα έτη 1993 και 1994 και από το 1995 και για τα επόμενα έτη οποιεσδήποτε αγορές αγαθών ή υπηρεσιών, για τις επαγγελματικές του ανάγκες, εάν το κάθε στοιχείο αγοράς έχει αξία μεγαλύτερη των 15.000 δρχ.
Επειδή, όμως, ουσιαστικά δεν τηρούν βιβλία του ΚΒΣ, θεωρώντας ότι είναι απαλλασσόμενοι, δεδομένου ότι, τόσο στη Φορολογία Εισοδήματος, όσο και στο ΦΠΑ, με ειδικές νομοθετικές ρυθμίσεις, φορολογούνται με τεκμαρτό τρόπο, η μη υποβολή συγκεντρωτικών καταστάσεων οφείλεται ουσιαστικά στο όλο φορολογικό καθεστώς που
εφαρμόζεται για τον κλάδο αυτό και συντρέχουν οι προϋποθέσεις να θεωρηθεί ως παράλειψη οφειλόμενη σε συγγνωστή πλάνη των υπόχρεων.
Κατά συνέπεια και για την κατηγορία αυτή θα γίνονται μόνο συστάσεις για τα έτη 1993 έως και 1996 σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην προηγούμενη περίπτωση (1).

3. Χονδρικές συναλλαγές αποκλειστικά και μόνο με πρόσωπα του άρθρου 2, παρ. 3 του ΚΒΣ (Δημόσιο, ΝΠΔΔ κ.λπ.)

Από τη διοίκηση είχε γίνει δεκτό ότι συγκεντρωτικές καταστάσεις μπορεί να μην υποβάλλονται, όταν έχουν γίνει μόνο συναλλαγές με πρόσωπα της παρ. 3 του άρθρου 2 του ΚΒΣ (Δημόσιο, ΝΠΔΔ κ.λπ.), π.χ. συναλλαγές γιατρών ή φαρμακείων μόνο με ασφαλιστικά ταμεία. Η θέση αυτή ανακλήθηκε με την Εγκ. ΠΟΛ. 1163/1994 και από το ημερολογιακό έτος 1995 και στο εξής υποβάλλονται συγκεντρωτικές καταστάσεις, έστω και αν έχουν γίνει συναλλαγές μόνο με το Δημόσιο, ΝΠΔΔ και λοιπά μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα.
Λαμβανομένου, όμως, υπόψη ότι σε πολλές περιπτώσεις και τα πρόσωπα της παρ. 3 του άρθρου 2 του Κώδικα, δεν υπέβαλλαν συγκεντρωτικές καταστάσεις, ώστε να είναι δυνατή η διασταύρωση, δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα για τα ημερολογιακά έτη 1993 έως 1996, ανεξαρτήτως του ύψους των συναλλαγών, σ' όσους είχαν αποκλειστικά συναλλαγές με πρόσωπα του Δημοσίου και μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, αλλά θα γίνονται συστάσεις για τη μελλοντική συμμόρφωση των υπόχρεων, κατά περίπτωση.

4. Υπόχρεοι με περιορισμένη συναλλακτική δραστηριότητα

Στις περιπτώσεις επιτηδευματιών (υπόχρεων) που δεν υπέβαλαν συγκεντρωτικές καταστάσεις, όμως, ανά κατηγορία κατάστασης ("ΠΕΛΑΤΩΝ" - ΠΡΟΜΗΘΕΥΤΩΝ), το ύψος των προς καταχώρηση συναλλαγών δεν ξεπερνά το ένα εκατομμύριο (1.000.000) δρχ., για κάθε ημερολογιακό έτος ξεχωριστά, δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα, αλλά θα γίνονται συστάσεις, κατ' ανάλογη εφαρμογή των αναφερομένων στις προηγηθείσες παραγράφους.
Επισημαίνεται ότι, ανεξάρτητα από το ύψος των συναλλαγών, δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα για μη υποβολή συγκεντρωτικών καταστάσεων, σε βάρος υπαλλήλων ασφαλιστικών εταιριών που ασχολούνται περιστασιακά και παράλληλα με την κύρια απασχόλησή τους με ασφαλιστικές εργασίες, καθ' όσον δεν θεωρούνται επιτηδευματίες με την Εγκύκλιο Β.5911/ΠΟΛ.174/1987, η οποία εξακολουθεί να ισχύει.

5. Εκμεταλλευτές φορτηγών αυτοκινήτων Δ.Χ.

Οι εκμεταλλευτές Φορτηγών Δ.Χ. για τα ημερολογιακά έτη 1992, 1993 και 1994 δεν είχαν υποχρέωση υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων για τις φορτωτικές που εξέδιδαν (άρθρο 20, παρ. 6γ', Π.Δ.186/1992. Από 1.1.1995 η διάταξη αυτή καταργήθηκε).
Αντίθετα από την υποχρέωση υποβολής συγκεντρωτικής κατάστασης προμηθευτών (αγορών) από το ημερολογιακό έτος 1993, όπου πρωτοκαθιερώθηκε, δεν είχε γίνει για τον κλάδο αυτό ειδική ρύθμιση και ως εκ τούτου είχαν υποχρέωση υποβολής της κατάστασης αυτής, για τα έτη 1993 και 1994 μόνο για τις λήψεις υπηρεσιών και τις αγορές παγίων.
Είναι φανερό ότι η εξαίρεση των εκμεταλλευτών Φορτηγών Δ.Χ. από την υποχρέωση υποβολής φορτωτικών, δημιούργησε στην πλειοψηφία αυτών την εντύπωση της πλήρους απαλλαγής από το εν λόγω μέτρο και ως εκ τούτου για λόγους χρηστής διοίκησης δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα και για την κατηγορία αυτή των επιτηδευματιών για μη υποβολή συγκεντρωτικών καταστάσεων μόνο για τα ημερολογιακά έτη 1993 και 1994, δεδομένου ότι από το ημερολογιακό έτος 1995 και μετά έχουν υποχρέωση υποβολής, τόσο των συγκεντρωτικών καταστάσεων πελατών, όσο και προμηθευτών.

ΙΙΙ. Λοιπές διευκρινίσεις

1. Η παράβαση της μη υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων συνιστά γενική παράβαση και επιβάλλεται ένα ενιαίο γενικό πρόστιμο για κάθε ημερολογιακό έτος που δεν υποβλήθηκαν καταστάσεις, ανεξάρτητα από το πλήθος των καταστάσεων, με βάση τις ισχύουσες διατάξεις κατά το χρόνο λήξης της προθεσμίας υποβολής των
καταστάσεων αυτών. Για τα έτη 1993 έως και 1996 επιβάλλεται κυμαινόμενο πρόστιμο ανάλογα με την κατηγορία βιβλίων.

2. Για την επιμέτρηση δε του προστίμου, όπως αναφέρεται και στην Εγκ. 3/1992 (παρ. 3.2.1.) πρέπει να λαμβάνονται υπόψη ιδίως:

α) η πραγματική οικονομική κατάσταση του υποχρέου,
β) η συνέπειά του στις λοιπές φορολογικές υποχρεώσεις,
γ) η εν γένει φορολογική του συμπεριφορά,
δ) η τυχόν σκοπιμότητα της μη εμφάνισης συγκεκριμένων συναλλαγών στις συγκεντρωτικές καταστάσεις,
ε) το είδος των συναλλαγών, για τις οποίες δεν υποβλήθηκαν καταστάσεις.

3. Στο σημείο αυτό διευκρινίζεται ότι για τα έτη 1993 και 1994 δεν περιλαμβάνονταν οι αγορές αναλωσίμων. Για τα ίδια δε έτη τα πρατήρια υγρών καυσίμων δεν περιελάμβαναν στη συγκεντρωτική κατάσταση πελατών συναλλαγές μέχρι 8.000 δρχ.
Για τους ελεύθερους επαγγελματίες άρθρου 48, παρ. 1, Ν.2238/1994 (γιατροί, δικηγόροι, συμβολαιογράφοι, λογιστές, δημοσιογράφοι κ.λπ.) μέχρι και το 1992 δεν υφίστατο υποχρέωση υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων. Επειδή πολλοί απ' αυτούς δεν είχαν ενημερωθεί για τη σχετική υποχρέωση, σε πολλές δε περιπτώσεις οι αγορές αυτών αφορούσαν πάγια, πρέπει, εφόσον δεν εμπίπτουν στην περ. 4 της παρ. ΙΙ (συναλλαγές έως 1.000.000 δρχ.) η αξιολόγηση των παραβάσεων και το ύψος της επιβλητέου προστίμου να λειτουργεί προς την κατεύθυνση της μελλοντικής συμμόρφωσής τους, με ευρύτητα και χωρίς αυστηρότητα.

4. Δεν θα αξιολογούνται και δεν θα επιβάλλονται πρόστιμα για μικροπαραλείψεις και μικροπαρατυπίες που οφείλονται σε αμέλεια, όπως:

- Αναγραφή του ΑΦΜ χειρογράφως και όχι με σφραγίδα.
- Δυσδιάκριτη εκτύπωση του ΑΦΜ.
- Αναγραφή του ΑΦΜ, χωρίς να προταχθεί ένα μηδενικό που να τον καθιστά οκταψήφιο αριθμό, όπως απαιτείται.

5. Οσοι δεν είχαν συναλλαγές απ' αυτές που περιλαμβάνονται στις συγκεντρωτικές καταστάσεις, δεν υποχρεούνταν να υποβάλλουν μηδενικές καταστάσεις. Συμπερασματικά, το ύψος του προστίμου πρέπει να κλιμακώνεται ανάλογα με τα πραγματικά περιστατικά και τα χαρακτηριστικά κάθε περίπτωσης, ώστε το πρόστιμο να λειτουργεί συμμορφωτικά.

ΙV. Τελικά - επισημάνσεις

Είναι γνωστό και έχει διακηρυχθεί σ' όλους τους τόνους, ότι η αναβάθμιση του φορολογικού συστήματος περιλαμβάνει την αξιοποίηση στοιχείων και τη διασταύρωση αυτών. Για το λόγο αυτό, η υποβολή συγκεντρωτικών καταστάσεων και η ακρίβεια αυτών αποτελεί βασική επιδίωξη.
Στο μέλλον δε, κάθε παράβαση που αφορά την υποβολή στοιχείων θα αντιμετωπίζεται στα πλαίσια των ισχυουσών αυστηρών διατάξεων.
Σημειωτέον ότι μετά την ισχύ του Ν.2523/1997, τα πρόστιμα του ΚΒΣ έχουν αντικειμενικοποιηθεί και σε περίπτωση μη υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων προβλέπονται πρόστιμα ως εξής:

- Για όσους τηρούν βιβλία Α' κατηγορίας 300.000 Δρχ.
- Για όσους τηρούν βιβλία Β' κατηγορίας 600.000 Δρχ.
- Για όσους τηρούν βιβλία Γ' κατηγορίας 900.000 Δρχ.

Τέλος, οι Επιθεωρητές των Οικονομικών Εφοριών παρακαλούνται να παρακολουθήσουν την πιστή εφαρμογή των οριζομένων στην εγκύκλιο αυτή και να παρέχουν τις απαραίτητες οδηγίες στους προϊσταμένους των ΔΟΥ.