Η λύση Ο.Ε. με καταγγελία και η σχεδόν ταυτόχρονη έναρξη ατομικής επιχείρησης στον ίδιο χώρο με το ίδιο αντικείμενο δεν συνιστά αυτόματα και μεταβίβαση κατά τις διατάξεις του άρθρου 13 Ν 2238/1994

[KAROLOS]

Αριθμός 2661/2008

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 17 Σεπτεμβρίου 2008 με την εξής

σύνθεση: Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Ν.

Σκλίας, Ε. Αναγνωστοπούλου, Σύμβουλοι, Σ. Βιτάλη, Α. Σδράκα, Πάρεδροι.

Γραμματέας η Π. Στεργιοπούλου, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος .

Για να δικάσει την από 11 Απριλίου 2002 αίτηση:

του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. ΙΓ` Αθηνών, ο οποίος παρέστη με τον Γεώργιο

Καρακώστα, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,

κατά των : 1) ..... , κατοίκου Αθηνών (οδός ......) και 2) .... , κατοίκου

Αθηνών (οδός .........), οι οποίοι δεν παρέστησαν.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων Προϊστάμενος επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ`

αριθμ. 4214/2001 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της Εισηγήτριας, Συμβούλου Ε.

Αναγνωστοπούλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον αντιπρόσωπο του αναιρεσείοντος

Προϊσταμένου, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους

αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του

δικαστηρίου κ α ι

Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α

Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο Ν ό μ ο

1. Επειδή, για την άσκηση της κρινομένης αιτήσεως δεν απαιτείται, κατά νόμο,

καταβολή παραβόλου.

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται, παραδεκτώς, η αναίρεση της υπ`

αριθμ. 4214/2001 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία

απορρίφθηκε έφεση του Δημοσίου κατά της υπ` αριθμ. 9253/1998 αποφάσεως του

Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε

ακυρωθεί, κατ` αποδοχήν προσφυγής των ήδη αναιρεσιβλήτων, η υπ` αριθμ.

1/1996 πράξη του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΙΓ΄ Αθηνών, με την οποία

προσδιορίστηκε το υποκείμενο σε αυτοτελή φορολόγηση εισόδημα της ομόρρυθμης

εταιρείας «..............................................», κατά το άρθρο 13 παρ. 1 του Κώδικα

Φορολογίας Εισοδήματος (κυρωτ. ν. 2238/1994), σε 41.212.432 δραχμές,

καθορίστηκε δε ο κύριος φόρος που αναλογούσε στο εισόδημα αυτό, σε 8.242.486

δραχμές.

3. Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 13 του κυρωθέντος

με το άρθρο πρώτο του ν. 2238/1994 (Α΄ 151), Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος,

όπως ίσχυαν κατά το ένδικο χρονικό διάστημα, έχοντας τροποποιηθεί με την

παρ. 1 του άρθρου 6 του ν. 2386/1996 (Α΄ 43/7.3.1996), «Φορολογείται

αυτοτελώς λογιζόμενο ως εισόδημα: α) Με συντελεστή είκοσι τοις εκατό (20%)

κάθε κέρδος ή ωφέλεια που προέρχεται από τη μεταβίβαση εταιρικού μεριδίου ή

ολόκληρης επιχείρησης με τα άυλα στοιχεία αυτής, όπως αέρας, επωνυμία, σήμα,

προνόμια κ.λπ.. β) […........] . Ο δικαιούχος του κέρδους ή της ωφέλειας που

προκύπτει από την εφαρμογή αυτής της παραγράφου, επιβαρύνεται με τον οικείο

φόρο και καταβάλλει αυτόν εφάπαξ με την υποβολή δήλωσης στην αρμόδια δημόσια

οικονομική υπηρεσία της περιφέρειας όπου βρίσκεται η έδρα της επιχείρησης

της οποίας μεταβιβάζεται ή εκχωρείται το περιουσιακό στοιχείο, πριν από τη

με οποιονδήποτε τρόπο μεταβίβαση ή εκχώρηση του οικείου περιουσιακού

στοιχείου. Η σχετική δήλωση υποβάλλεται σε τρία (3) αντίτυπα από τα οποία τα

δύο (2) επιστρέφονται θεωρημένα στο δικαιούχο του κέρδους ή της ωφέλειας.

Εάν η οικεία πράξη μεταβίβασης ή εκχώρησης γίνεται με ιδιωτικό έγγραφο, ο

προϊστάμενος της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. υποχρεούται να αρνηθεί τη θεώρηση του

εγγράφου αυτού, εάν δεν επισυνάπτεται σε αυτό αντίτυπο της οικείας δήλωσης

και δεν αναγράφονται στο σώμα του εγγράφου τα στοιχεία αυτής. Στο ιδιωτικό

αυτό έγγραφο πρέπει απαραιτήτως να αναγράφεται το κέρδος ή η ωφέλεια που

προέκυψε από την εκχώρηση του δικαιώματος ή του εταιρικού μεριδίου ή

ολόκληρης της επιχείρησης. Σε περίπτωση εκχώρησης ή μεταβίβασης περιουσιακού

στοιχείου από τα αναφερόμενα στη διάταξη αυτή, χωρίς να υποβληθεί η οικεία

δήλωση από το δικαιούχο του κέρδους ή της ωφέλειας για να καταβληθεί με βάση

αυτή ο φόρος εφάπαξ, το πρόσωπο που αποκτά το περιουσιακό στοιχείο είναι

αλληλεγγύως και εις ολόκληρον συνυπεύθυνο με τον μεταβιβάζοντα ή εκχωρούντα

για την πληρωμή του φόρου που οφείλεται. […]».

4. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση

εκτίθενται τα ακόλουθα: Οι αναιρεσίβλητοι, κατά το από 18.4.1995 έως

26.7.1996 χρονικό διάστημα, ήσαν ομόρρυθμα μέλη, κατά ποσοστό 15% καθένας

τους, της ομόρρυθμης εταιρείας «...........................................», με έδρα την Αθήνα

και αντικείμενο δραστηριότητας την εκμετάλλευση υπόγειου γκαράζ, πλυντηρίου

και λιπαντηρίου αυτοκινήτων που λειτούργησε σε δύο υπόγειους χώρους

(ιδιοκτησίας του μέλους τής ως άνω εταιρείας και διαχειριστή της ........

................), στην οδό .......... (πλατεία Αμερικής). Κατά το

καταστατικό τής ως άνω ομόρρυθμης εταιρείας (που καταχωρήθηκε στα βιβλία

εταιρειών του Πρωτοδικείου Αθηνών, στις 28.4.1995 με αριθμό 6887), ο μεν

ιδιοκτήτης των ως άνω υπογείων χώρων και εταίρος κατά 25%, θα ήταν

διαχειριστής και εκπρόσωπος της εταιρείας, ενώ οι λοιποί πέντε συνολικά

εταίροι θα προσέφεραν την προσωπική τους εργασία και θα συμμετείχαν στα

κέρδη κατά το ποσοστό συμμετοχής τους (15%) στην εταιρεία. Επίσης, κατά το

ίδιο καταστατικό, σε περίπτωση αποχωρήσεως εταίρου, το ποσοστό του ήταν

μεταβιβαστέο μόνον στον διαχειριστή της εταιρείας ....... , άλλως θα

περιερχόταν στον τελευταίον αυτοδικαίως. Οι αναιρεσίβλητοι με την από

22.7.1996 έγγραφη καταγγελία προς τους λοιπούς εταίρους (που καταχωρήθηκε

στα βιβλία εταιρειών του Πρωτοδικείου Αθηνών στις 26.7.1996 με αριθμό 9515),

κατήγγειλαν τη συμμετοχή τους στην εταιρεία, προβάλλοντας τους εξής λόγους:

α) Οι εκ των εταίρων .............. και ................ (όλοι στενοί

συγγενείς του ιδιοκτήτη των χώρων και διαχειριστή της εταιρείας), κατά

παράβαση καταστατικού όρου, συμμετείχαν στα κέρδη της επιχειρήσεως, χωρίς

όμως να προσφέρουν, όπως οι αναιρεσίβλητοι, προσωπική εργασία και β) ο

διαχειριστής της εταιρείας ελάμβανε μόνος του αποφάσεις για δαπάνες μεγάλων

ποσών που, κατ` αυτούς, ήσαν οικονομικά ασύμφορες για την εταιρεία και

δυσβάστακτες για τους ίδιους.

Hδη, όμως, από την προτεραία της συντάξεως [προφανώς, καταχωρίσεως στα

βιβλία του Πρωτοδικείου] της καταγγελίας (25.7.1996), ο διαχειριστής

............... , είχε υποβάλει στη Δ.Ο.Υ. ΙΓ΄ Αθηνών, την υπ` αριθμ. 289

δήλωση ενάρξεως ατομικής δραστηριότητας, με το ίδιο αντικείμενο στον ίδιο

χώρο. Στη συνέχεια, ο ως άνω διαχειριστής υπέβαλε στην ίδια Δ.Ο.Υ., την υπ`

αριθμ. 315/31.7.1996 δήλωση μεταβολών σύμφωνα με την οποία η ομόρρυθμη

εταιρεία λύθηκε, λόγω μονομερούς καταγγελίας των εν λόγω μελών της και

τέθηκε σε εκκαθάριση στις 25.7.1996. Με βάση την προαναφερόμενη δήλωση, η

φορολογική αρχή θεώρησε ότι οι αναιρεσίβλητοι μεταβίβασαν στον ως άνω

διαχειριστή της εταιρείας ........ τα εταιρικά τους μερίδια, καθώς και

ότι από τη μεταβίβαση αυτή επήλθε ωφέλεια στην ομόρρυθμη εταιρεία, την οποία

και υπολόγισε σε 41.212.432 δραχμές, στην οποία αναλογεί κύριος φόρος εκ

δραχμών 8.242.480. Η καταλογιστική πράξη ακυρώθηκε, κατά τα προαναφερόμενα,

από το πρωτοβάθμιο δικαστήριο.

Το δικάσαν διοικητικό εφετείο απέρριψε την

έφεση του Δημοσίου κατά της πρωτόδικης αποφάσεως με την αιτιολογία ότι εφ`

όσον δεν προέκυψε ότι οι αναιρεσίβλητοι με την αποχώρησή τους από την

εταιρεία μεταβίβασαν, και μάλιστα με αντάλλαγμα, τα εταιρικά τους μερίδια, η

δε ομόρρυθμη εταιρεία με την αρχική της σύνθεση δεν ωφελήθηκε καθ` όσον

διεκόπη η λειτουργία της, η φορολογική αρχή μη νομίμως εξέδωσε την ένδικη

πράξη σε βάρος της εταιρείας αυτής, χωρίς να εξετάσει εάν νομίμως αυτή

λύθηκε μετά την αποχώρηση των δύο εταίρων της. Με την κρινόμενη αίτηση

πλήσσεται η κρίση αυτή ως νομικώς εσφαλμένη, προβάλλεται δε ότι κατά την

εκδίκαση της προκείμενης διαφοράς, κατά την οποία ελέγχεται η νομιμότητα

εκδόσεως πράξεως προσδιορισμού φόρου εισοδήματος που εκδόθηκε σε βάρος τής

εν λόγω εταιρείας, ερευνητέο ήταν το αν υφίσταται υποκείμενη στην ένδικη

φορολογία, ωφέλεια της εταιρείας αυτής από τη μεταβίβαση της επιχειρήσεώς

της ως συνόλου στο διαχειριστή της, περί του οποίου παρέλειψε να εκφέρει

αιτιολογημένη κρίση το δευτεροβάθμιο δικαστήριο. Ο μοναδικός αυτός λόγος

αναιρέσεως είναι απορριπτέος ως αβάσιμος, διότι, κατά την έννοια των

εφαρμοσθεισών διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 13 του Κώδικα Φορολογίας

Εισοδήματος (ν. 2238/1994), όπως τροποποιήθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 6

του ν. 2386/1996, που παρατίθενται στην τρίτη σκέψη, φορολογείται αυτοτελώς

λογιζόμενο ως εισόδημα, το κέρδος ή η ωφέλεια που προέρχεται, εκτός άλλων,

από τη μεταβίβαση ολόκληρης επιχειρήσεως, σύμφωνα δε με τα πραγματικά

περιστατικά που έγιναν, ανελέγκτως κατ` αναίρεση, δεκτά από το διοικητικό

εφετείο με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, η εν λόγω εταιρεία λύθηκε λόγω

μονομερούς καταγγελίας των αναιρεσιβλήτων, δεν απέδειξε δε, κατά την κρίση

του Διοικητικού Εφετείου, η φέρουσα το βάρος αποδείξεως φορολογική αρχή ότι

έλαβε χώρα μεταβίβαση της επιχειρήσεως στο διαχειριστή της εταιρείας. Εξ

άλλου, η διάταξη του τετάρτου εδαφίου της παραγράφου 11 του άρθρου 33 του

ίδιου ως άνω Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994), σύμφωνα με την

οποία «Προκειμένου για επιχειρήσεις […] οι οποίες προέρχονται από τη λύση ή

μετατροπή υφιστάμενης επιχείρησης, δεν θεωρούνται νέες επιχειρήσεις για τη

μείωση του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος, εφόσον μετέχει σε αυτές ένα

τουλάχιστον μέλος από αυτά που μετείχαν στην επιχείρηση που λύθηκε ή

μετατράπηκε ή η νέα επιχείρηση λειτουργεί στην ίδια επαγγελματική

εγκατάσταση με την επιχείρηση που λύθηκε ή μετατράπηκε», είναι εφαρμοστέα

μόνον καθ` όσον αφορά την ελάφρυνση που παρέχεται με το πρώτο εδάφιο της

ίδιας παραγράφου, ήτοι τη μείωση του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος

κατά τα τρία πρώτα έτη λειτουργίας των επιχειρήσεων που αφορά η εν λόγω

διάταξη, δεν δύναται, όμως, να εφαρμοσθεί προκειμένου να συναχθεί πλάσμα

περί μεταβιβάσεως επιχειρήσεως υποκειμένης σε αυτοτελή φορολόγηση κατά την

ανωτέρω διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 13 του εν λόγω Κώδικα, όπως

εσφαλμένα υπολαμβάνει το αναιρεσείον Δημόσιο. Επομένως, νομίμως, αν και με

εν μέρει διαφορετική αιτιολογία, απορρίφθηκε η έφεση του Δημοσίου από το

δικάσαν διοικητικό εφετείο.

5. Επειδή, εν όψει των ανωτέρω, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την κρινόμενη αίτηση.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 22 Σεπτεμβρίου 2008 και η απόφαση

δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 1ης Οκτωβρίου 2008.

Ο Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος Η Γραμματέας του Β΄ Τμήματος

Φ. Στεργιόπουλος Π. Στεργιοπούλου