Άνοιγμα Περαιωμένης Χρήσης λόγω έρευνας για εικονικά τιμολόγια.

[makis33]

Επιχειρηματίας έχει περαιώσει με τον 3697 την χρήση 2006. Αποφασίζει να πετάξει τα βιβλία και τα στοιχεία, παρότι δεν του δίνει δυνατότητα ο νόμος, αλλά αυτός τα πετάει. Έρχεται εντολή από την Δ.Ο.Υ. για επανέλεγχο λόγω 2 τιμολόγιων που θεωρούνται ως εικονικά (Τα συνηθισμένα. Ο «εκδότης» βάρεσε κανόνι και εξαφανίστηκε με απλήρωτο το ΦΠΑ και αδήλωτο το εισόδημα και κυνηγάνε τον λήπτη για υποτιθέμενη εικονικότητα.).

Αφού δεν υπάρχουν πια τα «ύποπτα» τιμολόγια για κατάσχεση θα αναγκαστεί ο ελεγκτής να προσδιορίσει έξωλογιστικά το πρόστιμο σωστά?

Το ερώτημα είναι μπορεί να προσδιορίσει έξωλογιστικά πρόστιμο για τιμολόγια που δεν έχουν βρεθεί στον λήπτη λόγω καταστροφής (μοναδική απόδειξη η συγκεντρωτική πελατών-προμηθευτών) και μάλιστα σε περαιωμένη χρήση, την οποία το κράτος πια χαρακτηρίζει ως ειλικρινή και ο νόμος λέει ότι μπορεί να ανοίξει ξανά η χρήση μονό σε περίπτωση που υπάρξει πληροφοριακό δελτίο για κάποιο ύποπτο τιμολόγιο? Αποδεικνύεται τελικά παράβαση και ανοίγει η χρήση όταν δεν υπάρχει πια το πειστήριο (τιμολόγιο)?

Η άποψη μου είναι ότι ο φορολογούμενος πρέπει να ξεμπλέκει με μια τυπική παράβαση του κώδικα περί καταστροφής των βιβλίων η περί μη επίδειξης βιβλίων κλπ. Ποια είναι η άποψη σας συνάδελφοι?

[GreekMind]

Η "τυπική παράβαση" περί καταστροφής των βιβλίων πριν του χρόνου παραγραφής, συνεπάγεται απόρριψη και όχι κάποιο πρόστιμο.

Δυστυχώς συνάδελφε, ο Νόμος είναι σαφής. Δεν μπορεί να τη γλιτώσει ο πελάτης σου.

Το πρόβλημά σου δεν είναι τα τιμολόγια, αλλά το πέταγμα.

Ακόμα και να είχατε κρατήσει τα δύο αυτά τιμολόγια μόνο και να είχατε πετάξει όλα τα άλλα, πάλι στο ίδιο αποτέλεσμα θα καταλήγατε.

EDIT : Να συμπληρώσω ότι φυσικά το αποτέλεσμα του αυτοελέγχου συνυπολογίζεται στον εξωλογιστικό προσδιορισμό του εισοδήματος (δηλαδή αφαιρείται).

[makis33]

Η "τυπική παράβαση" περί καταστροφής των βιβλίων πριν του χρόνου παραγραφής, συνεπάγεται απόρριψη και όχι κάποιο πρόστιμο.

Δυστυχώς συνάδελφε, ο Νόμος είναι σαφής. Δεν μπορεί να τη γλιτώσει ο πελάτης σου.

Το πρόβλημά σου δεν είναι τα τιμολόγια, αλλά το πέταγμα.

Ακόμα και να είχατε κρατήσει τα δύο αυτά τιμολόγια μόνο και να είχατε πετάξει όλα τα άλλα, πάλι στο ίδιο αποτέλεσμα θα καταλήγατε.

EDIT : Να συμπληρώσω ότι φυσικά το αποτέλεσμα του αυτοελέγχου συνυπολογίζεται στον εξωλογιστικό προσδιορισμό του εισοδήματος (δηλαδή αφαιρείται).

Συνάδελφε εξωλογιστικά πρόστιμο σε περαιωμένη χρήση μπορεί να επιβληθεί?

Και ένα Ναι τότε μήπως συμφέρει από το να μπλέκει κάποιος με εικονικότητες. Γιατί καλά άμα ο ελεγκτής έχει κέφια και το «δει» σαν εικονικό στο πρόσωπο του εκδότη που σημαίνει πρόστιμο στο ισόποσο και με συμβιβασμό στο 1/3 (Ν.2523). Τι γίνεται άμα το δει σαν εικονικό στην συναλλαγή όπου πάει εις το διπλάσιο η άξια και στο 5πλασιο ο ΦΠΑ? Άρα μήπως «πετώντας» τα βιβλία προκαλούμε τον εξωλογιστικό προσδιορισμό που θα δώσει ενδεχομένως μικρότερο πρόστιμο?

[GreekMind]

Φίλε Μάκη, μάλλον δεν το έχεις "πιάσει".

Το λιγότερο που σ' ενδιαφέρει σε αυτήν την περίπτωση είναι το πρόστιμο (ακόμα και το 5πλάσιο).

Απόρριψη βιβλίων έχεις στα χέρια σου λόγο ανακρίβειας.

Και δεν υπάρχει έννοια εξωλογιστικό πρόστιμο. Μιλάμε για εξωλογιστικό προσδιορισμό εισοδήματος, με προσαύξηση τζίρου, προσαύξηση ΜΣΚΚ, διαφορές ΦΠΑ, προσαυξήσεις κλπ..κλπ...

Δες το άρθρο 30 του ΚΒΣ και το 32 του ΚΦΣ.

[επισκέπτη SOTHRIS]

Συνάδελφε εξωλογιστικά πρόστιμο σε περαιωμένη χρήση μπορεί να επιβληθεί?

---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Η υπόψιν περαίωση δεν είναι οριστική. Αν η συγκεκριμένη χρήση δεν βρεθεί στο χώρο της παραγραφής , όλα είναι ανοικτά.

[FAFOUTIS]

Επιχειρηματίας έχει περαιώσει με τον 3697 την χρήση 2006. Αποφασίζει να πετάξει τα βιβλία και τα στοιχεία, παρότι δεν του δίνει δυνατότητα ο νόμος, αλλά αυτός τα πετάει. Έρχεται εντολή από την Δ.Ο.Υ. για επανέλεγχο λόγω 2 τιμολόγιων που θεωρούνται ως εικονικά (Τα συνηθισμένα. Ο «εκδότης» βάρεσε κανόνι και εξαφανίστηκε με απλήρωτο το ΦΠΑ και αδήλωτο το εισόδημα και κυνηγάνε τον λήπτη για υποτιθέμενη εικονικότητα.).

Καλά,δεν σου κινάει την περιέργεια,η σπουδή του επιχειρηματία,να "πετάξει" και τα Βιβλία και

τα στοιχεία;;;;;;;

[GreekMind]

Γιατί έχω την αμυδρά υποψία ότι το γεγονός αυτό (το πέταγμα) δεν έγινε... ακόμα ;!;!;!

[BIBI]

Και εγώ αυτή την εντύπωση έχω ότι δεν έχει ακόμα το υποτιθέμενο πέταγμα.

[a12345]

Επιχειρηματίας έχει περαιώσει με τον 3697 την χρήση 2006. Αποφασίζει να πετάξει τα βιβλία και τα στοιχεία, παρότι δεν του δίνει δυνατότητα ο νόμος, αλλά αυτός τα πετάει. Έρχεται εντολή από την Δ.Ο.Υ. για επανέλεγχο λόγω 2 τιμολόγιων που θεωρούνται ως εικονικά (Τα συνηθισμένα. Ο «εκδότης» βάρεσε κανόνι και εξαφανίστηκε με απλήρωτο το ΦΠΑ και αδήλωτο το εισόδημα και κυνηγάνε τον λήπτη για υποτιθέμενη εικονικότητα.).

Αφού δεν υπάρχουν πια τα «ύποπτα» τιμολόγια για κατάσχεση θα αναγκαστεί ο ελεγκτής να προσδιορίσει έξωλογιστικά το πρόστιμο σωστά?

Το ερώτημα είναι μπορεί να προσδιορίσει έξωλογιστικά πρόστιμο για τιμολόγια που δεν έχουν βρεθεί στον λήπτη λόγω καταστροφής (μοναδική απόδειξη η συγκεντρωτική πελατών-προμηθευτών) και μάλιστα σε περαιωμένη χρήση, την οποία το κράτος πια χαρακτηρίζει ως ειλικρινή και ο νόμος λέει ότι μπορεί να ανοίξει ξανά η χρήση μονό σε περίπτωση που υπάρξει πληροφοριακό δελτίο για κάποιο ύποπτο τιμολόγιο? Αποδεικνύεται τελικά παράβαση και ανοίγει η χρήση όταν δεν υπάρχει πια το πειστήριο (τιμολόγιο)?

Η άποψη μου είναι ότι ο φορολογούμενος πρέπει να ξεμπλέκει με μια τυπική παράβαση του κώδικα περί καταστροφής των βιβλίων η περί μη επίδειξης βιβλίων κλπ. Ποια είναι η άποψη σας συνάδελφοι?

ΚΑΤ ΑΡΧΗ ΠΡΟΦΑΝΩΣ ΤΑ ΤΙΜΟΛΟΓΙΑ ΕΧΟΥΝ ΚΑΤΑΣΧΕΘΕΙ ΑΠΟ ΤΟ ΣΤΕΛΕΧΟΣ ΤΟΥ ΕΚΔΟΤΗ . ΤΟ ΕΠΙΜΑΧΟ ΕΙΝΑΙ ΕΙΚΟΝΙΚΑ ή ΟΧΙ , ΓΡΑΨΕ ΓΙΑΤΙ Ο ΕΛΕΚΤΗΣ ΤΑ ΘΕΩΡΕΙ ΕΙΚΟΝΙΚΑ ΑΝΑΛΥΤΙΚΑ . ΕΜΦΑΝΙΣΕ ΤΑ ΒΙΒΛΙΑ ΚΑΙ ΤΙΜΟΛΟΓΙΑ ( ΧΡΗΣΗ 2006 ) ΟΣΑ ΚΑΙ ΝΑ ΠΛΗΡΩΣΕΙΣ ΘΑ ΕΙΝΑΙ ΛΙΓΩΤΕΡΑ ΑΠΟ ΤΗΝ << ΑΠΩΛΕΙΑ >> ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ .

[ΧΑΛΚΙΔΕΟΣ]

Να προσθέσω και γω κάτι που ο ενδιαφερόμενος το προσπερνά εύκολα

Λέει :

Το ερώτημα είναι μπορεί να προσδιορίσει έξωλογιστικά πρόστιμο για τιμολόγια που δεν έχουν βρεθεί στον λήπτη λόγω καταστροφής (μοναδική απόδειξη η συγκεντρωτική πελατών-προμηθευτών) και μάλιστα σε περαιωμένη χρήση, την οποία το κράτος πια χαρακτηρίζει ως ειλικρινή και ο νόμος λέει ότι μπορεί να ανοίξει ξανά η χρήση μονό σε περίπτωση που υπάρξει πληροφοριακό δελτίο για κάποιο ύποπτο τιμολόγιο? Αποδεικνύεται τελικά παράβαση και ανοίγει η χρήση όταν δεν υπάρχει πια το πειστήριο (τιμολόγιο)?

Και να προσθέσω ακόμα ότι ενώ εμείς συνεχίζουμε το θέμα εκείνος από προχτές βράδυ σιωπά !!!!!!

[makis33]

Αγαπητοί συνάδελφοι,

Καταρχάς δεν σιώπησα απλά προσπαθώ να δω όλες τις απαντήσεις για να γίνει διάλογος και να μην δίνω αποσπασματικές απαντήσεις.

GreekMind: έχεις δίκιο έκανα λάθος στην έκφραση δεν υπάρχει «εξωλογιστικό πρόστιμο» αλλά εξωλογιστικό προσδιορισμό εισοδήματος. Νομίζω πάντως ότι όλοι καταλάβαμε τι ήθελα να πω, παρότι δεν ήμουν φραστικά ακριβής.

GreekMind, Fafoutis, BIBI: Και μένα μου κάνει εντύπωση ότι «λέει» ότι πέταξε τα βιβλία και τα στοιχεία. Αλλά δεν είναι δουλειά μου να κάνω τον ντεντέκτιβ. Έχω ένα ερώτημα από ένα υποψήφιο πελάτη και προσπαθώ να του δώσω μια απάντηση. Πώς να χειριστεί την υπόθεση. Τι τον συμφέρει. Όχι να του βάλω χέρι ότι μου λέει ψέματα ότι τα πέταξε ενώ μπορεί να μην τα έχει πετάξει. Άλλωστε εκείνος είναι ο επιχειρηματίας εκείνος πληρώνει εκείνος θα αποφασίσει. Ο δικός μας ρόλος περιορίζεται στις τεχνικές λεπτομέρειες και συμβουλές. Έτσι δεν είναι?

Α12345 και λοιποί για την ουσία της υπόθεσης: Όπως έγραψα ο έλεγχος προήλθε από τις συγκεντρωτική πελατών-προμηθευτών και όχι από κατάσχεση στελέχους του εκδότη. Από τις μαρτυρίες του επιχειρηματία σας μεταφέρω ότι λέει ότι αγόρασε κανονικά με Τιμολόγιο-Δελτίο Αποστολής είδη διαφήμισης (Στυλό, αναπτήρες, τασάκια, καπέλα κλπ. Τυπωμένα με την επωνυμία της επιχείρησης του, μερικά του έχουν μείνει και τα έχει στο γραφείο) και τα έχει εξοφλήσει κανονικά με καταθέσεις στον τραπεζικό λογαριασμό του προμηθευτή (Τα σχετικά παραστατικά από την τράπεζα τα έχει όλα). Τώρα μετά από 3 χρόνια ο προμηθευτής «λένε» οι εφοριακοί ότι επειδή δεν υπέβαλε δηλώσεις 2007, 2008 και καμία ΦΠΑ ότι είναι εικονικά τα τιμολόγια. Αυτά μου μετέφερε!

Θα ήθελα σε αυτό το σημείο πάντως να πω μια κουβέντα. Είμαι σχετικά νέος χρήστης και οφείλω να ομολογήσω ότι στην ερώτηση μου αυτή κάποια στιγμή αισθάνθηκα με τις απαντήσεις σας, σαν απολογούμενος. Τα πέταξε δεν τα πέταξε τα χαρτιά, αλήθεια η ψέματα. Ακόμη και ότι σιώπησα, την ώρα που προσπαθούσα να δω μια ολοκληρωμένη απάντηση από κάποιο μέλος, ακούστηκε. Δεν δικάζουμε, απορίες λύνουμε και αν θεωρήθηκε από κάποιους ότι δεν εκφράστηκα σωστά η ζήτησα συμβουλή πέραν του δέοντος, ζήτω συγγνώμη. Πάντως εγώ πάντοτε προσπαθούσα και προσπαθώ να δίνω λύσεις στους πελάτες μου και αυτό προσπαθώ να κάνω με την ερώτηση που έθεσα και την βοήθεια που σας ζήτησα.

Ευχαριστώ

[ΧΑΛΚΙΔΕΟΣ]

Μα φίλε Μάκη την ολοκληρωμένη απάντηση του GreekMind δεν την είδες ?

Φίλε Μάκη, μάλλον δεν το έχεις "πιάσει".

Το λιγότερο που σ' ενδιαφέρει σε αυτήν την περίπτωση είναι το πρόστιμο (ακόμα και το 5πλάσιο).

Απόρριψη βιβλίων έχεις στα χέρια σου λόγο ανακρίβειας.

Και δεν υπάρχει έννοια εξωλογιστικό πρόστιμο. Μιλάμε για εξωλογιστικό προσδιορισμό εισοδήματος, με προσαύξηση τζίρου, προσαύξηση ΜΣΚΚ, διαφορές ΦΠΑ, προσαυξήσεις κλπ..κλπ...

Δες το άρθρο 30 του ΚΒΣ και το 32 του ΚΦΣ.

[GreekMind]

Ο δικός μας ρόλος περιορίζεται στις τεχνικές λεπτομέρειες και συμβουλές. Έτσι δεν είναι?

Διαφωνώ Μάκη !

Κατά τη γνώμη μου, ο ρόλος που περιγράφεις είναι ενός καταστιχογράφου και όχι ενός λογιστή.

Είναι πάρα πολλές φορές εκείνες που πρέπει να ακούμε 10 και να προσπαθούμε να μαντέψουμε τα υπόλοιπα 3 που κρύβονται από πίσω. Και αυτό γιατί θα γλιτώσει εμάς στο μέλλον από άσκοπα (και απλήρωτα) τρεχάματα και τον πελάτη από οικονομικά μπλεξίματα. Αυτό βέβαια μας κάνει λίγο καχύποπτους, αλλά έτσι είναι η δουλειά. Και φυσικά δεν είσαι απολογούμενος... συζήτηση κάνουμε. Δεν είχα διάθεση να σε "δικάσω", ούτε να σε κρίνω.

[GreekMind]

Επίσης... βρε Μάκη...

Τα σχετικά παραστατικά από την τράπεζα τα έχει όλα).

Έχει κρατήσει τις εξοφλήσεις της τράπεζας και έχει πετάξει όλα τα άλλα ;;;

Δεν σου έκανε εντύπωση αυτό ;;;

Μην αφήνεις τους πελάτες σου να σε οδηγούν σε τέτοια μονοπάτια.

[a12345]

Έχω ένα ερώτημα από ένα υποψήφιο πελάτη και προσπαθώ να του δώσω μια απάντηση. ΝΑ ΜΕΙΝΕΙ ΥΠΟΨΗΦΙΟΣ .....

[a12345]

Τώρα μετά από 3 χρόνια ο προμηθευτής «λένε» οι εφοριακοί ότι επειδή δεν υπέβαλε δηλώσεις 2007, 2008 και καμία ΦΠΑ ότι είναι εικονικά τα τιμολόγια. Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής, καθώς επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία ή κοινοπραξία, ή άλλα οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή.

[a.a.]

Κ.Β.Σ. / Ποινολόγιο, Μελέτες - Αναλύσεις, 26/10/2006, Λογιστική PROSVASIS-Τεύχος 060 , ΜΕΛΕΤΗ-ΑΝΑΛΥΣΗ ΤΟΥ Π. ΜΑΝΤΖΑΝΑ

Γενικά περί εικονικών και πλαστών τιμολογίων

Επιμέλεια: Παναγιώτης Μαντζάνας, Πρώην Στέλεχος του Υπ. Οικονομικών

1. ΕΙΣΑΓΩΓΗ - ΙΣΤΟΡΙΚΟ

Ο πρώτος νόμος που προέβλεψε ορολογία και διατάξεις ορισμού εικονικών και πλαστών φορολογικών στοιχείων ήταν ο Ν.1591/1986 (άρθρο 31) ενώ κατά τον χρόνο ψήφισής του άρχισε παράλληλα και η ισχύς των διατάξεων του ΦΠΑ. Έτσι, η φοροδιαφυγή εντοπίστηκε στην έκδοση εικονικών και πλαστών στοιχείων για την αποφυγή καταβολής του ΦΠΑ, φαινόμενο που εξελίχθηκε ραγδαία τα επόμενα χρόνια και κατέληξε να είναι εφιάλτης για το Υπουργείο Οικονομικών.

Αν και από τον χρόνο εκείνο της ψήφισης του αρχικού αυτού νόμου και εντεύθεν παρήλθε αρκετό χρονικό διάστημα, αυτή η μέθοδος φοροδιαφυγής συνεχίζει να προκαλεί «οικονομικό πονοκέφαλο» στις αρμόδιες υπηρεσίες του υπουργείου, αφού, παρόλο τα αυστηρά μέτρα που έχουν ληφθεί δεν επιτεύχθηκε η αποτροπή του φαινομένου.

Παράλληλα, υποθέσεις που ήχθησαν από τον πρώτο καιρό στα φορολογικά δικαστήρια δημιούργησαν πλούσια νομολογία, αναντίρρητα χρήσιμη και αποτελεσματική τόσο για το Υπουργείο Οικονομικών, όσο και προς το συμφέρον των επιχειρήσεων (αναλυτικότερα θα αναφερθούμε παρακάτω).

Δέκα χρόνια αργότερα η Πολιτεία με τον Ν.2523/1997 και το άρθρο 19, παρ. 1, 2, 3, και 4, οριοθετεί πιο συγκεκριμένα τον ορισμό του πλαστού και εικονικού στοιχείου, ιδίως με την παρ. 3 τα πλαστά και με την παρ. 4 τα εικονικά στοιχεία.

2. ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΜΟΣ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΩΣ ΕΙΚΟΝΙΚΩΝ, ΠΛΑΣΤΩΝ Ή ΝΟΘΕΥΜΕΝΩΝ

2.1. Έννοια εικονικού στοιχείου

Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 19 του Ν.2523/1997 (Ποινολόγιο), εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται:

α) για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή

β) για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή

γ) το ένα από τα πρόσωπα που αναγράφονται στο στοιχείο είναι φορολογικά άγνωστο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενο στο στοιχείο διεύθυνση, ΔΟΥ.

Παράδειγμα 1ο: Δύο επιχειρήσεις κανονικές φέρονται κατά το εκδοθέν τιμολόγιο να συναλλάσσονται. Συγκεκριμένα, η εταιρεία ΑΛΦΑ Α.Ε. είναι πωλήτρια προς την ΒΗΤΑ Ε.Π.Ε. με εικονική πώληση, ελαιολάδου 40 τόνων, αξίας 117.200 ευρώ, ώστε με την ύπαρξη εικονικών αποθεμάτων (λόγω της εικονικής αγοράς) η αγοράστρια ΒΗΤΑ Ε.Π.Ε. να διογκώσει τις λιανικές της πωλήσεις προκειμένου αυτή ως λιανοπωλητής να λάβει επιδότηση από την Ε.Ε.

Η πραγματοποιηθείσα μεταξύ της ΑΛΦΑ Α.Ε. και ΒΗΤΑ Ε.Π.Ε. συναλλαγή είναι εικονική στο σύνολό της, αφού δεν πραγματοποιήθηκε στην πράξη (εδώ έχουμε εικονικότητα της περίπτωσης α’, δηλαδή συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της).

Παράδειγμα 2ο: Σε εκδοθέν τιμολόγιο φέρονται να συναλλάσσονται η ατομική επιχείρηση Χ. ΠΑΠΑΔΟΠΟΥΛΟΣ (πωλητής) με την Ο.Ε. ΓΙΑΝΟΠΟΥΛΟΣ και ΣΙΑ (αγοραστής) για την πώληση δήθεν οδοποιητικών μηχανημάτων αξίας 100.000 ευρώ. Στην πραγματικότητα η συναλλαγή πραγματοποιήθηκε όχι μεταξύ των ανωτέρω που φέρονται ως συμβαλλόμενοι, αλλά μεταξύ της πραγματικής πωλήτριας εταιρείας (διαφορετικής με τους ανωτέρω) Α.Ε. ΟΔΟΠΟΙΗΤΙΚΑ ΜΗΧΑΝΗΜΑΤΑ και της επίσης πραγματικής παραλήπτριας και αγοράστριας εταιρείας ΖΗΤΑ Ε.Π.Ε. Εδώ οι πραγματικά συναλλασσόμενες επιχειρήσεις είναι υποκρυπτόμενες της συναλλαγής (πρόκειται για εικονικότητα της περίπτωσης β’, δηλαδή έχουμε συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο εκδοθέν στοιχείο συναλλαγής, το οποίο είναι εικονικό εξ ολοκλήρου ως προς τα συμβαλλόμενα πρόσωπα).

Παράδειγμα 3ο: Παρουσιάζεται η άγνωστη για την φορολογική αρχή επιχείρηση με ψευδή στοιχεία Χ. ΚΑΠΑ ως έμπορος ξυλείας (χωρίς έναρξη επιτηδεύματος) και εκδίδει τιμολόγιο πώλησης για πώληση ξυλείας πριστής, αξίας 100.000 ευρώ προς την πραγματική επιχείρηση επιπλοποιία Χ. ΛΑΜΔΑ Α.Ε. Το εκδοθέν αυτό τιμολόγιο από την άγνωστη ατομική επιχείρηση Χ. ΚΑΠΑ είναι εικονικό ως προς τον εκδότη, αφού αυτός είναι φορολογικά ανύπαρκτος ως επιχείρηση (εικονικότητα της περίπτωσης γ’, όπου το ένα από τα πρόσωπα των συναλλασσόμενων, στο παράδειγμά μας ο πωλητής, είναι φορολογικά άγνωστο πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει κάνει δήλωση έναρξης επιτηδεύματος).

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της ίδιας παραγράφου, άρθρου και νόμου, ορίζεται ότι: «Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρεία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται...».

Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε ως ανακριβή.

Αντίθετα, τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας.

Εδώ σημειώνεται ότι δεν θεωρούνται ως εικονικά τα στοιχεία εσωτερικής διακίνησης ή διακίνησης μεταξύ επαγγελματικών εγκαταστάσεων της ίδιας επιχείρησης, καθώς και σε λοιπές περιπτώσεις που δεν αναφέρονται τα εκδοθέντα στοιχεία σε συναλλαγές. Διευκρινίζεται ότι οι περιπτώσεις μη χαρακτηρισμού στοιχείων ως εικονικών κατά την ανωτέρω έννοια, θεωρούνται για την εφαρμογή των διατάξεων του ΚΒΣ ως ανακριβή.

2.2. Έννοια πλαστού στοιχείου

Σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 19 του Ν.2523/1997: «Θεωρείται ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί ή σφραγιστεί με οποιονδήποτε τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα οικεία βιβλία της αρμόδιας φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησής του και εφόσον η μη καταχώριση τελεί σε γνώση του υποχρέου για τη θεώρηση του φορολογικού στοιχείου. Θεωρείται επίσης ως πλαστό το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου».

Στο σημείο αυτό πρέπει να επισημανθεί ότι τα πλαστά ή εικονικά στοιχεία κρίνονται από την πραγματικότητα και επιπλέον αυτής οριοθετούνται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 19 του Ν.2523/1997.

Αυτός είναι ο λόγος που η διάταξη της παρ. 3 του άρθρου 19 (έννοια πλαστού) διατυπώνεται με τη φράση «θεωρείται ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο...». Έτσι από την προαναφερόμενη διάταξη της παρ. 3 του άρθρου 19 του Ν.2523/1997 προκύπτει ότι:

Πλαστό θεωρείται το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί (π.χ. με κλεμμένο διατρητικό μηχάνημα) ή έχει σφραγιστεί με πλαστή στρογγυλή υπηρεσιακή σφραγίδα του Δημοσίου ή έχει τρυπηθεί με καρφίτσα ή ραπτομηχανή ή άλλο μηχάνημα κ.λπ. με οποιονδήποτε μη νόμιμο τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα ειδικά βιβλία θεώρησης της αρμόδιας ΔΟΥ με σχετικό Αριθμό Πράξης Θεώρησης (ΑΠΘ) και με την προϋπόθεση ότι αυτή η μη καταχώριση τελεί σε γνώση του υποχρέου (του εκδότη δηλαδή).

Θεωρείται επίσης ως πλαστό το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου (2ου αντιγράφου) αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου. Για την περίπτωση αυτή υπενθυμίζεται ότι, όταν εκδίδεται ένα φορολογικό στοιχείο σε δύο ή περισσότερα αντίτυπα, όλα τα στοιχεία που αναγράφονται στο πρωτότυπο πρέπει να αποτυπώνονται και στα αντίτυπα και να μην υπάρχει διαφορά μεταξύ τους.

Αν από τον έλεγχο διαπιστωθεί ότι στο στέλεχος του φορολογικού στοιχείου έχουν αποτυπωθεί στοιχεία διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο πρωτότυπο ή στο αντίτυπο του ίδιου φορολογικού στοιχείου, στην περίπτωση αυτή το φορολογικό αυτό στοιχείο θεωρείται πλαστό.

Η πλαστότητα του φορολογικού στοιχείου είναι δυνατό να διαπιστωθεί όχι μόνο από τη σύγκριση του πρωτότυπου με το στέλεχος αυτού, αλλά και από τη σύγκριση ενός αντιτύπου με άλλο προορισμό (π.χ. για το λογιστήριο ή για τον μεταφορέα κ.λπ.) και του αντιτύπου που παραμένει ως στέλεχος. Από διασταυρωτικούς ελέγχους έχει διαπιστωθεί η χρησιμοποίηση πολλών τρόπων, ώστε άλλα στοιχεία να αναγράφονται στο πρωτότυπο και άλλα να αποτυπώνονται στο στέλεχος του ίδιου φορολογικού στοιχείου (βλ. εγκύκλιο Φ.5066/ΠΟΛ.147/1986).

2.3. Νόθευση στοιχείου

Νόθευση γενικά είναι η αλλοίωση του στοιχείου σε μεταγενέστερο χρόνο από την πραγματοποίηση της συναλλαγής, αλλά και από τον χρόνο έκδοσή του, παραποιώντας συνήθως ένα ή περισσότερα από τα στοιχεία των συμβαλλόμενων ή των δεδομένων της συναλλαγής [λ.χ. της ποσότητας ή της αξίας με αλλοίωση αριθμών όπως το 11 σε 4 με πλάγια (/) γραμμή ανάμεσα στις κάθετες, τον αριθμό 9 σε 2 με την προσθήκη μιας παύλας (-) στην βάση του αριθμού 9. Άλλη μέθοδος είναι η χρήση υποδιαστολής για την προσθήκη ή την εξαφάνιση μηδενικών 000].

Με τις διατάξεις του Ν.2523/1997 (άρθρο 5, παρ. 10, περ. β’) προβλέπεται ρητά η επιβολή προστίμων ΚΒΣ για τη χρήση νοθευμένων στοιχείων. Η περίπτωση αυτή αντιμετωπίζεται όπως και η έκδοση πλαστών ή η έκδοση και λήψη εικονικών στοιχείων.

Για τη χρήση νοθευμένου φορολογικού στοιχείου το πρόστιμο επιβάλλεται σε βάρος εκείνου (εκδότη ή λήπτη) που πραγματοποίησε τη νόθευση (αποδεδειγμένα).

Αντίθετα, στο πλαστό στοιχείο το πρόστιμο επιβάλλεται μόνο στον εκδότη και όχι στον λήπτη.

Πρόστιμο επιβάλλεται στον λήπτη από 11.9.1997 μόνο για την περίπτωση χρησιμοποίησης εικονικών και νοθευμένων στοιχείων και όχι για τη χρήση πλαστών φορολογικών στοιχείων, όπως ίσχυε στο παρελθόν. Προφανώς, η ρύθμιση αυτή αναγνωρίζει στον λήπτη του φορολογικού στοιχείου την άγνοια του γεγονότος ότι το στοιχείο που έλαβε δεν είναι νομότυπα θεωρημένο και καταχωρημένο στην αρμόδια ΔΟΥ ή ότι το περιεχόμενο του στελέχους δεν είναι το ίδιο με το πρωτότυπο που κατέχει. Έτσι, ο λήπτης του πλαστού φορολογικού στοιχείου θεωρείται καλόπιστος [βλ. ερμηνευτική εγκύκλιο ΠΟΛ.1317/1997 (Ν.2523/1997)].

3. ΕΛΕΓΧΟΣ ΤΩΝ ΕΠΙΛΗΨΙΜΩΝ ΣΥΝΑΛΛΑΓΩΝ κ.λπ. ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ

Στους φορολογικούς ελέγχους (προληπτικούς, προσωρινούς, τακτικούς κ.λπ.), όταν κατά τον έλεγχο των συναλλαγών εντοπίζονται περιπτώσεις έκδοσης και λήψης των εικονικών και πλαστών στοιχείων, απαιτείται επαγγελματικότητα για την απόδειξη και την εξιχνίαση περίπτωσης οικονομικού εγκλήματος, καθώς και πλήρης αιτιολόγηση γιατί αποτελεί ιδιάζουσα παράβαση και τιμωρείται αυστηρά από τις διατάξεις του ΚΒΣ με επιβολή προστίμου στον εκδότη και στον λήπτη διπλάσιο της αξίας (πενταπλάσιο παλαιότερα).

Επισημαίνεται ότι πέρα των ανωτέρω προστίμων ασκείται και ποινική δίωξη κατά περίπτωση σε βάρος των υπευθύνων προσώπων σε ατομική επιχείρηση, προσωπικές εταιρείες, Α.Ε. κ.λπ. και σε ορισμένες περιπτώσεις απαγορεύσεις μεταβίβασης ακινήτων, μπλοκάρισμα επιχειρηματικών και ατομικών λογαριασμών των τραπεζών τους κ.λπ.

Σημείωση: Εφόσον καταλογίζονται οι πιο πάνω παραβάσεις για τα φορολογικά στοιχεία αξίας, δεν καταλογίζονται για την ίδια αιτία όμοιες παραβάσεις για τα αντίστοιχα δελτία αποστολής (βλ. άρθρο 5, παρ. 11 του Ν.2523/1997).

4. Ο ΔΟΛΟΣ ΩΣ ΠΑΡΑΓΟΝΤΑΣ ΕΠΙΡΡΟΗΣ ΚΑΤΑ ΤΗΝ ΑΠΟΔΕΙΚΤΙΚΗ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΔΙΑΠΙΣΤΩΣΗΣ ΤΗΣ ΠΑΡΑΒΑΣΗΣ

Σύμφωνα με τον Κώδικα Ποινικής Δικονομίας (ΚΠΔ) και το άρθρο 27 αυτού, δίδεται η πιο κάτω αυθεντική ερμηνεία του αδικήματος.

Άρθρο 27 - Δόλος

1. Εκ δόλου (εκ προθέσεως) πράττει ο θέλων την παραγωγήν των κατά νόμον απαρτιζόντων την έννοιαν αξιοποίνου τινός πράξεως περιστατικών ή ο γνωρίζων ως ενδεχομένην την εκ της πράξεώς του παραγωγήν τούτων και αποδεχόμενος αυτήν. 2. Όπου ο νόμος απαιτεί την εν γνώσει ωρισμένου περιστατικού τέλεσιν της πράξεως, δεν αρκεί ενδεχόμενος δόλος. Όπου δε ο νόμος απαιτεί την επί σκοπώ επελεύσεως ωρισμένου αποτελέσματος τέλεσιν της πράξεως, απαιτείται όπως ο πράττων επιδιώκη την παραγωγήν του αποτελέσματος τούτου.

Σύμφωνα με την απόφαση του Αρείου Πάγου ΑΠ 563/1998 και την γνωμοδότηση 386/1999 του ΝΣΚ, νομολογούνται τα ακόλουθα:

Ο αποδεχόμενος εικονικά φορολογικά στοιχεία πρέπει να τελεί σε γνώση της εικονικότητας, άλλως δεν υφίσταται αδίκημα.

Στην απόφαση που καταδικάζει επιτηδευματία επειδή αποδέχθηκε εικονικά τιμολόγια και δελτία αποστολής πρέπει να αποδεικνύεται ότι ο καταδικασθείς τελούσε σε γνώση της εικονικότητας αυτών, ότι επιδίωξε μέσω της εικονικότητας την απόκρυψη φορολογητέας ύλης και να προσδιορίζει επακριβώς τον τρόπο της επιδίωξης αυτής.

5. ΑΛΛΕΣ ΠΟΙΝΕΣ ΠΟΥ ΕΠΙΒΑΛΛΟΝΤΑΙ ΣΤΙΣ ΠΙΟ ΠΑΝΩ ΠΕΡΙΠΤΩΣΕΙΣ

α) Ποινική δίωξη: Η μηνυτήρια αναφορά υποβάλλεται εντός διμήνου από τον προϊστάμενο της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας (η οποία επιβάλλει και το πρόστιμο) ΔΟΥ, ΕΘΕΚ, ΠΕΚ της έδρας της επιχείρησης προς τον εισαγγελέα της ΔΟΥ ή του ελεγκτικού κέντρου, προκειμένου αυτός (ο εισαγγελέας) με τη σειρά του να ασκήσει ποινική δίωξη κατά του υπευθύνου.

β) Μέτρα για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου: Σε περίπτωση φοροδιαφυγής με εικονικά και πλαστά φορολογικά στοιχεία, για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου διατάσσονται μέτρα όπως απαγόρευση μεταβίβασης ακινήτων, μπλοκάρισμα λογαριασμών, κλείσιμο καταστήματος κ.λπ.

Στο σημείο αυτό επισημαίνεται ότι η φορολογική αρχή πρέπει να διενεργήσει έλεγχο στον ίδιο τον επιτηδευματία - λήπτη για να διαπιστώσει την εικονικότητα και δεν αρκεί να την πληροφορηθεί από άλλη αρχή που πραγματοποίησε έλεγχο μόνο στον εκδότη (Σ.τ.Ε. 877/2000).

6. ΧΡΟΝΟΣ ΠΑΡΑΓΡΑΦΗΣ ΤΩΝ ΠΟΙΝΙΚΩΝ ΑΔΙΚΗΜΑΤΩΝ

Από τις διατάξεις του γενικού μέρους του Ποινικού Κώδικα και ειδικότερα των άρθρων 17, 111 και 112 αυτού, προκύπτει ότι η παραγραφή επί πλημμελημάτων είναι πενταετής και αρχίζει από την ημέρα τέλεσής τους, δηλαδή από την ημέρα που ο δράστης ενήργησε ή όφειλε να ενεργήσει.

Με το άρθρο 2, παρ. 8 του Ν.2954/2001 προστέθηκε στο άρθρο 21, παρ. 10 του Ν.2523/1997 δεύτερο εδάφιο, κατά το οποίο «στις περιπτώσεις του άρθρου 19 του ιδίου νόμου η παραγραφή αρχίζει από το χρόνο διαπίστωσης του αδικήματος, ο οποίος προσδιορίζεται από την ημερομηνία θεώρησης του οικείου πορίσματος του φορολογικού ελέγχου (δηλαδή της έκθεσης) από τον προϊστάμενο της φορολογικής αρχής που διενήργησε τον έλεγχο».

Η ως άνω προσθήκη με τον Ν.2954/2001 ουσιαστικά επιμηκύνει το χρόνο της παραγραφής των εγκλημάτων του άρθρου 19 του Ν.2523/1997, αφού η έναρξή της, αντί του χρόνου τέλεσης της πράξης, που έως τότε ίσχυε κατά τα προαναφερόμενα, αφετηριάζεται στον μετέπειτα χρόνο διαπίστωσης αυτής, με αποτέλεσμα η συμπλήρωση του χρόνου της παραγραφής και η εξάλειψη του αξιόποινου να επέρχεται βραδύτερα από ό,τι προβλεπόταν με τις προηγούμενες διατάξεις.

Η εν λόγω διάταξη (παρ. 8 του άρθρου 2 του Ν.2954/2001) - προσθήκη στην παρ. 10 του άρθρου 21 του Ν.2523/1997, δεν εφαρμόζεται σε πράξεις που τελέστηκαν από την έναρξη ισχύος του Ν.2523/1997 (1.1.1998 κατ’ άρθρο 38, παρ. 5 του νόμου αυτού) έως την έναρξη ισχύος του Ν.2954/2001, αφού οι ρυθμίσεις του άρθρου 2, παρ. 8 του τελευταίου αυτού νόμου, είναι δυσμενέστερες ως προς το θέμα της παραγραφής για τον κατηγορούμενο και δεν εφαρμόζονται σύμφωνα με το άρθρο 2, παρ. 1 του Ποινικού Κώδικα.

Όπως ειπώθηκε ανωτέρω επί του προβλεπόμενου από το άρθρο 19 του Ν.2523/1997 αδικήματος της φοροδιαφυγής για έκδοση ή αποδοχή πλαστών, νοθευμένων ή εικονικών φορολογικών στοιχείων, η ποινική δίωξη ασκείται άμεσα με βάση τα πορίσματα του φορολογικού ελέγχου και τη μηνυτήρια αναφορά του προϊσταμένου της αρμόδιας ελεγκτικής αρχής, ΔΟΥ, ελεγκτικού κέντρου κ.λπ.

7. ΑΠΑΡΑΙΤΗΤΗ Η ΚΑΤΑΣΧΕΣΗ ΤΩΝ ΕΠΙΛΗΨΙΜΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Αναφορικά με την ορθή ερμηνεία του άρθρου 36, παρ. 3 και 4 του ΚΦΣ (Π.Δ.186/1992) και την διαμορφωθείσα δικαστηριακή νομολογία, με την οποία κρίθηκε ότι για τη νομιμότητα της πράξης επιβολής προστίμου που εκδίδεται βάσει κατασχεθέντων ανεπίσημων βιβλίων - στοιχείων, απαιτείται η σύνταξη έκθεσης κατάσχεσης, η οποία για να είναι έγκυρη πρέπει να αναφέρεται σ’ αυτήν ο χαρακτηρισμός της «ως έκθεσης κατάσχεσης» και ότι η αφαίρεση στοιχείου με «απόδειξη παραλαβής» δεν μπορεί να θεωρηθεί ως έγκυρη έκθεσης κατάσχεσης. (Σημειώνεται ότι λόγω της σοβαρότητας του θέματος, η υπόθεση παραπέμφθηκε στο Τμήμα Β’ υπό 7μελή σύνθεση - Σ.τ.Ε. 884/2002, 2976/02 επταμελούς, 221/2004, 761/2003 AD HOC 20-13-18/95, 4043/95, 1824, 25/93, 232, 236/96, 2433/96 (βλ. σχετικά με το θέμα αυτό την εγκύκλιο ΠΟΛ.1110/2006 και με όσα την ακολουθούν, στο τεύχος «λογιστική prosvasis -56», σελ. 50-52).

Αφαίρεση στοιχείου με «απόδειξη παραλαβής»

Δεν θεωρείται ως έγκυρη έκθεση κατάσχεσης[1] εφόσον δεν εμπεριέχει ρητώς τον χαρακτηρισμό της ως «έκθεσης κατάσχεσης»: Η κρίση του Διοικητικού Εφετείου σε όμοια περίπτωση, κατά την οποία η «απόδειξη παραλαβής» με την οποία αφαιρέθηκε το ένδικο τιμολόγιο (χαρακτηρισθέν ως εικονικό), περιλαμβάνει όλα τα στοιχεία που πρέπει να έχει η έκθεση κατάσχεσης και ότι, ως εκ τούτου, η εν λόγω απόδειξη παραλαβής υποκαθιστά την έκθεση κατάσχεσης, εκρίθη ότι είναι πλημμελώς αιτιολογημένη, διότι κατά τις εφαρμοσθείσες εν προκειμένω διατάξεις του άρθρου 45, παρ. 4 και 5 του Κώδικα Φορολογικών και Στοιχείων - Π.Δ.99/1977 (σ.σ. ομοίου περιεχομένου με αυτές του άρθρου 36, παρ. 3 και 4 του Π.Δ.186/1992), η ως άνω απόδειξη παραλαβής ανεξάρτητα από το λοιπό περιεχόμενό της δεν μπορούσε να θεωρηθεί ως έγκυρη -κατά τις διατάξεις αυτές- έκθεση κατάσχεσης για την αφαίρεση του ένδικου τιμολογίου, εφόσον δεν εμπεριείχε πάντως το ρητό χαρακτηρισμό της ως εκθέσεως κατασχέσεως. (Σ.τ.Ε. 884/2002, 761/2003, 3962/2001, 1999-2000/1995, 3142/1997, 2976/2002, 221/2004, 122/2005, 1063/2005.

Ήδη δε με την υπ’ αριθ. 884/2002 απόφαση του Σ.τ.Ε. και την όμοια Σ.τ.Ε. 4089/2000, κρίθηκε ότι κατάσχεση, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 36 του ΚΒΣ είναι η αναγκαστική αφαίρεση από την επαγγελματική εγκατάσταση του επαγγελματία, βιβλίων, εγγράφων ή άλλων εν γένει στοιχείων, επίσημων και ανεπίσημων «απ’ όπου είναι ενδεχόμενο να προκύψει απόκρυψη φορολογητέας ύλης», απαιτείται μάλιστα να γίνεται σ’ αυτή (την έκθεση κατάσχεσης) ο ρητός χαρακτηρισμός τόσο της προηγούμενης πρότασης (είναι ενδεχόμενο...) ως ουσιώδης τύπος της διαδικασίας (σχετ. απόφαση Σ.τ.Ε. 2976/2002 - AD HOC και Διοικ. Πρωτ. Αθηνών 4185/2003) όσο και της σχετικής έκθεσης μόνο «ως έκθεσης κατάσχεσης».

Ακόμη, όπως έχει αποφανθεί η δικαστηριακή νομολογία με σωρεία αποφάσεων, η πράξη επιβολής προστίμου είναι άκυρη εάν δεν κοινοποιηθεί η έκθεση κατάσχεσης στην εταιρεία (νόμιμο εκπρόσωπο). [Πρβλ. σχετικές αποφάσεις Σ.τ.Ε. 536/96, 1999-2000/95, 3432/91, 1127-8/89, 2126-8/89, 1300/1988, 2298/1988, 3442/01, 884/02, 5748/98 (βλ. τεύχος «λογιστική prosvasis -56», εγκύκλιο ΠΟΛ.1110 και επ. σελ. 48-56 και ειδικότερα σελ. 50-52)].

Από τον συνδυασμό των προαναφερθεισών διατάξεων και από τα προεκτεθέντα συνάγεται ότι η φορολογική αρχή για τον νόμιμο καταλογισμό της παράβασης της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου, υποχρεούται να κατάσχει πάντοτε τα επιλήψιμα φορολογικά στοιχεία όταν υπάρχει υπόνοια εικονικότητας και φοροδιαφυγής, αλλά με τη διαδικασία που απαιτείται (σύνταξη, κατά τους όρους του νόμου, σχετικής έκθεσης κατάσχεσης, επίδοσή της στον επιτηδευματία κ.λπ.).

8. ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΜΟΣ ΠΑΡΑΒΑΣΕΩΝ - ΠΡΟΣΤΙΜΑ

Προκειμένου να γίνει ο χαρακτηρισμός και ο καταλογισμός της παράβασης για εικονικά και πλαστά φορολογικά στοιχεία ο έλεγχος πρέπει:

α) Να εξειδικεύει[2] την αποδιδόμενη σε βάρος του παραβάτη (εκδότη - λήπτη) παράβαση, κατά τις ανωτέρω διακριτές από τον νόμο περιπτώσεις διάπραξης της παράβασης της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου (δηλαδή της ανύπαρκτης συναλλαγής ή ως προς τα διαφορετικά πρόσωπα ή ως προς το ανύπαρκτο πρόσωπο αγοραστή ή πωλητή) και να αναφέρει ρητώς, στην πράξη επιβολής προστίμου και στην έκθεση προστίμου ποια ακριβώς παράβαση καταλογίζει σε βάρος του παραβάτη.

β) Να αναφέρει[2] στην οικεία έκθεση ελέγχου και στην πράξη επιβολής προστίμου, την αναλυτική και πλήρη αιτιολογία και τα πραγματικά περιστατικά που συγκροτούν την αντικειμενική υπόσταση της αποδιδόμενης, κατά περίπτωση, σε βάρος του παραβάτη συγκεκριμένης -κατά τις ανωτέρω διακρίσεις της εικονικότητας- παράβασης της έκδοσης και λήψης εικονικού στοιχείου, καθόσον τα συντρέχοντα σε κάθε περίπτωση πραγματικά περιστατικά αποτελούν τη βάση και συνιστούν τις νόμιμες προϋποθέσεις οι οποίες πρέπει να υπάρχουν για τον νόμιμο και ασφαλή καταλογισμό της παράβασης.

γ) Να επιμετρά[2] το καταλογιζόμενο πρόστιμο, κατά τις ανωτέρω διακρίσεις του νόμου και να επιβάλει το προβλεπόμενο από αυτές και από τις ισχύουσες κάθε φορά διατάξεις πρόστιμο, ανάλογα με την αποδιδόμενη σε βάρος του παραβάτη συγκεκριμένη -κατά τις προαναφερθείσες διακριτές περιπτώσεις εικονικότητας- παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου.

Από τις ανωτέρω διατάξεις προκύπτει ότι η επιμέτρηση του επιβλητέου προστίμου για την παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου διαφοροποιείται ανάλογα με τις επιμέρους ως άνω διακριτές περιπτώσεις εικονικότητας του φορολογικού στοιχείου, καθεμία από τις οποίες αποτελεί ιδιαίτερη παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου, για την οποία κατ’ αξιολόγηση, κατά την κρίση του νομοθέτη, της βαρύτητάς της, επιβάλλεται διαφορετικό κατά περίπτωση (παράβαση) πρόστιμο σε βάρος του εκδότη ή του λήπτη τέτοιου (εικονικού) στοιχείου, κατά τις εξής διακρίσεις:

α) Σε βάρος του εκδότη και του λήπτη επιβάλλεται πρόστιμο (με τις ισχύουσες σήμερα διατάξεις) διπλάσιο της αξίας κάθε (εικονικού) στοιχείου, όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στην ανυπαρξία της συναλλαγής, εν όλω ή εν μέρει, δηλαδή, όταν το στοιχείο εκδίδεται ή λαμβάνεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής. (Στον συμβιβασμό το πρόστιμο μειώνεται στο 1/3).

β) Σε βάρος του εκδότη και του λήπτη επιβάλλεται πρόστιμο διπλάσιο της αξίας κάθε (εικονικού) στοιχείου, όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στην διαφορετικότητα των αναγραφόμενων στο στοιχείο προσώπων, δηλαδή όταν το στοιχείο εκδίδεται για συναλλαγή που πραγματοποιείται από πρόσωπα διαφορετικά (ξένα) από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο, ανεξάρτητα εάν είναι φορολογικώς υπαρκτά ή ανύπαρκτα πρόσωπα. (Στον συμβιβασμό το πρόστιμο μειώνεται στο 1/3).

γ) Σε βάρος του λήπτη εικονικού στοιχείου επιβάλλεται διπλάσιο πρόστιμο μειωμένο κατά 50%, δηλαδή ισόποσο της αξίας κάθε (εικονικού) στοιχείου, όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στο πρόσωπο του εκδότη (επί πραγματικής συναλλαγής), δηλαδή, όταν ο εκδότης του στοιχείου είναι πρόσωπο διαφορετικό από το αναγραφόμενο στοιχείο, είτε είναι υπαρκτό είτε άγνωστο (ανύπαρκτο) φορολογικώς πρόσωπο. Διευκρινίζεται ότι στην περίπτωση αυτή στον εκδότη του στοιχείου επιβάλλεται το διπλάσιο πρόστιμο. Στον συμβιβασμό και τα δύο πρόστιμα (εκδότη και λήπτη) μειώνονται στο 1/3.

___________________

(1) Η κατάσχεση γίνεται ανεξάρτητα της θέλησης του φορολογούμενου γι’ αυτό και απαιτείται το ειδικό έγγραφο με τον χαρακτηρισμό «Έκθεση Κατάσχεσης». Η απόδειξη παραλαβής είναι απλό διαδικαστικό.

(2) Α. Ι. Τάχος, καθηγητής ΑΠΘ. Σημειώσεις από «Γνωμοδοτήσεις νομιμομαθών» ΔΦΝ 1997.

[επισκέπτη Επισκέπτης]

Επίσης... βρε Μάκη...

Έχει κρατήσει τις εξοφλήσεις της τράπεζας και έχει πετάξει όλα τα άλλα ;;;

Δεν σου έκανε εντύπωση αυτό ;;;

Μην αφήνεις τους πελάτες σου να σε οδηγούν σε τέτοια μονοπάτια.

Όπως προείπα στην απάντηση μου και μένα μου κάνουν εντύπωση διάφορα από αυτή την ιστορία. Αλλά το τεκμίριο της αθωότητας όλοι το έχουν. Δεν έχει τελεσιδικήσει κάτι για να πούμε ότι «να ο επιχειρηματίας φταίει και έλεγε ψέματα». Και δεν με οδηγούν οι πελάτες σε κανένα μονοπάτι τους, απλά έχω πάψει εδώ και πολλά χρόνια, με αυτά που έχω δει στο επάγγελμα, να οδηγούμε στα μονοπάτια των «τίμιων» εφοριακών που βλέπουν ελέφαντες αντί για ανθρώπους όταν είναι μικρά τα ποσά και χάνουν παντελώς την όραση τους όταν τα ποσά είναι πολύ μεγάλα! Εσένα δεν σου κάνει εντύπωση που ένας μικρομεσαίος μεσοαστός επιχειρηματίας με 2 ύποπτα τιμολόγια σύνολο περίπου 20.000,00 Ευρώ, σε τζίρο 600.000,00 Ευρώ βρέθηκε να ελέγχεται, όλος τυχαίος, και μετά να είναι δασκαλεμένος και να λέει η να έχει πετάξει τα βιβλία του και όλα αυτά αφού ολοκληρώθηκε η επαφή με τους ελέγχοντες?

Για το ότι διάφορα σε κάνουν να είσαι καχύποπτος δικαιολογούν περίτρανα το ψευδώνυμο σου GreekMind «ελληνικό μυαλό».

[makis33]

Όπως προείπα στην απάντηση μου και μένα μου κάνουν εντύπωση διάφορα από αυτή την ιστορία. Αλλά το τεκμίριο της αθωότητας όλοι το έχουν. Δεν έχει τελεσιδικήσει κάτι για να πούμε ότι «να ο επιχειρηματίας φταίει και έλεγε ψέματα». Και δεν με οδηγούν οι πελάτες σε κανένα μονοπάτι τους, απλά έχω πάψει εδώ και πολλά χρόνια, με αυτά που έχω δει στο επάγγελμα, να οδηγούμε στα μονοπάτια των «τίμιων» εφοριακών που βλέπουν ελέφαντες αντί για ανθρώπους όταν είναι μικρά τα ποσά και χάνουν παντελώς την όραση τους όταν τα ποσά είναι πολύ μεγάλα! Εσένα δεν σου κάνει εντύπωση που ένας μικρομεσαίος μεσοαστός επιχειρηματίας με 2 ύποπτα τιμολόγια σύνολο περίπου 20.000,00 Ευρώ, σε τζίρο 600.000,00 Ευρώ βρέθηκε να ελέγχεται, όλος τυχαίος, και μετά να είναι δασκαλεμένος και να λέει η να έχει πετάξει τα βιβλία του και όλα αυτά αφού ολοκληρώθηκε η επαφή με τους ελέγχοντες?

Για το ότι διάφορα σε κάνουν να είσαι καχύποπτος δικαιολογούν περίτρανα το ψευδώνυμο σου GreekMind «ελληνικό μυαλό».

Εγώ την έγραψα αυτή την απάντηση (makis33). Απλά με έκανε logout το forum όταν πάτησα δημοσίευση και με εμφανίζει σαν επισκέπτη.

[makis33]

Κ.Β.Σ. / Ποινολόγιο, Μελέτες - Αναλύσεις, 26/10/2006, Λογιστική PROSVASIS-Τεύχος 060 , ΜΕΛΕΤΗ-ΑΝΑΛΥΣΗ ΤΟΥ Π. ΜΑΝΤΖΑΝΑ

Γενικά περί εικονικών και πλαστών τιμολογίων

Επιμέλεια: Παναγιώτης Μαντζάνας, Πρώην Στέλεχος του Υπ. Οικονομικών

1. ΕΙΣΑΓΩΓΗ - ΙΣΤΟΡΙΚΟ

Ο πρώτος νόμος που προέβλεψε ορολογία και διατάξεις ορισμού εικονικών και πλαστών φορολογικών στοιχείων ήταν ο Ν.1591/1986 (άρθρο 31) ενώ κατά τον χρόνο ψήφισής του άρχισε παράλληλα και η ισχύς των διατάξεων του ΦΠΑ. Έτσι, η φοροδιαφυγή εντοπίστηκε στην έκδοση εικονικών και πλαστών στοιχείων για την αποφυγή καταβολής του ΦΠΑ, φαινόμενο που εξελίχθηκε ραγδαία τα επόμενα χρόνια και κατέληξε να είναι εφιάλτης για το Υπουργείο Οικονομικών.

Αν και από τον χρόνο εκείνο της ψήφισης του αρχικού αυτού νόμου και εντεύθεν παρήλθε αρκετό χρονικό διάστημα, αυτή η μέθοδος φοροδιαφυγής συνεχίζει να προκαλεί «οικονομικό πονοκέφαλο» στις αρμόδιες υπηρεσίες του υπουργείου, αφού, παρόλο τα αυστηρά μέτρα που έχουν ληφθεί δεν επιτεύχθηκε η αποτροπή του φαινομένου.

Παράλληλα, υποθέσεις που ήχθησαν από τον πρώτο καιρό στα φορολογικά δικαστήρια δημιούργησαν πλούσια νομολογία, αναντίρρητα χρήσιμη και αποτελεσματική τόσο για το Υπουργείο Οικονομικών, όσο και προς το συμφέρον των επιχειρήσεων (αναλυτικότερα θα αναφερθούμε παρακάτω).

Δέκα χρόνια αργότερα η Πολιτεία με τον Ν.2523/1997 και το άρθρο 19, παρ. 1, 2, 3, και 4, οριοθετεί πιο συγκεκριμένα τον ορισμό του πλαστού και εικονικού στοιχείου, ιδίως με την παρ. 3 τα πλαστά και με την παρ. 4 τα εικονικά στοιχεία.

2. ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΜΟΣ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΩΣ ΕΙΚΟΝΙΚΩΝ, ΠΛΑΣΤΩΝ Ή ΝΟΘΕΥΜΕΝΩΝ

2.1. Έννοια εικονικού στοιχείου

Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 19 του Ν.2523/1997 (Ποινολόγιο), εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται:

α) για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής ή

β) για συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή

γ) το ένα από τα πρόσωπα που αναγράφονται στο στοιχείο είναι φορολογικά άγνωστο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του επιτηδεύματός του ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στην κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενο στο στοιχείο διεύθυνση, ΔΟΥ.

Παράδειγμα 1ο: Δύο επιχειρήσεις κανονικές φέρονται κατά το εκδοθέν τιμολόγιο να συναλλάσσονται. Συγκεκριμένα, η εταιρεία ΑΛΦΑ Α.Ε. είναι πωλήτρια προς την ΒΗΤΑ Ε.Π.Ε. με εικονική πώληση, ελαιολάδου 40 τόνων, αξίας 117.200 ευρώ, ώστε με την ύπαρξη εικονικών αποθεμάτων (λόγω της εικονικής αγοράς) η αγοράστρια ΒΗΤΑ Ε.Π.Ε. να διογκώσει τις λιανικές της πωλήσεις προκειμένου αυτή ως λιανοπωλητής να λάβει επιδότηση από την Ε.Ε.

Η πραγματοποιηθείσα μεταξύ της ΑΛΦΑ Α.Ε. και ΒΗΤΑ Ε.Π.Ε. συναλλαγή είναι εικονική στο σύνολό της, αφού δεν πραγματοποιήθηκε στην πράξη (εδώ έχουμε εικονικότητα της περίπτωσης α’, δηλαδή συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της).

Παράδειγμα 2ο: Σε εκδοθέν τιμολόγιο φέρονται να συναλλάσσονται η ατομική επιχείρηση Χ. ΠΑΠΑΔΟΠΟΥΛΟΣ (πωλητής) με την Ο.Ε. ΓΙΑΝΟΠΟΥΛΟΣ και ΣΙΑ (αγοραστής) για την πώληση δήθεν οδοποιητικών μηχανημάτων αξίας 100.000 ευρώ. Στην πραγματικότητα η συναλλαγή πραγματοποιήθηκε όχι μεταξύ των ανωτέρω που φέρονται ως συμβαλλόμενοι, αλλά μεταξύ της πραγματικής πωλήτριας εταιρείας (διαφορετικής με τους ανωτέρω) Α.Ε. ΟΔΟΠΟΙΗΤΙΚΑ ΜΗΧΑΝΗΜΑΤΑ και της επίσης πραγματικής παραλήπτριας και αγοράστριας εταιρείας ΖΗΤΑ Ε.Π.Ε. Εδώ οι πραγματικά συναλλασσόμενες επιχειρήσεις είναι υποκρυπτόμενες της συναλλαγής (πρόκειται για εικονικότητα της περίπτωσης β’, δηλαδή έχουμε συναλλαγή που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο εκδοθέν στοιχείο συναλλαγής, το οποίο είναι εικονικό εξ ολοκλήρου ως προς τα συμβαλλόμενα πρόσωπα).

Παράδειγμα 3ο: Παρουσιάζεται η άγνωστη για την φορολογική αρχή επιχείρηση με ψευδή στοιχεία Χ. ΚΑΠΑ ως έμπορος ξυλείας (χωρίς έναρξη επιτηδεύματος) και εκδίδει τιμολόγιο πώλησης για πώληση ξυλείας πριστής, αξίας 100.000 ευρώ προς την πραγματική επιχείρηση επιπλοποιία Χ. ΛΑΜΔΑ Α.Ε. Το εκδοθέν αυτό τιμολόγιο από την άγνωστη ατομική επιχείρηση Χ. ΚΑΠΑ είναι εικονικό ως προς τον εκδότη, αφού αυτός είναι φορολογικά ανύπαρκτος ως επιχείρηση (εικονικότητα της περίπτωσης γ’, όπου το ένα από τα πρόσωπα των συναλλασσόμενων, στο παράδειγμά μας ο πωλητής, είναι φορολογικά άγνωστο πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει κάνει δήλωση έναρξης επιτηδεύματος).

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της ίδιας παραγράφου, άρθρου και νόμου, ορίζεται ότι: «Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρεία, κοινοπραξία, κοινωνία ή άλλη οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία αυτή περίπτωση η σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται...».

Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται πάντοτε ως ανακριβή.

Αντίθετα, τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας.

Εδώ σημειώνεται ότι δεν θεωρούνται ως εικονικά τα στοιχεία εσωτερικής διακίνησης ή διακίνησης μεταξύ επαγγελματικών εγκαταστάσεων της ίδιας επιχείρησης, καθώς και σε λοιπές περιπτώσεις που δεν αναφέρονται τα εκδοθέντα στοιχεία σε συναλλαγές. Διευκρινίζεται ότι οι περιπτώσεις μη χαρακτηρισμού στοιχείων ως εικονικών κατά την ανωτέρω έννοια, θεωρούνται για την εφαρμογή των διατάξεων του ΚΒΣ ως ανακριβή.

2.2. Έννοια πλαστού στοιχείου

Σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 19 του Ν.2523/1997: «Θεωρείται ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί ή σφραγιστεί με οποιονδήποτε τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα οικεία βιβλία της αρμόδιας φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησής του και εφόσον η μη καταχώριση τελεί σε γνώση του υποχρέου για τη θεώρηση του φορολογικού στοιχείου. Θεωρείται επίσης ως πλαστό το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου».

Στο σημείο αυτό πρέπει να επισημανθεί ότι τα πλαστά ή εικονικά στοιχεία κρίνονται από την πραγματικότητα και επιπλέον αυτής οριοθετούνται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 19 του Ν.2523/1997.

Αυτός είναι ο λόγος που η διάταξη της παρ. 3 του άρθρου 19 (έννοια πλαστού) διατυπώνεται με τη φράση «θεωρείται ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο...». Έτσι από την προαναφερόμενη διάταξη της παρ. 3 του άρθρου 19 του Ν.2523/1997 προκύπτει ότι:

Πλαστό θεωρείται το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί (π.χ. με κλεμμένο διατρητικό μηχάνημα) ή έχει σφραγιστεί με πλαστή στρογγυλή υπηρεσιακή σφραγίδα του Δημοσίου ή έχει τρυπηθεί με καρφίτσα ή ραπτομηχανή ή άλλο μηχάνημα κ.λπ. με οποιονδήποτε μη νόμιμο τρόπο, χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα ειδικά βιβλία θεώρησης της αρμόδιας ΔΟΥ με σχετικό Αριθμό Πράξης Θεώρησης (ΑΠΘ) και με την προϋπόθεση ότι αυτή η μη καταχώριση τελεί σε γνώση του υποχρέου (του εκδότη δηλαδή).

Θεωρείται επίσης ως πλαστό το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου (2ου αντιγράφου) αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου. Για την περίπτωση αυτή υπενθυμίζεται ότι, όταν εκδίδεται ένα φορολογικό στοιχείο σε δύο ή περισσότερα αντίτυπα, όλα τα στοιχεία που αναγράφονται στο πρωτότυπο πρέπει να αποτυπώνονται και στα αντίτυπα και να μην υπάρχει διαφορά μεταξύ τους.

Αν από τον έλεγχο διαπιστωθεί ότι στο στέλεχος του φορολογικού στοιχείου έχουν αποτυπωθεί στοιχεία διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο πρωτότυπο ή στο αντίτυπο του ίδιου φορολογικού στοιχείου, στην περίπτωση αυτή το φορολογικό αυτό στοιχείο θεωρείται πλαστό.

Η πλαστότητα του φορολογικού στοιχείου είναι δυνατό να διαπιστωθεί όχι μόνο από τη σύγκριση του πρωτότυπου με το στέλεχος αυτού, αλλά και από τη σύγκριση ενός αντιτύπου με άλλο προορισμό (π.χ. για το λογιστήριο ή για τον μεταφορέα κ.λπ.) και του αντιτύπου που παραμένει ως στέλεχος. Από διασταυρωτικούς ελέγχους έχει διαπιστωθεί η χρησιμοποίηση πολλών τρόπων, ώστε άλλα στοιχεία να αναγράφονται στο πρωτότυπο και άλλα να αποτυπώνονται στο στέλεχος του ίδιου φορολογικού στοιχείου (βλ. εγκύκλιο Φ.5066/ΠΟΛ.147/1986).

2.3. Νόθευση στοιχείου

Νόθευση γενικά είναι η αλλοίωση του στοιχείου σε μεταγενέστερο χρόνο από την πραγματοποίηση της συναλλαγής, αλλά και από τον χρόνο έκδοσή του, παραποιώντας συνήθως ένα ή περισσότερα από τα στοιχεία των συμβαλλόμενων ή των δεδομένων της συναλλαγής [λ.χ. της ποσότητας ή της αξίας με αλλοίωση αριθμών όπως το 11 σε 4 με πλάγια (/) γραμμή ανάμεσα στις κάθετες, τον αριθμό 9 σε 2 με την προσθήκη μιας παύλας (-) στην βάση του αριθμού 9. Άλλη μέθοδος είναι η χρήση υποδιαστολής για την προσθήκη ή την εξαφάνιση μηδενικών 000].

Με τις διατάξεις του Ν.2523/1997 (άρθρο 5, παρ. 10, περ. β’) προβλέπεται ρητά η επιβολή προστίμων ΚΒΣ για τη χρήση νοθευμένων στοιχείων. Η περίπτωση αυτή αντιμετωπίζεται όπως και η έκδοση πλαστών ή η έκδοση και λήψη εικονικών στοιχείων.

Για τη χρήση νοθευμένου φορολογικού στοιχείου το πρόστιμο επιβάλλεται σε βάρος εκείνου (εκδότη ή λήπτη) που πραγματοποίησε τη νόθευση (αποδεδειγμένα).

Αντίθετα, στο πλαστό στοιχείο το πρόστιμο επιβάλλεται μόνο στον εκδότη και όχι στον λήπτη.

Πρόστιμο επιβάλλεται στον λήπτη από 11.9.1997 μόνο για την περίπτωση χρησιμοποίησης εικονικών και νοθευμένων στοιχείων και όχι για τη χρήση πλαστών φορολογικών στοιχείων, όπως ίσχυε στο παρελθόν. Προφανώς, η ρύθμιση αυτή αναγνωρίζει στον λήπτη του φορολογικού στοιχείου την άγνοια του γεγονότος ότι το στοιχείο που έλαβε δεν είναι νομότυπα θεωρημένο και καταχωρημένο στην αρμόδια ΔΟΥ ή ότι το περιεχόμενο του στελέχους δεν είναι το ίδιο με το πρωτότυπο που κατέχει. Έτσι, ο λήπτης του πλαστού φορολογικού στοιχείου θεωρείται καλόπιστος [βλ. ερμηνευτική εγκύκλιο ΠΟΛ.1317/1997 (Ν.2523/1997)].

3. ΕΛΕΓΧΟΣ ΤΩΝ ΕΠΙΛΗΨΙΜΩΝ ΣΥΝΑΛΛΑΓΩΝ κ.λπ. ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ

Στους φορολογικούς ελέγχους (προληπτικούς, προσωρινούς, τακτικούς κ.λπ.), όταν κατά τον έλεγχο των συναλλαγών εντοπίζονται περιπτώσεις έκδοσης και λήψης των εικονικών και πλαστών στοιχείων, απαιτείται επαγγελματικότητα για την απόδειξη και την εξιχνίαση περίπτωσης οικονομικού εγκλήματος, καθώς και πλήρης αιτιολόγηση γιατί αποτελεί ιδιάζουσα παράβαση και τιμωρείται αυστηρά από τις διατάξεις του ΚΒΣ με επιβολή προστίμου στον εκδότη και στον λήπτη διπλάσιο της αξίας (πενταπλάσιο παλαιότερα).

Επισημαίνεται ότι πέρα των ανωτέρω προστίμων ασκείται και ποινική δίωξη κατά περίπτωση σε βάρος των υπευθύνων προσώπων σε ατομική επιχείρηση, προσωπικές εταιρείες, Α.Ε. κ.λπ. και σε ορισμένες περιπτώσεις απαγορεύσεις μεταβίβασης ακινήτων, μπλοκάρισμα επιχειρηματικών και ατομικών λογαριασμών των τραπεζών τους κ.λπ.

Σημείωση: Εφόσον καταλογίζονται οι πιο πάνω παραβάσεις για τα φορολογικά στοιχεία αξίας, δεν καταλογίζονται για την ίδια αιτία όμοιες παραβάσεις για τα αντίστοιχα δελτία αποστολής (βλ. άρθρο 5, παρ. 11 του Ν.2523/1997).

4. Ο ΔΟΛΟΣ ΩΣ ΠΑΡΑΓΟΝΤΑΣ ΕΠΙΡΡΟΗΣ ΚΑΤΑ ΤΗΝ ΑΠΟΔΕΙΚΤΙΚΗ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΔΙΑΠΙΣΤΩΣΗΣ ΤΗΣ ΠΑΡΑΒΑΣΗΣ

Σύμφωνα με τον Κώδικα Ποινικής Δικονομίας (ΚΠΔ) και το άρθρο 27 αυτού, δίδεται η πιο κάτω αυθεντική ερμηνεία του αδικήματος.

Άρθρο 27 - Δόλος

1. Εκ δόλου (εκ προθέσεως) πράττει ο θέλων την παραγωγήν των κατά νόμον απαρτιζόντων την έννοιαν αξιοποίνου τινός πράξεως περιστατικών ή ο γνωρίζων ως ενδεχομένην την εκ της πράξεώς του παραγωγήν τούτων και αποδεχόμενος αυτήν. 2. Όπου ο νόμος απαιτεί την εν γνώσει ωρισμένου περιστατικού τέλεσιν της πράξεως, δεν αρκεί ενδεχόμενος δόλος. Όπου δε ο νόμος απαιτεί την επί σκοπώ επελεύσεως ωρισμένου αποτελέσματος τέλεσιν της πράξεως, απαιτείται όπως ο πράττων επιδιώκη την παραγωγήν του αποτελέσματος τούτου.

Σύμφωνα με την απόφαση του Αρείου Πάγου ΑΠ 563/1998 και την γνωμοδότηση 386/1999 του ΝΣΚ, νομολογούνται τα ακόλουθα:

Ο αποδεχόμενος εικονικά φορολογικά στοιχεία πρέπει να τελεί σε γνώση της εικονικότητας, άλλως δεν υφίσταται αδίκημα.

Στην απόφαση που καταδικάζει επιτηδευματία επειδή αποδέχθηκε εικονικά τιμολόγια και δελτία αποστολής πρέπει να αποδεικνύεται ότι ο καταδικασθείς τελούσε σε γνώση της εικονικότητας αυτών, ότι επιδίωξε μέσω της εικονικότητας την απόκρυψη φορολογητέας ύλης και να προσδιορίζει επακριβώς τον τρόπο της επιδίωξης αυτής.

5. ΑΛΛΕΣ ΠΟΙΝΕΣ ΠΟΥ ΕΠΙΒΑΛΛΟΝΤΑΙ ΣΤΙΣ ΠΙΟ ΠΑΝΩ ΠΕΡΙΠΤΩΣΕΙΣ

α) Ποινική δίωξη: Η μηνυτήρια αναφορά υποβάλλεται εντός διμήνου από τον προϊστάμενο της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας (η οποία επιβάλλει και το πρόστιμο) ΔΟΥ, ΕΘΕΚ, ΠΕΚ της έδρας της επιχείρησης προς τον εισαγγελέα της ΔΟΥ ή του ελεγκτικού κέντρου, προκειμένου αυτός (ο εισαγγελέας) με τη σειρά του να ασκήσει ποινική δίωξη κατά του υπευθύνου.

β) Μέτρα για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου: Σε περίπτωση φοροδιαφυγής με εικονικά και πλαστά φορολογικά στοιχεία, για τη διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου διατάσσονται μέτρα όπως απαγόρευση μεταβίβασης ακινήτων, μπλοκάρισμα λογαριασμών, κλείσιμο καταστήματος κ.λπ.

Στο σημείο αυτό επισημαίνεται ότι η φορολογική αρχή πρέπει να διενεργήσει έλεγχο στον ίδιο τον επιτηδευματία - λήπτη για να διαπιστώσει την εικονικότητα και δεν αρκεί να την πληροφορηθεί από άλλη αρχή που πραγματοποίησε έλεγχο μόνο στον εκδότη (Σ.τ.Ε. 877/2000).

6. ΧΡΟΝΟΣ ΠΑΡΑΓΡΑΦΗΣ ΤΩΝ ΠΟΙΝΙΚΩΝ ΑΔΙΚΗΜΑΤΩΝ

Από τις διατάξεις του γενικού μέρους του Ποινικού Κώδικα και ειδικότερα των άρθρων 17, 111 και 112 αυτού, προκύπτει ότι η παραγραφή επί πλημμελημάτων είναι πενταετής και αρχίζει από την ημέρα τέλεσής τους, δηλαδή από την ημέρα που ο δράστης ενήργησε ή όφειλε να ενεργήσει.

Με το άρθρο 2, παρ. 8 του Ν.2954/2001 προστέθηκε στο άρθρο 21, παρ. 10 του Ν.2523/1997 δεύτερο εδάφιο, κατά το οποίο «στις περιπτώσεις του άρθρου 19 του ιδίου νόμου η παραγραφή αρχίζει από το χρόνο διαπίστωσης του αδικήματος, ο οποίος προσδιορίζεται από την ημερομηνία θεώρησης του οικείου πορίσματος του φορολογικού ελέγχου (δηλαδή της έκθεσης) από τον προϊστάμενο της φορολογικής αρχής που διενήργησε τον έλεγχο».

Η ως άνω προσθήκη με τον Ν.2954/2001 ουσιαστικά επιμηκύνει το χρόνο της παραγραφής των εγκλημάτων του άρθρου 19 του Ν.2523/1997, αφού η έναρξή της, αντί του χρόνου τέλεσης της πράξης, που έως τότε ίσχυε κατά τα προαναφερόμενα, αφετηριάζεται στον μετέπειτα χρόνο διαπίστωσης αυτής, με αποτέλεσμα η συμπλήρωση του χρόνου της παραγραφής και η εξάλειψη του αξιόποινου να επέρχεται βραδύτερα από ό,τι προβλεπόταν με τις προηγούμενες διατάξεις.

Η εν λόγω διάταξη (παρ. 8 του άρθρου 2 του Ν.2954/2001) - προσθήκη στην παρ. 10 του άρθρου 21 του Ν.2523/1997, δεν εφαρμόζεται σε πράξεις που τελέστηκαν από την έναρξη ισχύος του Ν.2523/1997 (1.1.1998 κατ’ άρθρο 38, παρ. 5 του νόμου αυτού) έως την έναρξη ισχύος του Ν.2954/2001, αφού οι ρυθμίσεις του άρθρου 2, παρ. 8 του τελευταίου αυτού νόμου, είναι δυσμενέστερες ως προς το θέμα της παραγραφής για τον κατηγορούμενο και δεν εφαρμόζονται σύμφωνα με το άρθρο 2, παρ. 1 του Ποινικού Κώδικα.

Όπως ειπώθηκε ανωτέρω επί του προβλεπόμενου από το άρθρο 19 του Ν.2523/1997 αδικήματος της φοροδιαφυγής για έκδοση ή αποδοχή πλαστών, νοθευμένων ή εικονικών φορολογικών στοιχείων, η ποινική δίωξη ασκείται άμεσα με βάση τα πορίσματα του φορολογικού ελέγχου και τη μηνυτήρια αναφορά του προϊσταμένου της αρμόδιας ελεγκτικής αρχής, ΔΟΥ, ελεγκτικού κέντρου κ.λπ.

7. ΑΠΑΡΑΙΤΗΤΗ Η ΚΑΤΑΣΧΕΣΗ ΤΩΝ ΕΠΙΛΗΨΙΜΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Αναφορικά με την ορθή ερμηνεία του άρθρου 36, παρ. 3 και 4 του ΚΦΣ (Π.Δ.186/1992) και την διαμορφωθείσα δικαστηριακή νομολογία, με την οποία κρίθηκε ότι για τη νομιμότητα της πράξης επιβολής προστίμου που εκδίδεται βάσει κατασχεθέντων ανεπίσημων βιβλίων - στοιχείων, απαιτείται η σύνταξη έκθεσης κατάσχεσης, η οποία για να είναι έγκυρη πρέπει να αναφέρεται σ’ αυτήν ο χαρακτηρισμός της «ως έκθεσης κατάσχεσης» και ότι η αφαίρεση στοιχείου με «απόδειξη παραλαβής» δεν μπορεί να θεωρηθεί ως έγκυρη έκθεσης κατάσχεσης. (Σημειώνεται ότι λόγω της σοβαρότητας του θέματος, η υπόθεση παραπέμφθηκε στο Τμήμα Β’ υπό 7μελή σύνθεση - Σ.τ.Ε. 884/2002, 2976/02 επταμελούς, 221/2004, 761/2003 AD HOC 20-13-18/95, 4043/95, 1824, 25/93, 232, 236/96, 2433/96 (βλ. σχετικά με το θέμα αυτό την εγκύκλιο ΠΟΛ.1110/2006 και με όσα την ακολουθούν, στο τεύχος «λογιστική prosvasis -56», σελ. 50-52).

Αφαίρεση στοιχείου με «απόδειξη παραλαβής»

Δεν θεωρείται ως έγκυρη έκθεση κατάσχεσης[1] εφόσον δεν εμπεριέχει ρητώς τον χαρακτηρισμό της ως «έκθεσης κατάσχεσης»: Η κρίση του Διοικητικού Εφετείου σε όμοια περίπτωση, κατά την οποία η «απόδειξη παραλαβής» με την οποία αφαιρέθηκε το ένδικο τιμολόγιο (χαρακτηρισθέν ως εικονικό), περιλαμβάνει όλα τα στοιχεία που πρέπει να έχει η έκθεση κατάσχεσης και ότι, ως εκ τούτου, η εν λόγω απόδειξη παραλαβής υποκαθιστά την έκθεση κατάσχεσης, εκρίθη ότι είναι πλημμελώς αιτιολογημένη, διότι κατά τις εφαρμοσθείσες εν προκειμένω διατάξεις του άρθρου 45, παρ. 4 και 5 του Κώδικα Φορολογικών και Στοιχείων - Π.Δ.99/1977 (σ.σ. ομοίου περιεχομένου με αυτές του άρθρου 36, παρ. 3 και 4 του Π.Δ.186/1992), η ως άνω απόδειξη παραλαβής ανεξάρτητα από το λοιπό περιεχόμενό της δεν μπορούσε να θεωρηθεί ως έγκυρη -κατά τις διατάξεις αυτές- έκθεση κατάσχεσης για την αφαίρεση του ένδικου τιμολογίου, εφόσον δεν εμπεριείχε πάντως το ρητό χαρακτηρισμό της ως εκθέσεως κατασχέσεως. (Σ.τ.Ε. 884/2002, 761/2003, 3962/2001, 1999-2000/1995, 3142/1997, 2976/2002, 221/2004, 122/2005, 1063/2005.

Ήδη δε με την υπ’ αριθ. 884/2002 απόφαση του Σ.τ.Ε. και την όμοια Σ.τ.Ε. 4089/2000, κρίθηκε ότι κατάσχεση, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 36 του ΚΒΣ είναι η αναγκαστική αφαίρεση από την επαγγελματική εγκατάσταση του επαγγελματία, βιβλίων, εγγράφων ή άλλων εν γένει στοιχείων, επίσημων και ανεπίσημων «απ’ όπου είναι ενδεχόμενο να προκύψει απόκρυψη φορολογητέας ύλης», απαιτείται μάλιστα να γίνεται σ’ αυτή (την έκθεση κατάσχεσης) ο ρητός χαρακτηρισμός τόσο της προηγούμενης πρότασης (είναι ενδεχόμενο...) ως ουσιώδης τύπος της διαδικασίας (σχετ. απόφαση Σ.τ.Ε. 2976/2002 - AD HOC και Διοικ. Πρωτ. Αθηνών 4185/2003) όσο και της σχετικής έκθεσης μόνο «ως έκθεσης κατάσχεσης».

Ακόμη, όπως έχει αποφανθεί η δικαστηριακή νομολογία με σωρεία αποφάσεων, η πράξη επιβολής προστίμου είναι άκυρη εάν δεν κοινοποιηθεί η έκθεση κατάσχεσης στην εταιρεία (νόμιμο εκπρόσωπο). [Πρβλ. σχετικές αποφάσεις Σ.τ.Ε. 536/96, 1999-2000/95, 3432/91, 1127-8/89, 2126-8/89, 1300/1988, 2298/1988, 3442/01, 884/02, 5748/98 (βλ. τεύχος «λογιστική prosvasis -56», εγκύκλιο ΠΟΛ.1110 και επ. σελ. 48-56 και ειδικότερα σελ. 50-52)].

Από τον συνδυασμό των προαναφερθεισών διατάξεων και από τα προεκτεθέντα συνάγεται ότι η φορολογική αρχή για τον νόμιμο καταλογισμό της παράβασης της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου, υποχρεούται να κατάσχει πάντοτε τα επιλήψιμα φορολογικά στοιχεία όταν υπάρχει υπόνοια εικονικότητας και φοροδιαφυγής, αλλά με τη διαδικασία που απαιτείται (σύνταξη, κατά τους όρους του νόμου, σχετικής έκθεσης κατάσχεσης, επίδοσή της στον επιτηδευματία κ.λπ.).

8. ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΜΟΣ ΠΑΡΑΒΑΣΕΩΝ - ΠΡΟΣΤΙΜΑ

Προκειμένου να γίνει ο χαρακτηρισμός και ο καταλογισμός της παράβασης για εικονικά και πλαστά φορολογικά στοιχεία ο έλεγχος πρέπει:

α) Να εξειδικεύει[2] την αποδιδόμενη σε βάρος του παραβάτη (εκδότη - λήπτη) παράβαση, κατά τις ανωτέρω διακριτές από τον νόμο περιπτώσεις διάπραξης της παράβασης της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου (δηλαδή της ανύπαρκτης συναλλαγής ή ως προς τα διαφορετικά πρόσωπα ή ως προς το ανύπαρκτο πρόσωπο αγοραστή ή πωλητή) και να αναφέρει ρητώς, στην πράξη επιβολής προστίμου και στην έκθεση προστίμου ποια ακριβώς παράβαση καταλογίζει σε βάρος του παραβάτη.

β) Να αναφέρει[2] στην οικεία έκθεση ελέγχου και στην πράξη επιβολής προστίμου, την αναλυτική και πλήρη αιτιολογία και τα πραγματικά περιστατικά που συγκροτούν την αντικειμενική υπόσταση της αποδιδόμενης, κατά περίπτωση, σε βάρος του παραβάτη συγκεκριμένης -κατά τις ανωτέρω διακρίσεις της εικονικότητας- παράβασης της έκδοσης και λήψης εικονικού στοιχείου, καθόσον τα συντρέχοντα σε κάθε περίπτωση πραγματικά περιστατικά αποτελούν τη βάση και συνιστούν τις νόμιμες προϋποθέσεις οι οποίες πρέπει να υπάρχουν για τον νόμιμο και ασφαλή καταλογισμό της παράβασης.

γ) Να επιμετρά[2] το καταλογιζόμενο πρόστιμο, κατά τις ανωτέρω διακρίσεις του νόμου και να επιβάλει το προβλεπόμενο από αυτές και από τις ισχύουσες κάθε φορά διατάξεις πρόστιμο, ανάλογα με την αποδιδόμενη σε βάρος του παραβάτη συγκεκριμένη -κατά τις προαναφερθείσες διακριτές περιπτώσεις εικονικότητας- παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου.

Από τις ανωτέρω διατάξεις προκύπτει ότι η επιμέτρηση του επιβλητέου προστίμου για την παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου διαφοροποιείται ανάλογα με τις επιμέρους ως άνω διακριτές περιπτώσεις εικονικότητας του φορολογικού στοιχείου, καθεμία από τις οποίες αποτελεί ιδιαίτερη παράβαση της έκδοσης ή λήψης εικονικού στοιχείου, για την οποία κατ’ αξιολόγηση, κατά την κρίση του νομοθέτη, της βαρύτητάς της, επιβάλλεται διαφορετικό κατά περίπτωση (παράβαση) πρόστιμο σε βάρος του εκδότη ή του λήπτη τέτοιου (εικονικού) στοιχείου, κατά τις εξής διακρίσεις:

α) Σε βάρος του εκδότη και του λήπτη επιβάλλεται πρόστιμο (με τις ισχύουσες σήμερα διατάξεις) διπλάσιο της αξίας κάθε (εικονικού) στοιχείου, όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στην ανυπαρξία της συναλλαγής, εν όλω ή εν μέρει, δηλαδή, όταν το στοιχείο εκδίδεται ή λαμβάνεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή για μέρος αυτής. (Στον συμβιβασμό το πρόστιμο μειώνεται στο 1/3).

β) Σε βάρος του εκδότη και του λήπτη επιβάλλεται πρόστιμο διπλάσιο της αξίας κάθε (εικονικού) στοιχείου, όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στην διαφορετικότητα των αναγραφόμενων στο στοιχείο προσώπων, δηλαδή όταν το στοιχείο εκδίδεται για συναλλαγή που πραγματοποιείται από πρόσωπα διαφορετικά (ξένα) από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο, ανεξάρτητα εάν είναι φορολογικώς υπαρκτά ή ανύπαρκτα πρόσωπα. (Στον συμβιβασμό το πρόστιμο μειώνεται στο 1/3).

γ) Σε βάρος του λήπτη εικονικού στοιχείου επιβάλλεται διπλάσιο πρόστιμο μειωμένο κατά 50%, δηλαδή ισόποσο της αξίας κάθε (εικονικού) στοιχείου, όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στο πρόσωπο του εκδότη (επί πραγματικής συναλλαγής), δηλαδή, όταν ο εκδότης του στοιχείου είναι πρόσωπο διαφορετικό από το αναγραφόμενο στοιχείο, είτε είναι υπαρκτό είτε άγνωστο (ανύπαρκτο) φορολογικώς πρόσωπο. Διευκρινίζεται ότι στην περίπτωση αυτή στον εκδότη του στοιχείου επιβάλλεται το διπλάσιο πρόστιμο. Στον συμβιβασμό και τα δύο πρόστιμα (εκδότη και λήπτη) μειώνονται στο 1/3.

___________________

(1) Η κατάσχεση γίνεται ανεξάρτητα της θέλησης του φορολογούμενου γι’ αυτό και απαιτείται το ειδικό έγγραφο με τον χαρακτηρισμό «Έκθεση Κατάσχεσης». Η απόδειξη παραλαβής είναι απλό διαδικαστικό.

(2) Α. Ι. Τάχος, καθηγητής ΑΠΘ. Σημειώσεις από «Γνωμοδοτήσεις νομιμομαθών» ΔΦΝ 1997.

Σε ευχαριστώ για την αναλυτική και κατατοπιστική απάντηση σου.

[makis33]

Τώρα μετά από 3 χρόνια ο προμηθευτής «λένε» οι εφοριακοί ότι επειδή δεν υπέβαλε δηλώσεις 2007, 2008 και καμία ΦΠΑ ότι είναι εικονικά τα τιμολόγια. Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη (Τα εμπορεύματα τα παρέλαβε και έχει ακόμη μερικά στο γραφείο του. ) στο σύνολό της ή για μέρος αυτής, καθώς επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία ή κοινοπραξία (Η εταιρεία είχε κάνει κανονικά έναρξη και έχει θεωρήσει νομιμότατα. ), ή άλλα οποιασδήποτε μορφής επιχείρηση ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται (Έλα μου ντε. Αυτά λέω και εγώ. Από πού αποδεικνύεται?) ότι είναι παντελώς αμέτοχο με τη συγκεκριμένη συναλλαγή.